Besteuerung der öffentlichen Hand E-Book

• Herausgeber: Fachmedien Recht und Wirtschaft
• Kategorie: Fachliteratur
• Serie: Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg | University of Applied Sciences
• Sprache: Deutsch

Seitenzahl: 653

Veröffentlichungsjahr: 2025

Beschreibung

Tax Compliance und steuerliche Pflichten betreff en zunehmend auch die öffentliche Hand in ihrer Rolle als Steuerschuldnerin. Durch § 2bUStG steigt die Zahl der umsatzsteuerrelevanten Sachverhalte stark an, sodass sich die Compliance-Anforderungen im öffentlichen Sektor denen anderer Markt- und Wettbewerbsteilnehmer angleichen. Die öffentliche Hand hat eine besondere Vorbildfunktion bei der Einhaltung steuerlicher Pflichten und ist bestrebt, durch eine hohe Regelkonformität den Vorwurf von Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten zu vermeiden.  Für einen umfassenden Compliance-Ansatz beschränkt sich die Untersuchung der Prozesse und Sachverhalte einer öffentlichen Einrichtung nicht nur auf umsatzsteuerliche Risiken, sondern umfasst auch die Ertragsteuer und weitere Steuerarten. Ertragsteuerliche Risiken bestehen häufig bereits beim Erkennen eines Betriebs gewerblicher Art, der korrekten Erfassung seines Betriebsvermögens, der Zuordnung von Betriebsausgaben sowie der Führung des steuerlichen Einlagekontos. Im Fokus stehen dabei insbesondere Dauerverlustbetriebe sowie Fragen zur Kapitalertragsteuer und zur Gemeinnützigkeit.  Der Tagungsband bietet einen umfassenden Einblick in die aktuellen Herausforderungen, Entwicklungen und innovativen Ansätze aus Sicht der Wissenschaft und Praxis. Expertinnen und Experten aus verschiedenen Fachbereichen geben fundierte und praxisnahe Einblicke in die komplexen Zusammenhänge der Besteuerung der öffentlichen Hand. Mit Beiträgen von: Andreas Brockmann; Jens Dörr; Prof. Dr. Sascha Gieseler; Prof. Dr. Stefan Holzner; Bernd Klee; Martin Kronawitter; Sandra Lutz; Prof. Dr. Gregor Nöcker; Dr. Susanne Nusser; Dr. Iris Rauskala (Rektorin HVF); Prof. Dr. Gunda Maria Rosenauer; Prof. Dr. Christoph Schmidt; Prof. Dr. Michael Stahlschmidt; Minister Thomas Strobl (Innenminister BW); Prof. Dr. Michael Szczesny; Lisa Treimer

Leseprobe

Besteuerung der öffentlichen Hand

Aktuelle Entwicklungen in Wissenschaft und Praxis

Herausgegeben von

Prof. Dr. Tanja Leiboldund Claudia Gassner

Fachmedien Recht und Wirtschaft | dfv Mediengruppe | Frankfurt am Main

Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek

Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.de abrufbar.

ISBN 978–3–8005–1970–5

© 2025 Deutscher Fachverlag GmbH, Fachmedien Recht und Wirtschaft, Mainzer Landstr.251, 60326 Frankfurt am Main, [email protected]

www.ruw.de

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Druck: Beltz Grafische Betriebe GmbH, 99947 Bad Langensalza

Vorwort

Am 18. November 2024 fand an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg das Symposium zur Besteuerung der öffentlichen Hand statt. Die Veranstaltung bildete den erfolgreichen Abschluss einer Forschungskooperation zwischen dem Kompetenzzentrum Tax Compliance der Hochschule und dem Innenministerium Baden-Württemberg. Mit Expertinnen und Experten aus der Landesverwaltung, den Kommunen und der Wissenschaft wurde die Bedeutung eines Tax Compliance Managementsystems für die öffentliche Hand in ihrer Funktion als Steuerschuldnerin umfassend diskutiert. Zusätzlich wurden verschiedene aktuelle Fragestellungen aus dem Körperschaftsteuerrecht und dem Umsatzsteuerrecht eingehend erörtert. Herrn Minister Strobl danken wir herzlich für die Ermöglichung und die engagierte Begleitung dieser Forschungskooperation.

Die Beiträge in diesem Tagungsband spiegeln die Vielfalt der Perspektiven, Ideen und Erkenntnisse wider, die während des Symposiums vorgestellt und diskutiert wurden.

Als Herausgeberinnen danken wir allen, die zum Gelingen des Symposiums und dieses Tagungsbandes beigetragen haben. Ein besonderer Dank gilt Herrn Ardit Jashanica für die Unterstützung und Abstimmung zu den einzelnen Beiträgen sowie den Vertretern des Deutschen Fachverlags, Herrn Orth und Herrn Prof. Dr. Stahlschmidt, für die Herausgabe des Tagungsbandes.

Ludwigsburg, Mai 2025

Tanja Leibold und Claudia Gassner

Inhaltsverzeichnis

Vorwort

Vorstellung der Autorinnen und Autoren

Einführung

Vorwort des Ministers des Inneren, für Digitalisierung und Kommunen Baden-Württemberg

Tax Compliance Management Systeme für den öffentlichen Sektor: Forschung und Praxis entwickeln innovative Lösungen Dr. Iris Rauskala

Teil 1: Tax Compliance und Verfahrensrecht

„Tax Compliance“ – Modebegriff oder Zukunft der Steuerpraxis? Prof. Dr. Gregor Nöcker

Tax Compliance Organisation in der Innenverwaltung des Landes Baden-Württemberg MR'in Claudia Gassner

Besteuerung der öffentlichen Hand Aktuelle Entwicklungen bei Tax Compliance Management-Systemen (TCMS) – Ein Statement aus Sicht des Städtetags Baden-Württemberg Dr. Susanne Nusser

Tax Compliance in der kommunalen Praxis – dargestellt am Beispiel der Stadt Bietigheim-Bissingen Jens Dörr, Kämmerer Stadt Bietigheim-Bissingen

Der Steuerrechtliche Konkurrentenschutz Prof. Dr. iur. Michael Stahlschmidt

Überlegungen zur Notwendigkeit von (Tax)Compliance in der öffentlichen Verwaltung unter besonderer Berücksichtigung straf- und ordnungswidrigkeitenrechtlicher Aspekte Prof. Dr. Stefan Holzner, LL.M.

Psychologie und Tax Compliance: Das perfekte Duo! Prof. Dr. Gunda Rosenauer

Digitale Revolution im kommunalen Steuerrecht: Neugestaltung der Tax Compliance im öffentlichen Sektor Prof. Dr. Christoph Schmidt

Tax Compliance als Wegbereiter für ein kooperatives Besteuerungsverfahren: Hohes Streben nach Regelkonformität bei der öffentlichen Hand Prof. Dr. Tanja Leibold und MR'in Claudia Gassner

Teil 2: Körperschaftsteuer

Ertragsteuerliche Veranlagung von Betrieben gewerblicher Art: Erfahrungen aus der Praxis1 LRD Andreas Brockmann

Der Kapitalertragsteuerabzug bei Betrieben gewerblicher Art (BgA) Prof. Dr. Michael Szczesny

Erkennen und Grundlagen des Betriebs gewerblicher Art (BgA) MR'in Claudia Gassner

Steuerliches Betriebsvermögen bei Betrieben gewerblicher Art Prof. Dr. Tanja Leibold und MR'in Claudia Gassner

Einkommensermittlung bei Betrieben gewerblicher Art Prof. Dr. Tanja Leibold und MR'in Claudia Gassner

Die Pflicht zur Führung des steuerlichen Einlagekontos Prof. Dr. Tanja Leibold und MR'in Claudia Gassner

Betriebe gewerblicher Art als Schuldner der Kapitalertragsteuer gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 10 lit. b Satz 1 EStG Prof. Dr. Tanja Leibold und MR'in Claudia Gassner

Verdeckte Gewinnausschüttungen bei Dauerverlustgeschäften der öffentlichen Hand Prof. Dr. Tanja Leibold und MR'in Claudia Gassner

Gemeinnützigkeit bei Betrieben gewerblicher Art MR'in Claudia Gassner

Teil 3: Umsatzsteuer

Die Systembefreiung, die nicht immer befreit Prof. Dr. Sascha Gieseler

§ 2b UStG vor dem Hintergrund der Entlastungsallianz – eine kritische Betrachtung aus Sicht des Gemeindetags Baden-Württemberg Sandra Luz

§ 2b UStG aus Sicht des Landkreistages Baden-Württemberg Bernd Klee

Zusammenarbeit von kommunalen Abwasserbetrieben – (Nicht-)Steuerbarkeit im Rahmen des § 2b UStG Martin Kronawitter

§ 2b UStG: Umsetzung in der (kommunalen) Praxis und deren Auswirkungen Praxisbericht der Stadt Heilbronn zu einem Jahr Anwendung § 2b UStG MR'in Claudia Gassner und Lisa Treimer

Vorstellung der Autorinnen und Autoren

Thomas Strobl, geboren am 17. März 1960 in Heilbronn, ist seit 2016 stellvertretender Ministerpräsident und Minister des Inneren, für Digitalisierung und Kommunen des Landes Baden-Württemberg. Er ist zudem der Landesbeauftragte für Vertriebene und Spätaussiedler. Zuvor war Thomas Strobl von 1998 bis 2016 direkt gewählter Bundestagsabgeordneter des Wahlkreises Heilbronn. Er ist Volljurist und Partner in der Anwalts- und Steuerkanzlei Throm, Hauser, Strobl,von Berlichingen und Kollegen. Aufgrund seines Ministeramts ruht derzeit die Zulassung.

Dr. Iris Rauskala, ist seit Juni 2022 Rektorin der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg. Sie absolvierte an der Leopold-Franzens-Universität Innsbruck ein Doktoratsstudium in Sozial- und Wirtschaftswissenschaften und war daneben als wissenschaftliche Mitarbeiterin tätig. 2008 trat sie in die österreichische Bundesverwaltung ein. Von 2011-2015 war sie an der Zürcher Hochschule für Angewandte Wissenschaften u.a. Dozentin, Projektleiterin und Fachstellenleiterin im Bereich Public Finance und internationale Rechnungslegung. Von 2015 bis zu ihrem Wechsel nach Ludwigsburg leitete sie die Präsidialsektion im Wissenschafts- bzw. im Bildungsministerium, unterbrochen von ihrer Tätigkeit als Bundesministerin für Bildung, Wissenschaft und Forschung in der Regierung Dr. Brigitte Bierlein.

Andreas Brockmann ist Amtsleiter des Finanzamts Stuttgart-Körperschaften. Nach seinem Eintritt in die Finanzverwaltung war er unter anderem abgeordneter Dozent an der heutigen Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg. Anschließend war er Sachgebietsleiter und später Amtsleiter in diversen regionalen Finanzämtern sowie Referent in der Oberfinanzdirektion Stuttgart.

Jens Dörr ist Stadtkämmerer der Großen Kreisstadt Bietigheim-Bissingen und Geschäftsführer der Kronensaal-Betriebs GmbH in Bietigheim-Bissingen. Zudem ist er Dozent für Kaufmännische Buchführung an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg sowie für Haushalts-, Kassen- und Rechnungswesen an der Verwaltungsschule Baden-Württemberg.

Claudia Gassner ist Leiterin der Stabsstelle Tax Compliance und Steuern im Innenministerium Baden-Württemberg. Zuvor war sie unter anderem Referentin für Steuerpolitik, Umsatzsteuer, Tax Compliance im Staatsministerium sowie Sachgebietsleiterin für Umsatzsteuer, Körperschaftssteuer und Abgabenordnung in diversen Finanzämtern. Daneben ist sie Dozentin an der Hochschule für öffentlich Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg und Mitglied im Weiterbildungsinstitut LUCCA- Zentrum für wissenschaftliche Weiterbildung.

Prof. Dr. Sascha Gieseler ist Professor für Steuerrecht und Prorektor für Forschung, Weiterbildung und Internationalisierung an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg. Nach mehrjähriger Tätigkeit als Rechtsanwalt im Wirtschaftsrecht wechselte er zunächst in die baden-württembergische Finanzverwaltung, bevor er eine Professur annahm. Er beschäftigt sich schwerpunktmäßig mit Umsatzsteuer, der Besteuerung der öffentlichen Hand sowie Fragender Tax Compliance und der digitalen Transformation im Steuerrecht.

Prof. Dr. Stefan Holzner, LL. M., Betriebswirt (IWW), ist Professor an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg, Lehrbeauftragter für steuerliches Verfahrensrecht in verschiedenen Master-Studiengängen, Autor diverser Fach-, Ausbildungs- und Kommentarbeiträge zum Steuerrecht sowie als Dozent im Ertragssteuerrecht und im steuerlichen Verfahrensrecht u.a. in der Ausbildung von Fachanwälten für Steuerrecht, Steuerberatern und Steuerfachwirten tätig.

Bernd Klee ist seit 2007 Finanzdezernent beim Landkreistag Baden-Württemberg. Zuvor war er im Kämmereiamt und als Kreiskämmerer des Rhein-Neckar-Kreises tätig. Ausbildung und Studium des gehobenen Verwaltungsdienstes mit Abschluss zum Dipl.-Verwaltungswirt (FH) an der Hochschule für öffentliche Verwaltung in Kehl 1990. Er ist Dozent an den Verwaltungs- und Wirtschaftsakademien Stuttgart und Karlsruhe sowie Autor verschiedener Fachkommentare (FAG, KAG, NKHR) sowie Herausgeber der Zeitschrift Gemeindekasse im Boorberg Verlag.

Dipl.-Bw. (FH)/Dipl.-Vw./Dipl.-Hdl. Martin Kronawitter ist als Berater kommunaler Verwaltungen und Unternehmen in Bayern tätig. Darüber hinaus ist er Redaktionsleiter der neuen Zeitschrift Gemeindewirtschaft – Steuer-, Abgaben- und Haushaltsrecht der öffentlichen Hand.

Prof. Dr. iur. Tanja Leibold ist Professorin für Besitz- und Verkehrssteuern mit dem Schwerpunkt in den Studienfächern Bilanzsteuerrecht, Betriebliches Rechnungswesen und Außenprüfung sowie Besteuerung der Gesellschaften an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg. Sie leitet die Fachgruppe Bilanzsteuerrecht und ist Mitbegründerin und Co-Leiterin des Kompetenzzentrums Tax Compliance. Im Rahmen einer Forschungskooperation begleitet sie derzeit den Aufbau des Tax-Compliance-Managementsystems in der Innenverwaltung des Landes Baden-Württemberg. Zuvor war sie als Sachgebietsleiterin in der Steuerverwaltung des Landes Baden-Württemberg sowie in verschiedenen Funktionen als Referentin im Finanzministerium und im Staatsministerium Baden-Württemberg tätig.

Sandra Luz, Dipl.-Verwaltungswirtin (FH), ist Referentin für die Bereiche Abgabenrecht, kommunale Steuern und Erschließungsbeiträge beim Gemeindetag Baden-Württemberg. Ihr Schwerpunkt umfasst aktuell die Grundsteuerreform und das OZG-Projekt „Digitaler Gewerbesteuerbescheid“. Vor ihrer Tätigkeit beim Gemeindetag war sie Sachgebietsleiterin Steuern/ Abgaben bei der Stadt Korntal-Münchingen und Teamleitung für kommunale Steuern bei der Stadt Ludwigsburg. Darüber hinaus ist sie als Dozentin bei der Verwaltungsschule des Gemeindetags Baden-Württemberg und der Württembergischen Verwaltungs- und Wirtschafts-Akademie e.V. tätig.

Prof. Dr. Gregor Nöcker ist Richter am Bundesfinanzhof und Honorarprofessor für Steuern der Hochschule Osnabrück. Zuvor war er unter anderem Richter am Finanzgericht Münster. Zudem lehrt er im Masterstudiengang Auditing, Finance and Taxation (MAFT) Verfahrensrecht.

Dr. Susanne Nusser ist stellvertretende Hauptgeschäftsführerin und Dezernentin beim Städtetag Baden-Württemberg. Dort verantwortet sie die Bereiche Umwelt, Verkehr, Ver-/Entsorgung sowie Europa und Finanzen. Sie ist ausgebildete Juristin und war vor ihrer Tätigkeit beim Städtetag Leiterin des Kreisordnungsamts des Landkreis Ludwigsburg sowie Dezernentin beim Landkreistag Baden-Württemberg.

Prof. Dr. phil. Gunda Rosenauer ist Professorin für Psychologie an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen in Ludwigsburg mit dem Schwerpunkt Sozialwissenschaften und Rhetorik. Sie ist Mitglied im Kompetenzzentrum Tax Compliance der HVF. Darüber hinaus ist sie freiberufliche Trainerin, Dozentin, Coach und Weiterbildungsleiterin für personenzentrierte Beraterinnen und Berater.

Prof. Dr. iur. Christoph Schmidt ist Professor für Besitz- und Verkehrssteuern mit Schwerpunkt in den Studienfächern Verkehrssteuern, Abgabenrecht und Bewertungsrecht an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen in Ludwigsburg. Weiterhin gründete er das Institut für digitale Transformation im Steuerrecht (IdTStR) an derselben Hochschule und leitet dieses seit März des Jahres 2023. Christoph Schmidt lehrt gegenwärtig auf dem Gebiet des allgemeinen Abgabenrechts und ist zudem Vorstandsmitglied sowie Vorsitzender des Fachausschusses I (Digitalisierbarkeit von Steuernormen) des Instituts für Digitalisierung im Steuerrecht e.V. (IDSt). In seiner Forschung befasst er sich insbesondere mit interdisziplinären Fragestellungen, die an der Schnittstelle zwischen Rechtswissenschaft, Verwaltungswissenschaft und Informatik einzuordnen sind.

Prof. Dr. iur. Michael Stahlschmidt M.R.F. (Steuerrecht), LL.M. (Wirtschaftsstrafrecht), MBA (Internationales Steuerrecht), LL.M. (Sportrecht), Dipl.-Bw/FH, Rechtsanwalt, Steuerberater, Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Insolvenz- und Sanierungsrecht, Fachanwalt für Medizinrecht, RaBFH, ist Dozent an der FHDW Paderborn für Steuerrecht und Controlling und Ressortleiter Steuerrecht beim Betriebsberater sowie Chefredakteur der Zeitschrift Der STEUERBERA-TER. Darüber hinaus berät er zum Steuer-, Steuerstraf- und Insolvenzrecht.

Prof. Dr. Michael Szczesny ist Professor an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg, Autor diverser Veröffentlichungen zum Steuer- und Zivilrecht sowie in der Aus- und Fortbildung im Steuerrecht tätig. Bis zur Ernennung zum Professor war er in einer mittelständischen Beratungsgesellschaft mit den Schwerpunkten Steuerrecht sowie Handels- und Gesellschaftsrecht tätig.

Lisa Treimer ist Leiterin der Steuerabteilung in der Kämmerei der Stadt Heilbronn. Zudem vertritt sie die Stadt Heilbronn in interkommunalen Gremien. Zuvor war sie Leiterin des Teams Steuern in der Kämmerei der Stadt Ludwigsburg mit Zuständigkeit für den Bereich „Stadt als Steuergläubiger“.

Einführung

Vorwort des Ministers des Inneren, für Digitalisierung und Kommunen Baden-Württemberg

Liebe Leserinnen und Leser, viele Jahrzehnte lag der Fokus der öffentlichen Hand darauf, Aufgaben mit Steuern zu finanzieren sowie sparsam und wirtschaftlich zu haushalten. Steuerliche Pflichten entstanden nur, wo die öffentliche Hand mit Betrieben gewerblicher Art Umsätze in relevanter Größenordnung erzielte.

Mit der Neuordnung der Umsatzbesteuerung war die öffentliche Hand gezwungen, den Fokus neu auszurichten. Angesichts der komplexen Verwaltungsstrukturen und der Vielzahl an betroffenen Dienststellen und Einrichtungen der Innenverwaltung mit unterschiedlichen Zielsetzungen wurde schnell klar, dass die Ausgangslage anspruchsvoll ist.

Gefragt war deshalb für Baden-Württemberg eine Lösung, die nicht nur im Innenministerium, sondern auch in den Polizeipräsidien und Regierungspräsidien einen verlässlichen Überblick über Risiken sicherstellt. Deshalb hat sich die Landesregierung früh entschieden, diese Herausforderung mit einem Tax Compliance Management System – kurz TCMS – zu meistern. Durch verbindliche Beschlüsse zur Einführung und Festlegung von Rahmenbedingungen haben wir dazu den Grundstein gelegt. Die Implementierung eines TCMS unterstützt die Dienststellen dabei, ihre interbetriebliche Organisation so anzupassen, dass sie den Anforderungen des Steuerrechts gerecht wird. War jahrelang allein das Haushaltsrecht der Kompass, kam nun das Ziel, steuerliche Rechtsverstöße zu vermeiden und steuerliche Verantwortlichkeiten klar zu regeln, hinzu.

Für die Innenverwaltung haben wir uns im Jahr 2021 entschieden, die erforderliche Kompetenz in einer Stabstelle zu bündeln und so einheitliche Standards in allen Dienststellen und Einrichtungen zu ermöglichen. In diesem Zuge haben wir auch entschieden, die Implementierung eines TCMS wissenschaftlich begleiten zu lassen. Das Kompetenzzentrum Tax Compliance der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg hat daraufhin unsere Projektschritte kritisch und mit großer Expertise fachlich begleitet.

Der Weg der Implementierung eines TCMS war herausfordernd. Er zeigt rückblickend freilich auch, dass es Zeit ist für einen Paradigmenwechsel in der Besteuerung der öffentlichen Hand und der Beziehung zwischen der öffentlichen Hand als Steuerpflichtigem und dem Finanzamt.

Bisher gilt die vertikale Kontrolle der Finanzverwaltung gegenüber den Steuerpflichtigen. Die öffentliche Hand ist jedoch kein gewöhnlicher Steuerpflichtiger. Deshalb ist hier ein Richtungswechsel zeitgemäß. Ein Blick zuunseren Nachbarn in Europa zeigt, dass dort bereits ein Umdenken begonnen hat. Kontrolliert sich ein Steuerpflichtiger selbst und macht sich dadurch transparent, ändert sich die Rolle der Steuerverwaltung von der Kontrolle zur Begleitung. Österreich und die Niederlande gehen bereits diesen Weg. Seit 2023 bis Ende 2029 erprobt die Finanzverwaltung in Baden-Württemberg im Bereich der Konzerne, wie ein TCMS IT-technisch ausgestaltet sein sollte, damit Prüfungserleichterungen für die nächste Betriebsprüfung gewährt werden können. Der Blick richtet sich aktuell noch ausschließlich auf die Großkonzerne. Das wollen wir ändern, damit sich auch für den Mittelstand und die öffentliche Hand der mit einem TCMS verbundene Aufwand lohnt. Ein angemessenes und wirksames TCMS kann ein möglicher Einstieg in einen Vertrauensvorschuss der Finanzverwaltung gegenüber dem Steuerpflichtigen, insbesondere der öffentlichen Hand, sein.

Zweitens reduziert ein TCMS Haftungsrisiken und wirkt vorbeugend gegen Sanktionen. Tax Compliance Management Systeme werden von der Rechtsprechung bei auftretenden Fehlern als Indiz gegen ein Organisationsverschulden gewertet. Deshalb wirken sie als Maßnahme gegen Haftungsrisiken und Sanktionen. Gleichzeitig hilft ein TCMS, steuerliche Pflichten zu identifizieren und deren Erfüllung sicher zu stellen, so dass ein wirtschaftliches Haushalten gewährleistet ist.

Die Praxis hat gezeigt, dass das Thema Tax Compliance bei der öffentlichen Hand von zwei zentralen Fragen dominiert wird: „Wer ist für ein TCMS verantwortlich?“ und „Wann wird die öffentliche Hand steuerpflichtig?“. Diese Fragen haben wir zum einen damit beantwortet, dass die Behördenleitungen als Vertreter der Behörde in der Verantwortung für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten stehen. Wie andere Aufgaben können diese natürlich delegiert werden. Zum anderen wird die Steuerpflicht der öffentlichen Hand vom Grundsatz der Steuergerechtigkeit getragen, der aus dem Gleichheitssatz in Artikel 3 des Grundgesetzes abgeleitet wird. Eine Steuerpflicht besteht nur, wenn die betreffende Tätigkeit im Wettbewerb zu Unternehmen der Privatwirtschaft steht.

Dabei gilt es sicherzustellen, dass die öffentliche Hand ihrer Verantwortung, ihre steuerlichen Pflichten dauerhaft und gewissenhaft zu erfüllen, nachkommen kann. Der öffentlichen Hand kommt bei der Erfüllung steuerlicher Pflichten eine Vorbildfunktion zu. Bürger und Unternehmen werden sich an der öffentlichen Hand messen. Damit tragen wir eine besondere Verantwortung, die naturgemäß eine gewisse Bürde darstellt, aber uns gleichzeitig großen Einfluss verleiht, den wir weise nutzen sollten. Denn eines ist klar: Der Staat soll ein vorbildlicher Steuerzahler sein.

Den erfolgreichen Abschluss der Forschungskooperation zwischen dem Kompetenzzentrum Tax Compliance der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg und dem Ministerium des Inneren, für Digitalisierung und Kommunen Baden-Württemberg markierte das Symposium „Besteuerung der öffentlichen Hand“ am 18. November 2024 an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg. Expertinnen und Experten aus der Landesverwaltung, aus den Kommunen und aus der Wissenschaft haben dabei die Bedeutung eines TCMS für den öffentlichen Sektor umfassend diskutiert. Die Ergebnisse des Symposiums finden Sie im vorliegenden Tagungsband.

Mein herzlicher Dank gilt den Herausgeberinnen Frau Prof. Dr. Tanja Leibold und Frau Ministerialrätin Claudia Gassner für die Zusammenstellung des Tagungsbandes und die außerordentlich wertvolle Grundlagenforschung zu diesem wichtigen Thema. Allen Leserinnen und Lesern wünsche ich eine gewinnbringende Lektüre und interessante Erkenntnisse.

Herzliche Grüße

Ihr Thomas Strobl

Tax Compliance Management Systeme für den öffentlichen Sektor: Forschung und Praxis entwickeln innovative LösungenDr. Iris Rauskala

I. Symposium zur Besteuerung der öffentlichen Hand

Am 18.11.2024 fand an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg ein hochkarätig besetztes Symposium zum Thema „Besteuerung der öffentlichen Hand“ statt. Expertinnen und Experten aus der Landesverwaltung, den Kommunen und der Wissenschaft diskutierten umfassend die Bedeutung eines Tax Compliance Management Systems (TCMS) für den öffentlichen Sektor. Das Symposium stellte gleichzeitig den Abschluss einer seit dem 1.12.2021 laufenden Forschungskooperation zwischen dem Kompetenzzentrum Tax Compliance der Hochschule und dem Ministerium des Inneren, für Digitalisierung und Kommunen Baden-Württemberg dar. Mehr als 400 Personen nahmen an der Veranstaltung teil, welche in den Räumlichkeiten der Pädagogischen Hochschule Ludwigsburg stattfand. Das Symposium verdeutlichte eindrucksvoll, wie Forschung und praktische Anwendung gemeinsam innovative Lösungen für die steuerlichen Herausforderungen der öffentlichen Hand entwickeln können und welchen synergetischen Beitrag zur Verwaltungsinnovation die Hochschule über ihre Fakultätsgrenzen hinaus leisten kann.

Herr Ministerialdirigent Andreas Schütze vertrat Herrn Innenminister Strobl, der kurzfristig nicht am Symposium teilnehmen konnte, und hielt die thematisch einführende Eröffnungsrede. Er betonte, dass zu den größten Herausforderungen im Bereich des Steuerrechts Bürokratieabbau, knappe Ressourcen und komplexe Vorschriften zählten, die gerade für die öffentliche Hand schwer anzuwenden seien. Fragen wie „Wann wird die öffentliche Hand steuerpflichtig?“ sorgten oft für Unsicherheiten und machten deutlich, wie wichtig klare Regelungen seien. Ein Tax Compliance Management System könne hier Abhilfe schaffen. Es unterstütze nicht nur ein wirtschaftliches Haushalten, sondern helfe auch dabei, die Vorbildfunktion der öffentlichen Hand bei der Einhaltung steuerlicher Pflichten zu stärken. „Die Landesregierung hat früh entschieden, diese Herausforderung mit einem Tax Compliance Management System zu meistern. Denn eines ist klar: Der Staat soll ein vorbildlicher Steuerzahler sein“, so Ministerialdirigent Andreas Schütze. Den fachlichen Auftakt bildete der Vortrag von Professorin Dr. Tanja Leibold, welche die Frage in den Fokus stellte, warum Tax Compliance ein Thema für Forschung und Lehre an der Hochschule ist. Sie erläuterte die Möglichkeiten der Erprobung alternativer Prüfungsmethoden in der Betriebsprüfung für ein kooperatives Besteuerungsverfahren. Die anschließenden drei Paneldiskussionen widmeten sich den organisatorischen Herausforderungen von Tax Compliance in Einrichtungen der öffentlichen Hand. Im ersten Panel sprach Claudia Gassner, Ministerialrätin im Innenministerium, über die Herausforderungen für die öffentliche Hand als Steuerschuldnerin und stellte die Implementierung des Tax Compliance Managementsystems in der Innenverwaltung Baden-Württemberg vor. Im zweiten Panel nahmen sich die Expertinnen und Experten der Risiken im Bereich der Körperschaftsteuer bei Betrieben gewerblicher Art an. Die dritte Diskussionsrunde beleuchtete die Herausforderungen der Umsatzsteuer und behandelte unter anderem aktuelle Fragestellungen im Zusammenhang mit § 2b UStG. Die Vertreterinnen und Vertreter der kommunalen Spitzenverbände in Baden-Württemberg wirkten in allen drei Paneldiskussionen des Symposiums mit. Der besondere Dank der Hochschule richtet sich an Frau Dr. Nusser (Städtetag), Frau Luz (Gemeindetag) und Herrn Klee (Landkreistag). Neben Praktikern aus der Landesverwaltung und den Kommunen nahmen auch Wissenschaftlerinnen und Wissenschaftler der Hochschule und Studierende an den Panels teil.

II. Digitales Fortbildungstool „Steuerführerschein“

Die Studierenden leisteten insbesondere durch die Entwicklung und Vorstellung des „Steuerführerscheins“ einen aktiven und wertvollen Beitrag zu der Veranstaltung.

Um steuerrelevante Tätigkeiten richtig behandeln zu können, ist bei den Mitarbeitenden der juristischen Personen des öffentlichen Rechts ein Grundverständnis und Problembewusstsein für bestehende steuerliche Pflichten erforderlich. Dieses Grundverständnis kann durch gezielte Schulungsmaßnahmen erreicht werden, die zur nachhaltigen Erfüllung steuerlicher Anforderungen beitragen. Ein besonderer Höhepunkt im Rahmen des Symposiums war in diesem Zusammenhang die Vorstellung des „Steuerführerscheins“, ein durch Studierende des Bachelor-Studiengangs gehobener Dienst der Steuerverwaltung entwickeltes innovatives Fortbildungstool. Die Studierenden Lea Keßler, Jana Bok und Lea Marie Hagenau präsentierten das digitale Lernangebot, bestehend aus Schulungsvideos, die praxisnah Anforderungen an ein Tax Compliance Management System vermitteln. Ein Schulungsvideo wurde vor Ort präsentiert und lud das Publikum zur aktiven Teilnahme an einem Multiple-Choice-Test ein.

III. Aktuelle Herausforderungen im öffentlichen Sektor

Das Symposium beleuchtete umfassend die Besteuerung der öffentlichen Hand und die damit verbundenen Herausforderungen. Dabei geht es um Bereiche, in denen der Staat selbst Steuersubjekt wird, wie beim Betrieb eines Parkhauses oder einer Kantine. In diesen Fällen steht die öffentliche Hand im Wettbewerb mit Unternehmen der Privatwirtschaft, weshalb der Gleichheitsgrundsatz eine Besteuerung erforderlich macht. Diese Nischen-Bereiche stellen oft eine Herausforderung dar, da die Abgrenzung zwischen hoheitlicher und wirtschaftlicher Tätigkeit im Einzelfall schwierig sein kann. Die öffentliche Verwaltung ist dabei selbst stark belastet durch zunehmende multiple Krisensituationen und Herausforderungen, wie die Corona-Krise, den Ukrainekrieg oder den Klimawandel, die die wirtschaftliche Lage verschärfen und damit auch die öffentlichen Haushalte unter Druck setzen. Dazu kommt in vielen Behörden der demografische Effekt des dauerhaft bestehenden Personalmangels. Besondere Relevanz haben zudem die Digitalisierung der öffentlichen Verwaltung und die in Baden-Württemberg ins Leben gerufene Entlastungsallianz mit zum jetzigen Zeitpunkt über 120 Maßnahmen für den Bürokratieabbau. Steuerliche Problemstellungen und Pflichten stellen eine zusätzliche Herausforderung im Alltag der öffentlichen Verwaltungen dar, die neben der Leistungserbringung gegenüber den Bürgerinnen und Bürger bewältigt werden müssen. Auch der Staat muss sich in seiner Funktion als Steuerpflichtiger an die Steuergesetze halten und Steuern zahlen, wenn er wirtschaftliche Tätigkeiten ausübt.

IV. Neue Anforderungen im Umsatzsteuerrecht

Die Einführung des § 2b Umsatzsteuergesetz hat zu einer deutlichen Zunahme umsatzsteuerlich relevanter Sachverhalte juristischer Personen des öffentlichen Rechts geführt. Für die Behördenleitungen sowie für die Mitarbeitenden stellen sich neue steuerrechtliche und haftungsrechtliche Risiken, die präventive Maßnahmen und organisatorische Vorkehrungen erforderlich machen. Insbesondere sind umfassende Einnahmescreenings notwendig, um zu gewährleisten, dass auch bei dezentralen Strukturen alle steuerlichen Pflichten erfüllt werden. Neue Prozesse müssen implementiert werden, um die Erfüllung der steuerlichen Pflichten im organisatorischen Ablauf sicherzustellen. Zwar hat der Gesetzgeber im Jahressteuergesetz 2024 die zwingende Anwendung des § 2b UStG bis zum 1.1.2027 verlängert, die Erfüllung der neu hinzugekommenen steuerlichen Pflichten muss jedoch spätestens bis zu diesem Zeitpunkt in allen Verwaltungen gewährleistet sein. Viele Kommunen wie z.B. die Stadt Heilbronn wenden § 2b UStG bereits an und haben ihre innerbehördlichen Prozesse an die neuen steuerlichen Pflichten angepasst. Vielfach besteht in den öffentlichen Verwaltungen noch ein hoher Schulungsbedarf, da es nur wenige oder keine zusätzlichen Stellen für die Erfüllung der angestiegenen steuerlichen Pflichten gibt.

V. Vorteile und Erleichterungen durch Tax Compliance Management Systeme

Die steigenden steuerlichen Anforderungen stellen die öffentliche Hand vor die Herausforderung, Tax Compliance dauerhaft auf die Agenda zu nehmen. Neben der Erfüllung der steuerlichen Pflichten kann eine effektive Tax Compliance auch dazu beitragen, die Transparenz von Prozessen zu verbessern und neue Gestaltungsmöglichkeiten zu eröffnen. Ein gut durchdachtes Tax-Compliance-Management-System bietet nicht nur Vorteile in Bezug auf die rechtssichere Erfüllung steuerlicher Pflichten, sondern kann auch die Effizienz der Verwaltungsarbeit steigern. Die Implementierung solcher Systeme zahlt sich langfristig aus, da sie dazu beitragen, steuerliche Risiken zu minimieren und die Prozesse innerhalb der öffentlichen Verwaltung transparenter und effektiver zu gestalten, wie Prorektor Prof. Dr. Sascha Gieseler im Rahmen des Symposiums betonte. Tax Compliance kann damit die Leistungsfähigkeit der öffentlichen Hand stärken. Die Hochschule bietet im Rahmen des wissenschaftlichen Weiterbildungszentrums LUCCA praxisorientierte Weiterbildungslehrgänge zu den Themen Besteuerung der öffentlichen Hand, § 2b UStG und Tax Compliance an.

VI. Dank für die Kooperation mit der Praxis

Die Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg hat sich zum Ziel gesetzt, als Kompetenzzentrum für die öffentliche Verwaltung sowohl in der Lehre als auch in der Forschung und der Weiterbildung Unterstützung für die Praxis zu bieten. Mit über 50 Professuren in beiden Fakultäten kann die Hochschule eine besondere Expertise im Bereich der öffentlichen Finanzen vorweisen, von der Vereinnahmung der Steuern bis zu ihrer Verausgabung. Als Kompetenzzentrum im Bereich der öffentlichen Finanzen geht es uns darum, innovative Lösungen zu finden, die nicht nur die Effizienz, Bürgerfreundlichkeit, Rechtssicherheit und Steuergerechtigkeit berücksichtigen, sondern auch Aspekte wie Nachhaltigkeit, Transparenz und digitale Workflows und KI einbeziehen. Dies erfordert einen intensiven und kontinuierlichen Austausch mit der Praxis. Die Hochschule ist sehr dankbar, durch den konkreten Einblick in die Praxis Forschungs- und Anwendungsfelder eröffnet zu bekommen. Unser besonderer Dank richtet sich an Herrn Innenminister Strobl, der diese Forschungskooperation möglich gemacht hat, sowie an Frau Ministerialrätin Gassner, Leiterin der Stabstelle Tax Compliance und Steuern im Innenministerium, für den konkreten Einblick in die Praxis. Der Dank der Hochschule gilt zudem allen Panel-Teilnehmenden des Symposiums, die bei der Veranstaltung zu einer facettenreichen Sichtweise auf das Thema Besteuerung der öffentlichen Hand beigetragen haben. Wir möchten uns zudem herzlich bei allen Autorinnen und Autoren für ihre Beiträge zu diesem Tagungsband bedanken. Ebenso gilt unser Dank Herrn Orth und Herrn Prof. Dr. Stahlschmidt vom Deutschen Fachverlag für die gute Zusammenarbeit bei der Herausgabe des Tagungsbands.

Teil 1: Tax Compliance und Verfahrensrecht

„Tax Compliance“ – Modebegriff oder Zukunft der Steuerpraxis?Prof. Dr. Gregor Nöcker

Derzeit hat ein Begriff in der steuerlichen Beratungspraxis Konjunktur, den manch einer noch vor Jahren gar nicht kannte: Tax Compliance. Zwischenzeitlich hat er und das damit verbundene Tax Compliance Management System (TCMS) sogar Einzug in das steuerliche Verfahrensrecht gefunden. Denn auch die Finanzverwaltung scheint sich damit anfreunden zu wollen, dass eine Außenprüfung dann etwas schneller und schlanker durchgeführt werden könnte, wenn der Steuerpflichtige compliant auch in Steuersachen ist. Dabei geht es zum einen um ein steuergesetzkonformes Handeln des Unternehmens – auch und gerade der Geschäftsführung. Zum anderen sollen Risiken mit steuerlicher Relevanz entdeckt und beachtet werden – auch wenn das Unternehmen Steuern eher als nebensächlich behandeln möchte. Dies gilt ebenso für die öffentliche Hand, die sich angesichts der weiter anstehenden Einführung des § 2b UStG mit dem Steuerrecht befassen muss. Der vorliegende Beitrag will einen ersten Überblick über TCMS und seine Relevanz für die steuerliche Praxis geben.1

I. Vom Steuercontrolling zum Tax Compliance

1. Steuercontrolling

a) Risikomanagement im Bereich Steuern

Mag heute von TCMS und Tax Compliance die Rede sein, wenn man in irgendeiner Art und Weise steuerliche Risiken im Unternehmen erkennen und beherrschen will, so war zunächst eher vom „Steuercontrolling“ die Rede.2 Dieser auch weiterhin wenig gebräuchliche Begriff dient m.E. der Umschreibung der „Steuerung von Prozessen unter Beachtung steuerlicher Risiken“ und ist wenig fassbar. Scheint er zunächst als eine Art Modebegriff für Steuergestaltungen durch die Steuerabteilung und externe Berater entstanden zu sein, meint er doch im wesentlichen die Kombination von Steuerkontrolle, -verwaltung und -planung. Denkbar ist aber auch, nur die Einbeziehung von Unternehmenssteuern in das (Kosten-)Controlling als „Steuercontrolling“ zu verstehen. Auch im Rahmen eines Tax-Reporting-Systems wurde hin und wieder vom „Steuercontrolling“ gesprochen. All diesem gemeinsam war, dem Unternehmen vor Augen zu führen, dass im Rahmen betrieblicher Prozesse auch Steuern eine Rolle spielen und bei der Steuerung eines Unternehmens nicht vergessen werden dürfen. Diese Zielsetzung besteht unverändert fort. Deshalb ist, ob nun als „Steuercontrolling“ bezeichnet oder nicht, ein Risikomanagement im Bereich Steuern wichtig. Denn auch in diesem Bereich ist eine optimale Berücksichtigung betrieblicher Zusammenhänge sicherzustellen – geht es doch schließlich um die Sicherstellung der Unternehmensziele „Erfolg“ und „Existenzsicherung“.3

Dabei gilt es Steuercontrolling als Servicefunktion im Unternehmen zu verstehen, welches Entscheidungen vorbereiten hilft und alle Steuern des Unternehmens und damit auch alle Stellen des Unternehmens betrifft. „In Sachen Steuern“ ist eine Koordination vorzunehmen, was nicht nur die Organisation der Steuerabteilung meint. Vielmehr geht es beim Steuercontrolling darum, Systeme bereitzustellen für

Informationen über steuerliche Zusammenhänge im Unternehmen;

eine steuerliche Erst- und Fortbildung im Unternehmen;

eine Kontrolle der effektiven Arbeit der Steuerabteilung;

und letztlich um die Schärfung des steuerlichen Problembewusstseins im Unternehmen.4

„Echtes“ Steuercontrolling stellt m.E. deshalb keine „oberste“ Steuerplanung oder -gestaltung durch Controlling dar, sondern ähnelt dem Risikomanagement. Es kann ein Pendant zum Risikomanagement der Finanzverwaltung sein. Denn auch die Finanzverwaltung verschafft sich seit Jahren (wieder) verstärkt einen Überblick über (prüfungsrelevante) Bereiche eines Unternehmens und will so ihre begrenzten Ressourcen gezielt bei Überprüfungen einsetzen. Dies führt dort zu einer Zusammenführung von Informationen für jeden Steuerfall durch Verbindung von steuerlichen Risikobereichen (je nach Branche) mit den vorhandenen Daten aus Vorjahresveranlagungen sowie Erkenntnissen zum Abgabe- und Zahlungsverhalten des Unternehmens. Nicht zu vergessen sind dabei auch Erkenntnisse der Rechtsbehelfsstelle aus Einspruchs- und Klageverfahren.

b) Effektive Controllingwerkzeuge

Effektives Controlling setzt ein schlankes Controlling voraus.5 Um ein solches effektives Controlling sicherzustellen, bedarf es zunächst der Sammlung der Informationen über Steuern, die im Unternehmen anfallen. Es gilt dafür Sorge zu tragen, dass klar ist, welche Abteilungen bzw. Mitarbeiter mit Steuern (und Abgaben) zu tun haben. Dies ist neben der Steuerabteilung häufig etwa die Immobilienabteilung in Bezug auf Grundsteuern oder der Bereich der Logistik, soweit Zoll oder Einfuhrumsatzsteuern betroffen sind. Es scheint sinnvoll, zunächst ein „Steuerblatt“ zu entwickeln, welches die steuerlich relevanten Vorgänge und insbesondere auch Verträge erfasst. Tatbestände, die steuerlich, etwa für die Ermittlung von Verrechnungspreisen, relevant sind, sind aufzuzeigen. Dabei ist zu ermitteln, welche Informationen das betriebliche Rechnungswesen bereithält. Stets ist die steuerliche Relevanz der einzelnen Daten zu beachten.

In einem weiteren Schritt sind die so gewonnenen Erkenntnisse mittels „Steuerchecklisten“ zu dynamisieren, damit fortlaufend klar wird:

Wer wie und wann Informationen über Steuern in der Erst- oder Fortbildung erhält;

Wem wie und wann steuerliche relevante Neuerungen bekannt gegeben werden;

Wann und wie steuerliche Neuerungen mit Relevanz für das Unternehmen in Verbindung gebracht werden;

Welche steuerlichen Grundsätze für das Unternehmen warum gelten.

Ein „Steuerwiedervorlagesystem“ stellt die fortlaufende Prüfung und Kontrolle der steuerlich relevanten betrieblichen Prozesse sicher und fragt,

wann Steuerplanungen (etwa bzgl. Rechtsformwahl oder Standortwahl) zu überprüfen sind;

wann Investitions- bzw. Finanzrechnungen unter steuerlichen Gesichtspunkten vorgenommen werden und wann sie überprüfen sind.

c) Steuercontrolling als Vorstufe zum Tax Compliance

Ein so beschriebenes Steuercontrolling kann als Vorstufe zum Tax Compliance verstanden werden. Denn auch ein Compliance-System im Bereich der Steuern bedarf eines geeigneten Controllingsystems. Nur wer Ahnung von der steuerlichen Situation in seinem Unternehmen hat, kann die Risiken richtig einschätzen und (gegen)steuern. Nur so können die vielfältigen Steuerpflichten i.S.d. § 33 AO, die einem Unternehmen als Steuerschuldner,Haftungsschuldner oder Steuerentrichtungspflichtigen treffen können, beachtet werden.

2. Steuer-IKS

a) Allgemein

Häufig gleichgesetzt mit dem Steuercontrolling wie auch dem TCMS wird das steuerliche interne Kontrollsystem (IKS). Dabei ist ein IKS eigentlich nur ein IT-Kontrollsystem und umfasst die Gesamtheit aller aufeinander abgestimmter und miteinander verbundener Methoden, Einrichtungen und Maßnahmen, die der Sicherung und dem Schutz des Vermögens des Unternehmens dienen.6 Auch aus Sicht des IDW ist ein IKS (i.S.d. der GoBD) lediglich ein „IT-Kontrollsystem“.7

b) Steuer-IKS aus Sicht der Finanzverwaltung

Abweichend hiervon erweitert die Finanzverwaltung (wie auch die Beraterschaft) den Begriff des „Steuer-IKS“. Sie ist der Meinung, dass das Steuer-IKS auch die Unternehmensprozesse zur Einweisung, Schulung und Kontrolle der Mitarbeiter umfasst, damit diese ihren Aufgaben gerecht werden können. Gleichzeitig sollen hierdurch Manipulationen und Kompetenzüberschreitungen verhindert werden.8 Ein so verstandene Steuer-IKS müsste also sicherstellen, dass die Mitarbeiter die steuerliche Relevanz ihrer Arbeit kennenlernen und deshalb auch steuerlich geschult werden. Somit ist das Steuer-IKS Teil eines Risikomanagementsystems (RMS) und ebenfalls als Vorstufe zum TCMS anzusehen.

c) Weitergehendes CMS

Sowohl das Steuercontrolling wie auch das Steuer-IKS beschränken sich auf die Risikoanalyse und das Risikomanagement. Ein Compliance Management System (CMS) umfasst dagegen, so auch das IDW, „die auf der Grundlage der von gesetzlichen Vertretern festgelegten Zielen eingeführten Grundsätze (…) und Maßnahmen eines Unternehmens, die auf die Sicherstellung eines regelkonformen Verhaltens der gesetzlichen Vertreter und Mitarbeiter des Unternehmens und ggf. Dritter abzielen, d.h. auf die Einhaltung bestimmter Regeln und damit auf die Verhinderung von wesentlichenVerstößen (Regelverstößen).“9 Dies zeigt deutlich, worauf es beim Compliance ankommt. Übersetzt ins Deutsche meint Compliance nämlich „Regelkonformität“, also gesetzestreues Verhalten. Hierfür dient das Erkennen der Risiken im Rahmen eines RMS, dessen Teil das Controlling darstellt.

d) Verständnis der Finanzverwaltung

Die Finanzverwaltung geht auf das RMS in § 88 Abs. 5 AO ein und führt es als Auswahlkriterium für Überprüfungen beim Gesetzesvollzug an. Dabei sind die Ziele eines RMS aus Sicht der Finanzverwaltung darauf beschränkt:10

Steuerverkürzungen zu verhindern und damit präventiv zu wirken;

gezielt Betrugsfälle aufzudecken, zumindest aber die Chance ihrer Aufdeckung zu erhöhen;

die individuelle Fallbearbeitung durch Amtsträger mittels einer risikoorientierten Steuerung der Bearbeitung zu optimieren;

die Bearbeitungsqualität durch Standardisierung der Arbeitsabläufe bei umfassender Automationsunterstützung nachhaltig zu verbessern.

Insoweit sollen auch TCMS-Prüfungen durch die Finanzverwaltung als alternative Prüfungsmethoden erprobt werden. Art. 97 § 38 EGAO führt dazu aus:

(1) Soweit im Rahmen einer Außenprüfung eines Steuerpflichtigen nach den §§ 193 bis 202 der Abgabenordnung die Wirksamkeit eines von ihm eingesetzten Steuerkontrollsystems hinsichtlich der erfassten Steuerarten oder Sachverhalte überprüft wurde und kein oder nur ein unbeachtliches steuerliches Risiko für die in § 149 Absatz 3 der Abgabenordnung genannten Steuern und gesonderten Feststellungen besteht, kann die Finanzbehörde im Benehmen mit dem Bundeszentralamt für Steuern dem Steuerpflichtigen auf Antrag unter dem Vorbehalt des Widerrufs für die nächste Außenprüfung nach § 193 Absatz 1 der Abgabenordnung Beschränkungen von Art und Umfang der Ermittlungen unter der Voraussetzung verbindlich zusagen, dass keine Änderungen der Verhältnisse eintreten. Der Steuerpflichtige hat Veränderungen des Kontrollsystems zu dokumentieren und sie der Finanzbehörde unverzüglich schriftlich oder elektronisch mitzuteilen.

Nach einer solchen TCMS-Prüfung kann es folglich zu einer zeitlich und inhaltlich beschränkten Folgeprüfung kommen. Dabei beschreibt Art. 97 § 38 Abs. 2 EGAO das zu überprüfende Steuerkontrollsystem wie folgt:

(2) Ein Steuerkontrollsystem umfasst alle innerbetrieblichen Maßnahmen, die gewährleisten, dass

1. die Besteuerungsgrundlagen zutreffend aufgezeichnet und berücksichtigt werden sowie

2. die hierauf entfallenden Steuern fristgerecht und vollständig abgeführt werden.

Das Steuerkontrollsystem muss die steuerlichen Risiken laufend abbilden.

und meint damit ein „gelebtes“ steuerliches RMS.

Wie ein solches Steuerkontrollsystem von der Finanzverwaltung geprüft wird, ist nicht bekannt. Gedacht ist an Systemprüfungen, die ebenso wie die zugesagten Prüfungserleichterungen für Unternehmen bis zum 30.4.2029 zu evaluieren sind (Art. 97 § 38 Abs. 3 EGAO). Ob insoweit tatsächlich Erleichterungen für die Unternehmen erreicht werden können, erscheint fraglich, bleibt aber (weiter) abzuwarten.11

3. Schutz vor Strafe

Neben den Prüfungserleichterungen, die die Finanzverwaltung verspricht, wird ein TaxCMS häufig im Unternehmen installiert, um so die Geschäftsführung wie auch die Mitarbeiter des Unternehmens vor Strafe zu schützen. Fraglich ist, ob dies gelingen kann.

Aus Sicht des BGH, der für das Steuerstrafrecht zuständig ist, gilt, dass ein TCMS lediglich helfen kann, steuerliche Fehler aufzudecken und zu vermeiden, so dass es nicht zu einem steuerstrafrechtlichen oder bußgeldrechtlichen Verfahren kommt. Ausdrücklich stellt er aber klar, dass ein TCMS kein Allheilmittel ist, um dem Unternehmer bzw. der Unternehmensleitung „Straffreiheit“ zu garantieren. Dies gelte selbst für ein „noch so gut organisiertes Tax CMS“.12

Diese Sicht entspricht derjenigen der Finanzverwaltung, wie sie in AEAO zu § 153 Nr. 2.6 beschrieben wird:

„Für eine Steuerhinterziehung reicht von den verschiedenen Vorsatzformen bereits bedingter Vorsatz aus. Dieser kommt in Betracht, wenn der Täter die Tatbestandsverwirklichung für möglich hält. Es ist nicht erforderlich, dass der Täter die Tatbestandsverwirklichung anstrebt oder für sicher hält. Nach der BGH-Rechtsprechung ist für die Annahme des bedingten Vorsatzes neben dem Für-Möglich-Halten der Tatbestandsverwirklichung zusätzlich erforderlich, dass der Eintritt des Taterfolges billigend in Kauf genommen wird. Für die billigende Inkaufnahme reicht es, dass dem Täter der als möglich erscheinende Handlungserfolg gleichgültig ist. Hat der Steuerpflichtige ein innerbetriebliches Kontrollsystem eingerichtet, das der Erfüllung der steuerlichen Pflichten dient, kann dies ggf. ein Indiz darstellen, das gegen das Vorliegen eines Vorsatzes oder der Leichtfertigkeit sprechen kann, jedoch befreit dies nicht von einer Prüfung des jeweiligen Einzelfalls.“

Adressaten der AEAO als Steuerrichtlinie sind Finanzbeamte. Ihnen soll dabei geholfen werden, Vorsatz und Leichtfertigkeit von leichter Fahrlässigkeit zu unterscheiden. Denn im Fall von vorsätzlichem Handeln des Steuerpflichtigen könnte Steuerhinterziehung (§ 370 AO) vorliegen. Der Beamte wäre zur Meldung an das Steuerstrafsachen-Finanzamt verpflichtet, wollte er sich nicht der Strafvereitelung im Amt (§ 258a StGB) schuldig machen. Hier eine Entscheidungshilfe zu geben, ist deshalb die eigentliche Aufgabe der AEAO zu § 153 in Nr. 2.6.

II. Tax Manual und Steuerrichtlinie

1. Begrifflichkeit

Soll ein TCMS eingeführt werden, sollte ein Tax Manual angefertigt werden. Hierunter ist eine Verfahrensdokumentation des internen IKS für Steuern zu verstehen.13 Eine solche Verfahrensdokumentation ist auch für Unternehmen der öffentlichen Hand wichtig, um so der Finanzverwaltung wie auch Dritten (Steuerberatern und insbesondere Wirtschaftsprüfern) die Überprüfung des TCMS zu ermöglich. Gleichzeitig ermöglicht seine Erstellung einen guten Einstieg in die steuerliche Steuerung des Unternehmens. Damit wird sichergestellt, dass die Abläufe, vor allem das „Geschäft“ des Unternehmens möglichst wenig durch steuerliche Probleme in Mitleidenschaft geraten.

2. Tax Manual in Anlehnung an IDW PS 980

Ausgehend vom IDW PS 980 könnte ein Tax Manual die folgenden Punkte beschreiben:

Kultur:

„Wir zahlen Steuern – und halten uns an Recht und Ordnung.“

Erstellung einer Steuerrichtlinie zum Erlangen eines „Steuer-Führerschein“

Ziele:

„Wir leben steuerlich gesund und beugen Risiken vor.“

Sicherstellen einer formell und materiell ordnungsmäßigen Buchführung unter steuerlichen Gesichtspunkten

Organisation:

„Wir arbeiten vertrauensvoll mit den richtigen Steuerberatern zusammen.“

Ein „Steuer-Lotse“ sucht den laufenden Kontakt zum externen Berater und ist Ansprechpartner auch der BP

Risiken:

„Wir wollen die Risiken kennen und einschätzen lernen, um optimal reagieren zu können.“

Steuerlich relevantes Arbeiten als eine Art „gefahrgeneigte“ Arbeit verstehen und deshalb einer Risikoanalyse unterwerfen

Programm:

„Wir sind bereit eine steuerliche Steuerung des Unternehmens einzurichten und zu akzeptieren.“

Steuerchecklisten erstellen, beachten und regelmäßigen Stichproben unterziehen

Kommunikation:

„Wir lernen, auch über Steuern im Unternehmen zu reden.“

Den Sinn und Umfang eines „Steuer-Führerscheins“ besprechen und optimieren

Überwachung und Verbesserung:

„Der Weg ist das Ziel – das Ziel ist das steuerliche Optimum.“

Die „steuerliche Fahrpraxis“ durch Weiterbildung, Berichte und Mails problematisieren und verbessern

Auslagerung:

„Wir sind bereit abzugeben und zuzuhören.“

Erkennen, welche steuerlichen Aufgaben abzugeben sind, um steuerliche Risiken und die Haftung hierfür richtig einzuschätzen

Externe Prüfung:

„Wir sind bereit, uns auch steuerlicher Kritik zu stellen.“

Prüfungen nicht als Selbstzweck verstehen, sondern als Dienst für eine Verbesserung der unternehmerischen Prozesse ansehen

Hilfreich sind insoweit auch die von der Bundessteuerberaterkammer zur Erstellung eines IKS gegebenen Hinweise.14 Sie umfassen die folgenden vier Schritte:

Bestandsaufnahme

Risikoanalyse und –bewertung

Implementierung von Steuerungs- und Kontrollmaßnahmen

Dokumentation eines Steuer-IKS

3. Steuerrichtlinie

Im Rahmen einer Steuerrichtlinie ist es ratsam, nicht nur das Leitbild des Unternehmens aus steuerlicher Sicht zu formulieren, sondern auch Maßnahmen zu beschreiben, die eine richtige Erstellung von Steuererklärungen unter Beachtung der Fristen wie auch die Prüfung der Steuerbescheide gewährleisten. In diesem Zusammenhang sollten auch die Verträge des Unternehmens unter steuerlichen Aspekten betrachtet werden sowie die Begleitung der Außenprüfungen, das Führen von Rechtsbehelfsverfahren wie auch die laufende Beratung bei steuerlich relevanten Prozessen beschreiben werden. Die Art und Weise des Managements von Steuerwissen im Unternehmen ist darzustellen.

Im Rahmen einer solchen Steuerrichtlinie können Steuerchecklisten helfen, die steuerlichen Risiken zu erkennen und zu vermeiden. Bei Unternehmen der öffentlichen Hand könnten dies etwa die folgenden Punkte sein:

Umsatzsteuer:

Ordnungsmäßigkeit der Eingangsrechnung

Korrekte umsatzsteuerliche Einordnung von Sachverhalten

Zutreffenden Vorsteuerabzug gewährleisten

Körperschaftsteuer/Gewerbesteuer:

Unternehmerische Tätigkeiten entdecken

Verdeckte Gewinnausschüttungen vermeiden

Falsche Zuordnungen nicht abzugsfähiger Betriebsausgaben verhindern

Lohnsteuer:

Richtige Behandlung von Dienstwagen, Bewirtung und Sachbezügen

Grundsteuer:

richtige Bewertung

Verfahrensrecht:

Fristenkontroll- und Wiedervorlagesystem einrichten

Verfahrensdokumentation erstellen

III. Fazit

Zusammenfassend ist darauf hinzuweisen, dass unabhängig von der Begrifflichkeit die Einrichtung eines steuerlich orientierten Risikomanagementsystems hilft, unternehmerische Prozesse aus steuerlicher Sicht zu verbessern. Dies macht es möglich, das Unternehmen auch in steuerlicher Hinsicht zu steuern und den Erfolg des Unternehmens zu sichern. Führt die Einrichtung eines so verstandenen TCMS dazu, dass Außenprüfungen der Finanzverwaltung abgekürzt werden und das steuerstrafrechtliche Risiko minimiert wird, wären weitere positive Effekte zu verzeichnen.

  1 Dabei wird bewusst der Vortragsstil beibehalten, auch wenn es dem Verfasser krankheitsbedingt leider nicht möglich war, am Symposium zur Besteuerung der öffentlichen Hand an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg am 18.11.2024 persönlich teilzunehmen. Umso erfreulicher ist es, dass ihm die Gelegenheit gegeben worden ist, seine Gedanken in schriftlicher Form darlegen zu dürfen.

  2 Dazu auch Hindersmann/Nöcker, Tax Compliance, 20ff.

  3Herzig/Zimmermann, DB 1998, 1141.

  4Schiffers, StuW 1997, 42.

  5Jahns, DStR 2000, 1239.

  6Damas, DB 2020, 1536.

  7 IDW RS FAIT 1, Tz 8.

  8 Vgl. auch Nagel/Waza, DStZ 2008, 321 und Seer, in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung, § 85 AO Rz 28.

  9 IDW PS 980, Tz 6.

 10 Vgl. hierzu nur Seer, in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung, § 88 AO Rz 68ff.

 11 Vgl. insoweit jüngst nur Schulz/Sureth-Sloane, StuW 2024, 335, m.w.N.

 12 BGH, 9.5.2017 – 1 StR 265/16, wistra 2017, 390.

 13 Weiterführend auch Hindersmann/Nöcker, Tax Compliance, S. 79ff.

 14 Abrufbar unter Bundessteuerberaterkammer, https://www.bstbk.de (zuletzt abgerufen am 4.3.2025).

Tax Compliance Organisation in der Innenverwaltung des Landes Baden-WürttembergMR'in Claudia Gassner

I. Vorbemerkung

Über viele Jahrzehnte nahm sich die öffentliche Hand überwiegend als Institution wahr, welche die Erledigung staatlicher Aufgaben durch Zuweisung von Steuereinnahmen (Haushaltsmitteln) finanziert. Die Neuregelung des § 2b UStG zum 1.1.2017 hat die Besteuerung der öffentlichen Hand aus ihrem Schattendasein in den Fokus gerückt und alle juristischen Personen des öffentlichen Rechts gezwungen, ihre Prozesse auch auf die Rolle als „Steuerpflichtiger“ zu prüfen. Die Neuregelung einer Steuer, wie der Umsatzsteuer, welche im Grundsatz „treuhänderisch“ eingenommen und verwaltet wird, wird eng vom Steuerstrafrecht begleitet.

Die Landesverwaltung Baden-Württemberg hat bereits im Laufe des Jahres 2017 eine zentrale umsatzsteuerliche Unterstützungsstelle (ZUU) im Finanzministerium eingerichtet. Mit der ZUU stand den Ressorts für die Umstellung auf § 2b UStG bis zum 31.12.2024 eine Unterstützung zur Verfügung. Grundsätzlich ist die Erfüllung der steuerlichen Pflichten in Baden-Württemberg dezentral geregelt, d.h. jedes Ressorts erfüllt seine steuerlichen Pflichten selbst.1 Dem Gedanken des umsatzsteuerlichen einheitlichen Unternehmens wurde nicht Rechnung getragen.2

Nur das Land Hessen hat die Erfüllung der steuerlichen Pflichten des Landes in einer zentralen Steuerstelle bei der Mittelbehörde eingerichtet und die entsprechenden organisatorischen Vorkehrungen getroffen.

In den ersten Jahren war deshalb der Blick auf die Vorbereitung bezüglich der Auswirkungen des § 2b UStG gerichtet. Es wurde in einem ersten Schritt damit begonnen, die Einnahmen in den Ressorts zu erheben. Dies erwies sich nicht als ausreichend, weshalb der Ministerrat im Juli 2020 die Einführung eines Tax Compliance Management System (TCMS) im Land beschloss. Die hierfür verbindlichen und einheitlichen Standards legte der Ministerrat im September 2023 in den TCMS-Rahmenbedingungen fest.

Compliance hilft, Fehlern bei der Beurteilung von steuerlichen Sachverhalten vorzubeugen und diese zu verhindern. Und es hilft vor allem dabei, proaktiv, gemeinsam und behördenintern zu handeln, und schützt vor finanziellem Schaden und Reputationsverlust. Gleichzeitig wird vom Gesetzgeber die Einrichtung eines TCMS als Maßnahme verstanden, welche Vorsatz oder Leichtfertigkeit ausschließen kann. Entsprechend dem Selbstverständnis der Innenverwaltung wurde die Einführung des TCMS offiziell und nachdrücklich zur Chefsache erklärt („tone at the top“) und die Aufgabe und Koordination in einer Stabsstelle beim Amtschef gebündelt.

Zeitgleich war 2020 ein Verbandssanktionengesetz3 im Entwurf ausgearbeitet, mit dem die Politik eine gute Unternehmenskultur und ein verantwortungsbewusstes Leadership honorieren wollte.4 Der Gesetzesentwurf scheiterte in der letzten Phase des Gesetzgebungsverfahrens aus mehreren Gründen. So bestanden Differenzen zwischen den Koalitionsparteien der Union und SPD, die eine Doppelbestrafung von Unternehmen und handelnden Personen zum gleichen Sachverhalt sahen. Aber auch die Staatsanwälte und Richter sahen viel Mehrarbeit ohne wirklichen sozialen Mehrwert.

II. Ausgangslage

Mit der Entscheidung des Ministerrats im Juli 2020, ein TCMS für die Ministerien in Baden-Württemberg einzuführen, wurde der Grundstein gelegt, die Organisationstrukturen der Dienststellen und Einrichtungen der Innenverwaltung in Bezug auf steuerliche Pflichten zu prüfen und zu optimieren. Mit welcher Investition die Entscheidung, ein TCMS einzuführen, verbunden war, war weder vom Umfang noch zeitlich konkret einzuschätzen. Klar aber war das Ziel: Die Erhebung belastbarer, möglichst messbarer Grundlagen als Entscheidungsgrundlage für ein künftiges Risikomanagement der Behördenleitungen. Mit der Kenntnis, dass ein TCMS zu 70% Organisation und 30% Rechtsanwendung umfasst, wurde 2021 gestartet.

Die Innenverwaltung als eines der größten steuerlich relevanten Ressorts des Landes, entwickelte die Prozesse zur Einführung eines TCMS in eigener Zuständigkeit. Eine Unterstützung des Finanzministeriums5 war auf die Umsatzsteuer und eine Moderatorenrolle beschränkt. Eine Projektsteuerung und Prozessentwicklung (Risikobewertung u.a.) war durch das Innenministerium eigenständig vorzunehmen. Deshalb entschied sich die Innenverwaltung für eine wissenschaftliche Begleitung mit dem Institut für angewandte Forschung, Kompetenzzentrum Tax Compliance an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg.

Die Einführung und deren Koordination, sowie die Entwicklung des Konzepts wurde der zum 1.4.2021 neu errichteten Stabsstelle Tax Compliance und Steuer (STax) übertragen. Zu diesem Zeitpunkt lagen erste Datenerhebungen zu Einnahmesachverhalten vor, deren umsatzsteuerliche Beurteilung es durchzuführen galt.

Vor der Entwicklung eines Konzepts zur Einführung eines TCMS, mussten von der STax grundsätzliche Fragen gelöst und Entscheidungen getroffen werden:

1. Welche Dienststellen umfasst das Steuersubjekt Baden-Württemberg im Geschäftsbereich des Innenministeriums?

Das Land Baden-Württemberg als juristische Person des öffentlichen Rechts (jPöR) umfasst alle rechtlich unselbstständigen Einrichtungen und Behörden. Dazu zählen

Dienststellen und Behörden, Landesbetriebe nach § 26 LHO, nicht rechtsfähige Anstalten und Stiftungen, Hochschulen und Universitäten, soweit diese als staatliche Einrichtungen tätig werden. Als Praxishilfe erstellte die ZUU eine Aufstellung der jPöR Baden-Württemberg, welche auch Hinweise auf eine sogenannte janusköpfige Einrichtung bzw. „Zwittereinrichtung“ gibt. So werden Einrichtungen der öffentlichen Verwaltung bezeichnet, welche zu verschiedenen juristischen Personen des öffentlichen Rechts gehören (z.B. einerseits zur Gebietskörperschaft Land und andererseits zu einer anderen jPöR bzw. auch selbst jPöR sind. Sie sind sowohl rechtlich selbstständige (rechtsfähige) jPöR und verfügen auch noch über einen staatlichen Bereich.6 Beispiel hierfür sind die Landratsämter.

Unter dem Landesportal der Landesregierung sind die Aufgaben der Ministerien sowie der dreigliedrige Aufbau der Landesverwaltung dargestellt.7

Abbildung 1: Eigene Darstellung

2. Nach welchem Kriterium sind nachgeordnete Dienststellen zuzuordnen?

Die Zuständigkeit des Innenministeriums für die Einführung eines TCMS richtet sich nach der Dienstaufsicht über die Behördenleitungen (Geschäftsführung)8 und nicht nach der Fachaufsicht. Bei den Regierungspräsidien führt die Bündelungsfunktion und die damit verbundene Fachaufsicht fast aller Ministerien zwangsläufig zu einem zweistufigen rechtlichen Verfahren: Erster Schritt Prüfung der Spezialgesetze (Schulrecht, Umweltrecht, Sozialrecht, Gesundheitsrecht u. a) und im zweiten Schritt die Prüfung des Steuerrechts. Aber auch bei der janusköpfigen Einrichtung Landratsamt musste eine pragmatische und rechtlich sichere Lösung gefunden werden.

Fazit: Die Dienstaufsicht des Innenministeriums erfasst die Regierungspräsidien selbst sowie deren nachgeordnete Bereiche.9

Die Behörden, Dienststellen und Einrichtungen der Innenverwaltung bilden in ihrer Gesamtheit den Teil des einheitlichen Unternehmens Land Baden-Württemberg (Ressort Innenverwaltung). Um einen besseren Vollzug, auch für die Finanzverwaltung zu gewährleisten, wurde ab dem Anwendungszeitraum des § 2b UStG für Bund und Länder die Möglichkeit geschaffen, durch Organisationsentscheidungen von der gesetzlichen Vorgabe10 des Umsatzsteuergesetzes abzuweichen und beliebig (umsatz-) steuerliche Organisationseinheiten, z.B. durch Zusammenschluss zu bilden.11 Damit können die knappen Ressourcen gebündelt werden.

3. Welcher Person obliegt die Verantwortung für die steuerlichen Pflichten? Wie werden steuerliche Pflichten wirksam delegiert?

Die gesetzlichen Vertreter12 der juristischen Personen sind verpflichtet, deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Für die Innenverwaltung liegt die Verantwortung deshalb stets bei der jeweiligen Behördenleitung; im Innenministerium bei dem Innenminister bzw. der Innenministerin und im nachgeordneten Bereich bei dem jeweiligen Regierungspräsidenten bzw. der Regierungspräsidentin, bei dem Polizeipräsidenten bzw. der Polizeipräsidentinoder der Institutsleitung, bei dem Präsidenten bzw. der Präsidentin einer Landesbehörde oder eines Landesbetriebs.

Die tatsächliche Durchführung kann zwar intern delegiert und organisiert werden, entfaltet aber rechtliche Wirksamkeit gegenüber Dritten (der Finanzverwaltung) nur, wenn sie klar und eindeutig schriftlich festgelegt ist und auf ihre Einhaltung überwacht wird. Das Sanktionsrecht setzt an der Funktion der Behördenleitung an und nimmt diese direkt in Haftung. Weitere mit steuerlichen Teilaufgaben betraute Personen werden nur zusätzlich von der Haftung für ihren Bereich erfasst.

4. Welche steuerlichen Pflichten sollen von einem TCMS erfasst werden?

Man stand vor der Entscheidung: Ein Umsatzsteuer-TCMS mit intensivem Blick auf § 2b UStG oder ein TCMS-Gesamtkonzept. Sehr schnell schlug das Pendel angesichts der damit verbundenen Investitionen und der Vorbildfunktion der Innenverwaltung zur Einführung eines umfassenden TCMS-Gesamtkonzepts aus. Der Innenverwaltung mit ca. 100 Dienststellen und Einrichtungen konnte diese Herausforderung nur einmal auferlegt werden. Es war klar, das TCMS muss umfassend sein, um den Dienststellen den größtmöglichen Mehrwert und die größte Sicherheit zu geben, um künftig diese Pflichten zu händeln. Die Planung erfasste damit nicht nur den Blick auf die Neuausrichtung der Umsatzsteuer nach § 2b UStG, sondern auch die Ertragssteuern (Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer, Kapitalertragsteuer) unter besonderer Berücksichtigung der Betriebe gewerblicher Art, die Jahresabschlüsse der Landesbetriebe, die Lohnsteuer, soweit nicht bereits durch das Landesamt für Besoldung und Versorgung abgedeckt, und sonstige Steuern, wie Grunderwerbsteuer, Kraftfahrzeugsteuer und Abzugssteuer nach § 50a EStG. Gleichzeitig wurden auch weitere Abgabe- und Mitteilungspflichten erfasst, wie Künstlersozialabgabe, Mitteilungsverordnung, Rundfunkbeitrag, GEMA-Gebühren usw.

Mit dem Konzept sollten einmalig effektiv und flächendeckend die steuer- und abgabenrechtlichen Risiken identifiziert werden, um organisatorische Maßnahmen ergreifen und optimieren zu können.

5. Welche IT-Unterstützung ist möglich?

Zum 1.1.2023 wurde im kameralen Haushalt landesweit ein neues SAP-Haushalts-Buchhaltungsprogramm eingeführt, mit dem jede Buchung mit einem Umsatzsteuerschlüssel(Kennzeichen) versehen wird. Bei den Dienststellen, welche in Anlehnung an das Handelsrecht doppisch buchen (z.B. Landesbetriebe), bestand schon immer die Möglichkeit, mit Steuerschlüsseln zu buchen. Damit verbunden stehen IT-unterstützte Filter und Berichtsfunktionen zur Verfügung.

Sehr schnell war ersichtlich, dass ein vollständiges steuerliches Datenmanagement auf Basis des SAP-Buchungsprogramms sehr viel Vorbereitung benötigt und kostenmäßig und wirtschaftlich nicht zeitnah abgebildet werden kann. Deshalb müssen die TCMS-Aufgaben personell gestemmt werden. Für das Vertragsscreening konnte eine Datenbank aus dem IT-Landesbetrieb pilotiert und genutzt werden. Das war eine erste wichtige IT-Unterstützung im Rahmen des TCMS-Aufbaus.

III. Aufbau eines TCMS

Es galt, ein Gesamtkonzept zu entwickeln und die Organisationstruktur in den Dienststellen angelehnt an den Prozessen der Aufgabenerledigung im Haushaltsrecht anzupassen. So können an bestehende Prozesse steuerliche Pflichten angeknüpft und vollumfänglich beachtet werden, um steuerliche Rechtsverstöße zu vermeiden. Dies galt es durch ein internes Kontrollsystem entsprechend zu belegen.

1. Grundlagen

Bis heute bestehen keine verbindlichen gesetzlichen Regelungen für ein TCMS. Wie viele andere jPöR orientierte sich auch die Innenverwaltung Baden-Württemberg bei der Implementierung eines TCMS an den Grundsätzen des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW) in seinem Prüfungsstandard „Grundsätze ordnungsmäßiger Prüfung von Compliance Management Systemen (IDW PS 980)“ sowie dem IDW-Praxishinweis 1/2016.

Dies bot zugleich aber auch die Freiheit, Besonderheiten der Innenverwaltung ausreichend zu berücksichtigen. Unter Beachtung der Umsetzungen von Leitfäden und Merkblätter für Unternehmen13 und der Literatur wurde ein angemessenes, wirksames Konzept für die Innenverwaltung entwickelt. Entscheidende Motivation für das Steuerrecht ergab sich auch aus dem BMF-Schreiben vom 23.5.2016.14

Entsprechend der Zielsetzung des Beschlusses des Ministerrats vom 21.7.2020 wurden die sieben Grundelemente eines TCMS zugrunde gelegt.

Abbildung 2: Eigene Darstellung

Da die Tax-Compliance-Kultur von den Grundeinstellungen und Verhaltensweisen geschäftsführender Organe und leitender Mitarbeitenden getragen wird, wurden zuerst die Führungskräfte bei Auftaktveranstaltungen über die Grundlagen des TCMS und die Notwendigkeit des Projekts sowie über das geplante Verfahren informiert.

2. Stellung der Stabsstelle

Das Projekt Einführung eines TCMS in der Innenverwaltung wurde zentral einer neugegründeten Stabsstelle beim Amtschef übertragen. Dieser Stabsstelle wurde die Entwicklung und Durchführung übertragen, zunächst mit dem Schwerpunkt, dass ab Anwendung des neuen Umsatzsteuerrechts die Dienststellen hierauf vorbereitet sind. Zudem sollte ein einheitlicher TCMS-Standard gewährleistet und Synergieeffekte genutzt werden. Unter Beachtung der Herausforderungen war die Stabsstelle gefordert, ein Gesamtkonzept anzustreben, das den Dienststellen nachhaltig als Grundlage zur Einordnung ihrer steuerlichen Risiken für das operative Tagesgeschäft dient.

In diesem Zusammenhang wurde auch geprüft, ob und wie Schnittmengen mit den zuständigen Abteilungen für Korruption, Vergabe von Gutachten, Förderungen und Sponsoring bestehen und beachtet werden müssen. Unter dem Gesichtspunkt Steuern und der kurzen Frist zum erstmaligen Umstellungszeitpunkt auf 2b UStG zum 31.12.2021 wurden Schnittmengen erkannt und entschieden, das Compliance auf die konkreten steuerlichen Pflichten und damit auf ein TCMS zu beschränken.

Eine Begleitung des TCMS durch externe Berater konnte jedes Ressorts für sich entscheiden. Die Innenverwaltung entschied sich für eine interne Lösung durch eigenes fachkundiges Personal. Rückblickend erwies sich das als überaus effizient, da die Erfahrung gezeigt hat, dass die Beratung der Dienststellen umfangreicher gedacht werden muss, als bei gewinnorientierten, wirtschaftlichen Unternehmen. Im Bedarfsfall, z.B. eine Begleitung bei Rechtsproblemen, gewährleistet die Einbindung eines externen Beraters Rechtssicherheit und einen neutralen Blick auf die TCMS-Prozesse. Hierfür müssen allerdings auch die entsprechende Mittel zur Verfügung stehen.

3. Konzept – Aufbau in vier Phasen

Die Einführung des TCMS erfolgte in vier Phasen:

Abbildung 3: Eigene Darstellung

Die Stellung der Stabsstelle wurde analog einer Tax Compliance Stelle und einer Steuerabteilung als Berater und Koordinator angelegt, so dass die Verantwortung für die Erfüllung der jeweiligen steuerlichen Pflichten bei der jeweiligen Dienststelle verbleibt.

Um ein wirksames TCMS zu gewährleisten, wurde die Einführung mit der Pilotierung einer IT-Vertragsdatenbank verknüpft.

a) 1. Phase: Bestandsaufnahme

Für die Bestandsaufnahme in der Innenverwaltung wurde ein Musterprozess für ein standardisiertes Verfahren entwickelt, nach dem sämtliche Dienststellen nachfolgende Datenerhebungen durchgeführt haben:

Einnahmescreening

Vertragsscreening (Einnahmen und Ausgaben),

Erhebung der Betriebsabläufe (Einnahmen und Ausgaben),

Erhebung sämtlicher sonstiger Abgabeverpflichtungen.

Abbildung 4: Eigene Darstellung

Ablauf des Musterprozesses:

Auftaktveranstaltung mit dem gesetzlichen Vertreter und seiner Führungsebene

Benennung von TCMS-Ansprechpartnern und -Ansprechpartnerinnen in den Behörden zur Koordination

Einzelgespräche mit den Abteilungen bzw. Referaten zur Erläuterung der Datenerhebung

Konkrete Datenerhebung über Standardformulare zur Feststellung des Status Quo

Mit der Datenerhebung wird der Umfang und das Fundament für das TCMS festgelegt. Nur mit einer vollständigen und nachweisbar belastbaren Datengrundlage kann der Aufbau eines wirksamen TCMS gelingen und gewährleistet werden. Mit Blick auf ein Gesamtkonzept für Steuern und Abgaben wurde dies wie folgt ausgestaltet:

aa) Einnahmescreening

Im Rahmen des Einnahmescreenings wurde eine vollständige Auflistung der vereinnahmten Mittel auf der Grundlage der Landeshaushaltsordnung vorgenommen. Dabei wurde der Begriff „Einnahme“ so bestimmt, dass sowohl sämtliche Zuflüsse von Geld, als auch Sachzuwendungen, Fördermittel, Rotabsetzungen, Gebühren usw. davon erfasst wurden.

Diese Bestandserhebung „Einnahmenscreening“ erfolgte spezifisch für jede Dienststelle oder Einrichtung. Damit konnte den Besonderheiten der unterschiedliche Organisationsstrukturen Rechnung getragen werden. Die Einnahmen wurden nach gesetzlicher Grundlage, Vertragspartner, Höhe und Häufigkeit erfasst.

Aufgrund der Besonderheiten bei den Landesbetrieben nach § 26 LHO, welche wirtschaftlich ausgerichtet und mit einer doppischen Buchführung ausgestattet sind, wurde die Bestandserhebung am Jahresabschluss bzw. an den SAP-Konten orientiert aufgebaut. Aufgrund der wirtschaftlichen Ausrichtung wurde damit die Grundlage für eine jährliche intensive steuerliche Befassung und Prüfung gelegt.

bb) Vertragsscreening

Nach den Grundsätzen für ein TCMS ist für ein wirksames und vollständiges TCMS ein Vertragsscreening und -Management unerlässlich. Hierzu zählt eine rechtssichere, zentrale Archivierung, die Überwachung der Laufzeiten und Inhalte sowie die Dokumentation der Prüfung von Verträgen u.a. auf steuerliche Relevanz. So wurde zunächst im Pilotbetrieb eine Vertragsdatenbank in drei Ministerien erprobt, bevor diese ab dem Jahr 2025 für alle Dienststellen flächendeckend für den Regelbetrieb bereitgestellt wurde. Gleichzeitig konnte damit eine seit 2009 bestehende beratende Äußerung des Rechnungshofs Baden-Württemberg erfüllt werden.15

Entsprechend dem Risiko wurden zunächst sämtliche Einnahmeverträge, Verträge mit Auslandsbezug, Verträge über Sponsoring und Kooperationsverträge erfasst.

Die anderen Dienststellen wurden aufgefordert, das Vertragsscreening über eine Tabellenvorlage in Excel durchzuführen.

cc) Erhebung der Betriebsabläufe – Organisation

Der Aufbau eines TCMS umfasst neben der Kenntnis der steuerlichen Risiken insbesondere deren Organisation. Ausgehend von der Prämisse, dass steuerliche Risiken mit den Zahlungsströmen eng zusammenhängen, wurden die Betriebsabläufe zu den Einnahmen und Ausgaben erhoben. Ziel war es, eine schlanke Organisation und Delegation nahe an den bestehenden Prozessen des Haushalts zu implementieren. Gleichzeitig wurde sichtbar, in welchen Prozessen bereits Steuern und Abgaben berücksichtigt wurden und welche Prüfungsmethoden (z.B. Vier-Augen-Prinzip) bereits eingesetzt wurden.

dd) Erhebung weiterer Pflichten zu Steuern und Abgaben

Aufgrund des erheblichen Aufwands sollten die Steuern und Abgaben in ihrer Gesamtheit erhoben werden. Deshalb wurden die Dienststellen zur Kenntnis ihrer Pflichten bei der Umsatzsteuer, Körperschaftsteuer, Lohnsteuer, Kfz-Steuer, Mitteilungsverordnung, GEMA, Abzugssteuer § 50a EStG, Künstlersozialkasse usw. befragt. Nur so konnte im Anschluss ein umfassendes Bild für jede Dienstelle erstellt werden.

Auch für wirtschaftliche Unternehmen wird in der Literatur schon seit längerem gefordert, den Schwerpunkt der Überlegungen nicht nur auf Ertragsteuern, Umsatzsteuer und Verrechnungspreise zu legen, sondern die Lohnsteuer und die Sozialversicherung unbedingt einzubeziehen.16

b) 2. Phase: Bewertung und Risikoanalyse

Diese Phase ist als die arbeitsintensivste einzuplanen. Dies resultiert aus unterschiedlichen Faktoren: Zunächst führen die Datenlieferungen der Dienststellen häufig zu Nachfragen und müssen so ergänzt werden, dass die Sachverhalte einer steuerlichen Bewertung zugeführt werden können. Bei umfangreichen Sachverhalten erfolgte dies in einer gesonderten gutachterlichen Beurteilung. Dennoch werden sämtliche Ergebnisse im jeweiligen Einnahmescreening direkt mit wenigen Prüfmaßstäben für die Steuerpflicht bei der Umsatzsteuer (vor und bei Anwendung des § 2b UStG), Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer abgebildet. Damit hatten die Dienststellen eine Übersicht über die konkrete steuerliche Betroffenheit.

In diesem Stadium kann die Neubewertung der Sachverhalte zu weiteren umfangreichen Aufarbeitungen führen, was den Prozess zeitlich erheblich verzögern kann und nicht unerhebliche Ressourcen bindet.

Die Gebührenverordnung wurde einer von den Einnahmen gesonderten steuerlichen Prüfung unterzogen, um so Änderungen der Gebührenverordnung stets im Blick zu haben und ggf. auch bei einer Umsatzsteuerpflicht das Entgelt korrekt auszuweisen. Hierfür mussten die entsprechenden Fachbereiche die Sachverhalte entsprechend beispielhaft darstellen.

Bevor die Ergebnisse in einer Risikomatrix aufgearbeitet wurden, fand eine intensive Prüfung statt, ob durch die Zusammenfassung von Dienststellen und Einrichtungen (Behörden) Ressourcen und fachliche Expertise gebündelt werden können.

Für jede steuerliche Organisationseinheit sollte auch eine Risikomatrix erstellt werden. Seit 2020 besteht die Besonderheit der dezentralen Umsatzbesteuerung für die Länder.17 Damit besteht für das Innenressort die Möglichkeit, unter Anwendung des § 2b UStG für seinen Geschäftsbereich durch Organisationsentscheidungen Organisationseinheiten zu bilden. Hierbei sind sämtliche Alternativen denkbar. Sowohl die Aufteilung einer Dienstelle in mehrere Organisationseinheiten (z.B. nach Abteilungen oder Referaten) als auch die Übernahme durch die übergeordnete Organisationseinheit, ein Zusammenschluss von Organisationseinheiten und eine Kombination ist möglich.18 Die Innenverwaltung plant rechtzeitig vor der Anwendung des § 2b UStG, diese steuerlichen Organisationseinheiten und deren Verantwortlichkeiten in einer VwV Organisationseinheiten festzulegen.

Auf der Basis der Ergebnisse der Einnahme- und Vertragsscreenings wurden eine Risikomatrix erstellt, welche die steuerlichen und abgabenrechtlichen Risiken identifiziert, Verantwortliche für den Prozess bestimmt, sowie bestehende und geplante Maßnahmen zur Risikominderungen dokumentiert.

Die Risikomatrix baut auf der landeseinheitlichen, vom Finanzministerium19 zur Verfügung gestellten Risikomatrix auf. Von Seiten der STax erfolgten, entsprechend dem Anspruch an ein Gesamtkonzept, Ergänzungen. Die Risikomatrix dient als Basis für die Risikobewertung mit entsprechender Maßnahmensteuerung für sämtliche Steuer- bzw. Abgabearten. Sie unterliegt einem ständigen Prozess der Evaluation und ist bei Änderungen laufend (mindestens einmal jährlich) anzupassen.

Die Bearbeitung der Risikomatrix erfordert eine intensive Auseinandersetzung der Dienststelle mit den innerhalb der Innenverwaltung identifizierten möglichen Steuern und Abgaben. Anhand der aufgeführten Risiken prüft die Dienststelle ihre konkrete Betroffenheit, indem sie eine Beurteilung in relevant und nicht relevant vornimmt.

Nach dieser Maßgabe müssen für jeden identifizierten, relevanten Prozess die Verantwortlichkeiten verortet werden. Die erfassten Prozesse wurden um die identifizierten Risiken zu einer Risiko-Kontroll-Matrix erweitert, um gleichzeitig den Baustein der Tax Compliance Risiken20 mit zu erfassen. Die Risiko-Kontroll-Matrix basiert auf einer von der Betriebswirtschaftslehre entwickelten Matrix, welche identifizierte Risikobereiche hinsichtlich ihrer Eintrittswahrscheinlichkeit und ihrer möglichen Folgen quantifiziert und qualifiziert. Die Festlegung von Verantwortlichkeiten und Kommunikationswegen sowie die Qualifizierung und Quantifizierung von steuerlichen Risiken bilden den Rahmen der jeweiligen Tax Compliance Organisation bzw. der Tax Compliance Risiken.

Folgende mögliche Risiken der Innenverwaltung werden in der Risikomatrix unterschiedlich detailliert abgebildet:

Steuererklärungs- oder Zahlungsfristen (zu allen Steuer- und Abgabearten)

Außenhandelsstatistik

Bauabzugsteuer

Einfuhrumsatzsteuer/Verbrauchsteuern

Einkommensteuer/Quellensteuer

Ertragsteuer/ Kapitalertragsteuer

Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer

GEMA

Grunderwerbsteuer

Grundsteuer

Kfz-Steuer

Künstlersozialkasse

Lohnsteuer

Mitteilungen nach § 116 AO

Mitteilungsverordnung

Plattformensteuertransparenzgesetz

Rundfunkgebühren

Stromsteuer

Umsatzsteuer

Verbrauchssteuern

Zollabgaben

Die Matrix ist somit eine Hilfestellung für eine Risikobewertung und für ein Risikomanagement. Neben der Notwendigkeit, Verantwortlichkeiten zuzuweisen, werden bestehende organisatorische Maßnahmen und Kontrollen abgefragt sowie Hinweise zu künftigen planbaren erforderlichen Maßnahmen aufgezeigt.

Das Ergebnis ist eine umfassende transparente Kenntnis über die Risiken. Damit steht den Behördenleitungen eine Entscheidungsgrundlage zur Verfügung, um angemessene Maßnahmen unter Berücksichtigung von erforderlichen Kontrollstrukturen (4-Augen Prinzip, Vertretungsregelungen usw.) zu treffen.

Die Matrix bildet transparent die steuerlichen Risiken der Dienststelle bzw. steuerlichen Organisationseinheit ab. Damit belegt die Dienststelle die Intensität der Auseinandersetzung für eine angemessene organisatorische Umsetzung und liefert die Begründung für den verfügbaren Ressourceneinsatz. Auch kann sich die Behördenleitung künftig auf eine jährliche Überprüfung der Matrix beschränken.

Nur bei Änderungen, Erweiterung oder bei identifiziertem Optimierungsbedarf besteht Handlungsbedarf. Kommt z.B. ein neues Risiko (Steuer oder Verpflichtung) hinzu, kann dies sehr effizient geprüft und dokumentiert werden.

c) 3. Phase: Umsetzungsphase

aa) Aufbau und Erprobung der Organisation

Zunächst wurden, ausgehend von den TCMS-Ansprechpartnern in allen Dienststellen, Steuerstellen eingerichtet und die Verantwortlichkeiten von den Behördenleitungen an diese Stellen delegiert. Ein wirksames TCMS erfordert aber auch ausreichende Sensibilität für (umsatz-) steuerliche Sachverhalte in allen Abteilungen außerhalb der Steuerstelle. Deshalb wurde die Tax Compliance Organisation der Steuerstelle als klare und eindeutige Schnittstelle übertragen. Diese war aufgefordert, Verantwortlichkeiten eindeutig zuzuweisen und sowohl die Steuerfunktion als auch die gesamte steuerrelevante Informationskette festzulegen.21

Damit regelt die Compliance Organisation für alle Fachbereiche einer Dienststelle, somit auch außerhalb der Steuerfunktion, die Arbeitsprozesse und die Verantwortlichkeiten sowie den Informationsfluss. Dies führte in der Praxis zu nicht unerheblichen Herausforderungen.

Der Aufbau des TCMS orientierte sich an den Prozessen und gliedert sich in folgende Verantwortungsstufen:

Stufe 1: Der eigentlich Verantwortliche für die Erfüllung der jeweiligen Aufgabe

Stufe 2: Der disziplinarisch Verantwortliche für die korrekte Erledigung der Aufgabe (im Sinne einer übergeordneten Verantwortlichkeit)

Stufe 3: Informationsträger, der für die Erledigung der Aufgabe relevante Informationen beitragen kann/muss

Stufe 4: Ein reiner Informationsempfänger über den jeweiligen Vorgang

Nach den reinen Grundsätzen des TCMS sind die Organisation sowie deren Wirksamkeitsprüfung und die Erfüllung von steuerlichen Erklärungspflichten zwei getrennte Aufgabenbereiche. In den wirtschaftlichen Großunternehmen umfassen die Aufgaben des Compliance auch die Grundsätze des gesamten wirtschaftlichen internationalen Handelns, insbesondere die Standards für Vertragsverhandlungen mit Politik und Behörden, mit den Standorten im Ausland sowie auch die Themen Korruptionsbekämpfung, Sponsoring und Lobbyarbeit.