Gemeinnützigkeit - Steuern und gestalten E-Book

• Herausgeber: Books on Demand
• Kategorie: Fachliteratur
• Sprache: Deutsch

Seitenzahl: 412

Veröffentlichungsjahr: 2021

Beschreibung

GEMEINNÜTZIGKEIT - STEUERN UND GESTALTEN Der gemeinnützige Sektor bildet in Deutschland einen bedeutenden Wirtschaftsfaktor. Gemeinnütziges Handeln erfordert deshalb neben freiwilligem Einsatz und Idealismus in hohem Maße Professionalität in der Unternehmensführung, -gestaltung und -steuerung, um langfristig die steuerbegünstigten Ziele verwirklichen zu können. GEMEINNÜTZIGKEIT - STEUERN UND GESTALTEN in der zweiten, aktualisierten Auflage gibt einen Überblick über die geänderten und aktuellen betriebswirtschaftlichen, steuerlichen und rechtlichen Anforderungen, die gemeinnützige Verbände und ihre Führung erfüllen müssen. Die Beiträge basieren auf der jahrelangen beruflichen Auseinandersetzung der Autoren mit dem Recht und der Organisation gemeinnütziger Einrichtungen. Dr. Dirk Schwenn und Thomas Krüger von VEREINfacher.de haben in diesem Buch zusammengetragen, was Vereinsvorstände heute über Steuern, Recht und Vereinsführung wissen müssen. Die beiden Herausgeber sind auf Gemeinnützigkeitsrecht und Vereinsrecht spezialisierte Rechtsanwälte und beraten Vereine und gemeinnützige Organisationen seit Jahrzehnten. Sie sind Partner von SCHOMERUS, einer Prüfungs- und Beratungsgesellschaft aus Hamburg, Berlin und München.

Leseprobe

Vorwort

Gemeinnützige Einrichtungen sind ein fester Bestandteil der Zivilgesellschaft in Deutschland. Mehr als 600.000 Vereine, Stiftungen, gemeinnützige GmbHs und Aktiengesellschaften verfolgen gegenwärtig in Deutschland gemeinnützige Zwecke. In den vergangenen Jahren hat der Gesetzgeber mehrfach Regelungen eingeführt, die den Einzelnen ermuntern sollen, sich für den gemeinnützigen Bereich einzusetzen; hierzu gehören auch zahlreiche steuerliche Erleichterungen im Bereich des Spendenabzugs.

Aus Sicht der gemeinnützigen Organisationen ist nach wie vor zu beobachten, dass die gesetzlichen und steuerlichen Rahmenbedingungen nicht einfacher werden. Das Gemeinnützigkeitsrecht ist zunehmend Gegenstand von Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen; auch der Gesetzgeber ändert die Rahmenbedingungen – wie zuletzt durch das Jahressteuergesetz 2020/21 und 2024 geschehen – regelmäßig. Das Büchlein soll dazu dienen, dem Leser einen schnellen Überblick über aktuelle Fragen und deren Lösungen im gemeinnützigen Umfeld zu verschaffen.

Den Beginn bildet der ausführliche steuerrechtliche Teil, der die gemeinnützigkeitsrechtlichen Anforderungen im Überblick darstellt und zahlreiche detaillierte Fragestellungen behandelt. Spenden und Sponsoring als Finanzierungsquelle gemeinnützigen Handelns gewinnen zunehmend an Bedeutung, ihnen ist ebenso ein eigenes Kapitel gewidmet wie der Bilanzierung von Zuwendungen und von Erbschaften. Das Buch stellt zudem die Grundzüge des Vereins- und des Stiftungsrechts dar und beleuchtet die Besonderheiten bei gemeinnützigen GmbH.

Der gemeinnützige Bereich ist einer der beschäftigtenstarken Bereiche in Deutschland – die daraus folgende Bedeutung des Arbeitsrechts für gemeinnützige Organisationen ist Grund dafür, dass wir auch arbeitsrechtlichen Aspekten und den Arbeitgeberpflichten gemeinnütziger Körperschaften eigene Beiträge gewidmet haben.

Wir wünschen uns, dass dem Leser – gleich ob hauptberuflich für eine gemeinnützige Einrichtung arbeitend oder ehrenamtlich tätig – mit der Broschüre ein leichterer Zugang zu den Fragen des Gemeinnützigkeitsrechts ermöglicht wird.

Hamburg, Oldenburg, Stralsund im Juni 2025 Die Verfasser

Autorenverzeichnis

A. Steuerrecht gemeinnütziger EinrichtungenJudith Awater, Steuerberaterin Heide Bley, Steuerberaterin, Rechtsanwältin Dr. Matthias Frank, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Strafrecht, Fachanwalt für Steuerrecht, Zertifizierter Berater für Gemeinnützigkeitsrecht (WIRE) Thomas Krüger, Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht Amin Trotzki, Rechtsanwalt, Diplom-Finanzwirt (FH) Schomerus & Partner mbB Steuerberater Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer

B. Spenden und SponsoringDr. Matthias Frank, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Strafrecht, Fachanwalt für Steuerrecht, Zertifizierter Berater für Gemeinnützigkeitsrecht (WIRE) Dr. Olaf von Maydell, Steuerberater Schomerus & Partner mbB Steuerberater Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer

C. VereinsrechtThomas Krüger, Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht Schomerus & Partner mbB Steuerberater Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer

D. StiftungsrechtDr. Christian Hansen, Rechtsanwalt, Steuerberater, Fachanwalt für Steuerrecht Jan-Niklas Panjer, Rechtsanwalt Treuhand Weser-Ems GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

E. Die gemeinnützige GmbH (Gründung und Ausgliederung)Dr. Dirk Schwenn, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Handels- u. Gesellschaftsrecht Schomerus & Partner mbB Steuerberater Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer

F. Bilanzierung von Erbschaften im handelsrechtlichen JahresabschlussManfred Lehmann, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Schomerus & Partner mbB Steuerberater Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer

G. ArbeitsrechtDr. Volker Vogt, LL.M., Rechtsanwalt und Fachanwalt für Arbeitsrecht Schomerus & Partner mbB Steuerberater Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer

H. Bilanzierung von Zuwendungen (Spenden)Manfred Lehmann, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Schomerus & Partner mbB Steuerberater Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer

I. Die gemeinnützige Körperschaft als ArbeitgeberRichard Kinder, Steuerberater Schomerus & Partner mbB Steuerberater Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer

Schomerus & Partner mbB

Steuerberater · Rechtsanwälte · Wirtschaftsprüfer

www.schomerus.de

Treuhand Weser-Ems GmbH

Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

www.treuhand.de

Inhalt

Vorwort

Autorenverzeichnis

A. Steuerrecht gemeinnütziger Einrichtungen

I. Gemeinnützige Körperschaften im deutschen Steuerrecht

1. Vorteile der Gemeinnützigkeit

2. Bindungen des Gemeinnützigkeitsrechts

3. Wer kann den Gemeinnützigkeitsstatus erlangen?

a) Eingetragener Verein (e.V.)

b) Nicht rechtsfähiger Verein

c) Gesellschaft mit beschränkter Haftung / UG (haftungsbeschränkt)

d) Stiftung

4. Gründung einer gemeinnützigen Einrichtung – notwendige Überlegungen aus der Praxis

a) Rechtsformwahl

b) Festsetzung der satzungsmäßigen Voraussetzungen; Erlass eines Feststellungsbescheids nach § 60a AO

c) Satzung/Gesellschaftsvertrag einer gemeinnützigen Körperschaft

II. Die Tätigkeitsbereiche gemeinnütziger Körperschaften

1. Der steuerfreie ideelle Bereich

2. Vermögensverwaltung

3. Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe (§§ 14, 64 AO)

4. Zweckbetriebe (§§ 65 – 68 AO)

a) Allgemeine Zweckbetriebsdefinition

b) Privilegierte Zweckbetriebe

c) Einzelne Zweckbetriebe (§ 68 AO)

III. Folgen der Unterscheidung der Tätigkeitsbereiche im Ertrag- und Umsatzsteuerrecht

1. Ideeller Bereich

2. Vermögensverwaltung

3. Steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe

4. Steuerbegünstigte Zweckbetriebe

IV. Gemeinnützigkeitsrechtliche Folgerungen der Qualifikation

1. Mittelverwendung

2. Gebot der zeitnahen Mittelverwendung

a) Zulässigkeit von Rücklagen

b) Zweckgebundene Rücklagen (§ 62 Abs. 1 Nr. 1 AO)

c) Freie Rücklagen (§ 62 Abs. 1 Nr. 3 AO)

d) Rücklagen zur Erhaltung der Beteiligung an Kapitalgesellschaften (§ 62 Abs. 1 Nr. 4 AO)

e) Wiederbeschaffungsrücklage (§ 62 Abs. 1 Nr. 2 AO)

f) Rücklagen im Rahmen eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs

V. Grundsätze der Selbstlosigkeit, Ausschließlichkeit und Unmittelbarkeit

1. Selbstlosigkeit

a) Umfang des steuerpflichtigen wirtschaftlichen Bereiches

b) Kosten der Mitgliederwerbung und Verwaltung

c) Vergütungen von Vorständen und Geschäftsführern

2. Ausschließlichkeit

3. Unmittelbarkeit

4. Tatsächliche Geschäftsführung

VI. Umsatzsteuer

1. Abgrenzungsfragen bei einzelnen Umsätzen

a) Mitgliedsbeiträge

b) Zuschüsse als Leistungsentgelt

c) Schadensersatz

2. Steuerfreie Leistungen nach § 4 UStG

a) Veräußerung von Grundstücken (§ 4 Nr. 9a UStG)

b) Vermietung und Verpachtung von Grundstücken (§ 4 Nr. UStG)

c) Ärztliche Leistungen, Krankenhausleistungen und Pflegeleistungen (§ 4 Nr. 14 und 16 UStG)

d) Lieferung von menschlichen Organen und Blut, Krankentransport (§ 4 Nr. 17a und b UStG)

e) Eng mit der Sozialfürsorge verbundene Leistungen (' 4 Nr. 18 UStG)

f) Vorträge und Kurse (§ 4 Nr. 22a UStG)

g) Einrichtungen der Jugendhilfe (§ 4 Nr. 25 UStG)

h) Ehrenamtliche Tätigkeit (§ 4 Nr. 26 UStG)

3. Steuersatz, Ausstellung von Rechnungen

4. ABC der umsatzsteuerfreien Umsätze

5. ABC der steuerpflichtigen Umsätze

6. Sponsoring

7. Innergemeinschaftliche Umsätze

a) Was ist ein innergemeinschaftlicher Erwerb?

b) Ausnahmen

c) Steuerbefreiung

d) Verfahren

8. Vorsteuerabzug

9. Kleinunternehmer

10. Besteuerungsverfahren

VII. Stiftungsspezifische Regelungen

1. Ansparrücklage gemäß § 62 Abs. 4 AO

2. Erweiterung des Spendenabzugs – Änderungen durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements

3. Erweiterung des Buchwertprivilegs

VIII. Verluste in wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben

IX. Reform des Gemeinnützigkeitsrechts 2020/2021 und Ergänzungen in 2024

1. Erhöhung des Ehrenamts- und Übungsleiterfreibetrages

2. Neue Besteuerungsgrenze für den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb

3. Ausnahmen von der zeitnahen Mittelverwendung für kleine Vereine

4. Mittelweitergabe an andere steuerbegünstigte Körperschaften

5. Kooperation mit anderen gemeinnützigen Einrichtungen

6. Gemeinnützigkeit auch bei ausschließlicher Holdingfunktion

7. Feststellungsverfahren nach § 60a AO

8. Spendenrecht

9. Neue gemeinnützige Zwecke/Erweiterung des Zweckkatalogs in § 52 Abs. 2 AO

10. Neue Katalogzweckbetriebe

B. Spenden und Sponsoring

I. Grundzüge des Spendenabzugs

1. Begriff der Spende

2. Zuwendungsbestätigung (früher und umgangssprachlich: Spendenbescheinigung)

3. Besondere Aufzeichnungspflichten

4. Maximaler Spendenabzug

5. Unbegrenzter Zuwendungsvortrag

6. Vertrauensschutz für Spender

7. Haftung des Spendenempfängers

II. Steuerliche Behandlung des Sponsoring

1. Begriff des Sponsoring

2. Steuerliche Behandlung bei der gesponserten Organisation

3. Steuerliche Behandlung beim Sponsor

C. Vereinsrecht

I. Einleitung

II. Begriff des Vereins, Rechtsquellen und Erscheinungsformen

1. Begriff des Vereins

2. Rechtsquellen

a) Bürgerliches Gesetzbuch

b) Abgabenordnung

c) Vereinsregisterrecht/Verfahrensrecht

d) Satzung des Vereins

e) weitere Rechtsquellen

3. Erscheinungsformen

III. Gründung eines Vereins

1. Gründungsmitglieder

2. Gründungsprotokoll

3. Satzung

a) Muss-Inhalt der Vereinssatzung

b) Soll-Inhalt der Vereinssatzung

c) Steuerlich relevanter Inhalt der Vereinssatzung

4. Anmeldung zur Registereintragung

5. Eintragung

6. Einsicht in das Vereinsregister

IV. Laufender Betrieb des Vereins

1. Mitgliederversammlung

a) Bedeutung der Mitgliederversammlung

b) Aufgaben der Mitgliederversammlung

c) Einberufung der Mitgliederversammlung

d) Durchführung der Mitgliederversammlung

e) Beschlussfassung der Mitgliederversammlung

2. Vorstand

a) Bedeutung des Vorstands

b) Aufgaben des Vorstands

c) Bestellung des Vorstands

d) Tätigkeit und Haftung des Vorstands

e) Ende der Vorstandstätigkeit

V. Ende des Vereins

1. Auflösung des Vereins

a) Auflösungsgründe

b) Rechtsfolge der Auflösung

c) Pflichten nach der Auflösung

2. Liquidation des Vereins

a) Zuständigkeit für die Liquidation

b) Rechtsstellung der Liquidatoren

c) Aufgaben der Liquidatoren

d) Beendigung der Liquidation

D. Stiftungsrecht

I. Einleitung

II. Begriffsbestimmung und Rechtsquellen der Stiftung

1. Begriff der Stiftung

2. Rechtsquellen

a) Das Bürgerliche Gesetzbuch

b) Die Landesstiftungsgesetze

c) Die Stiftungssatzung

d) Teilweise Übernahme der Änderungen durch das COVID-19-Gesetz

III. Erscheinungsformen der Stiftung

1. Rechtsfähige Stiftung bürgerlichen Rechts

2. Öffentlich-rechtliche Stiftung

3. Kommunale Stiftung

4. Kirchliche Stiftung

5. Sonderformen der Stiftung

IV. Organschaftliche Verfassung der Stiftung bürgerlichen Rechts

1. Rechtsform

2. Steuerrechtssubjekt

3. Organe

V. Stiftung als Vorgang

1. Stiftung unter Lebenden

2. Stiftung von Todes wegen

3. Stiftungsgeschäft

4. Stiftungssatzung

5. Ergänzende Regelungswerke

6. Anerkennung der Stiftung

VI. Stiftungssteuerrecht

1. Errichtung einer Stiftung

a) Übertragung von Vermögenswerten

b) Übertragung von Betriebsvermögen

2. Auflösung einer Stiftung

E. Die gemeinnützige GmbH (Gründung und Ausgliederung)

I. Einleitung

II. Gründung

III. Satzung der gemeinnützigen GmbH

1. Satzungsbestimmungen

a) Mustersatzung

b) GmbH-spezifische Bestimmung: Firmierung

2. Feststellung der Satzungsmäßigkeit

a) Feststellungsverfahren nach § 60a AO

b) Gründungsphase

c) Nach Gründung

3. Fazit

IV. Die gemeinnützige Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt)

1. Firmenrecht

2. Der Weg in eine reguläre GmbH

V. Überführung von Teil- oder Gesamtbereichen einer gemeinnützigen Körperschaft in eine gemeinnützige GmbH

1. Einleitung

2. Gesellschaftsrechtliche Aspekte der Gründung einer GmbH

a) Ausgliederung nach § 123 Abs. 3 UmwG

b) Sachgründung

c) Bargründung

3. Steuerliche Aspekte der Gründung einer GmbH

a) Gemeinnützigkeitsrecht und Ertragsteuern

b) Umsatzsteuer

4. Sonstige Aspekte der Gründung einer GmbH

F. Bilanzierung von Erbschaften im handelsrechtlichen Jahresabschluss

I. Einleitung

II. Zivilrechtliche Grundlagen

III. Bilanzierung und Bewertung

1. Definition des Vermögensgegenstands

2. Ansatz der Erbschaft („Bilanzierung dem Grunde nach“)

3. Bewertung der Erbschaft („Bilanzierung der Höhe nach“)

a) Bewertungsmaßstäbe

b) Bewertungsvorgehen in der Praxis

c) Unklare Erbverhältnisse

4. Nachlassverbindlichkeiten

IV. Ausweis und Periodenabgrenzung

V. Zusammenfassung

G. Arbeitsrecht

I. Arbeitsrechtliche Grundlagen für gemeinnützige Einrichtungen

1. Hauptberuflich Tätige

2. Ehrenamtlich Tätige

3. Allgemeiner Mindestlohn & Mindestlohn in der Pflege

II. Datenschutz im Arbeitsverhältnis

1. Einwilligung

2. Gesetzliche Ermächtigung – Art. 6 DS-GVO und § 26 BDSG, Art. 88 DS-GVO

3. Anspruch auf Auskunft und Überlassung einer Kopie, Art. DS-GVO

4. Ausgewählte datenschutzrechtliche Fragen aus dem betrieblichen Alltag

III. Leiharbeitnehmer/Arbeitnehmerüberlassung

IV. Befristung des Arbeitsverhältnisses

1.Sachgrundlose Befristung

2.Verträge mit Sachgrund

a) Projektbefristung, § 14 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 TzBfG

b) Haushaltsrechtliche Befristung, § 14 Abs. 1 S. 2 Nr. 7 TzBfG

c) Drittmittelbefristung, § 14 Abs. 1 TzBfG

V. Betriebsübergang, § 613a BGB

1. Voraussetzungen des Übergangs

2. Rechtsfolgen und das Widerspruchsrecht des Arbeitnehmers

3. Kein Betriebsübergang und Abgrenzung zur Funktions- bzw. Auftragsnachfolge

VI. Haftung von Organen und Mitarbeitern

1. Haftung des Vorstands

a) Innenverhältnis

b) Außenverhältnis

2. Haftung der Vereinsmitglieder

3. Haftungsbegrenzung

VII. Betriebliche Mitbestimmung und Tendenzschutz

1. Voraussetzungen

2. Rechtsfolge

a) Tendenzneutralität

b) Eigenartklausel

c) § 118 Abs. 2 BetrVG

VIII. Kirchliches Arbeitsrecht

IX. Betriebliche Altersversorgung

1. Unverfallbarkeit und Änderung der Zusage

2. Beendigung von Versorgungszusagen

H. Bilanzierung von Zuwendungen (Spenden)

I. Einleitung

II. Zivilrechtliche Grundlagen

1. Begriff der Spende

2. Zivilrechtliche Einordnung

3. Gestaltungsformen

4. Rückforderungsansprüche und Unmöglichkeit der Zweckerfüllung

III. Auswirkungen auf die Bilanzierung von Spenden

1. Vorbemerkung

2. Abgrenzung als Verbindlichkeit

a) Bilanzierungsformen in der Praxis

b) Merkmale einer Verbindlichkeit nach Handelsrecht

c) Zwischenergebnis

d) Bildung von Verbindlichkeitsrückstellungen

3. Erfolgswirksame Vereinnahmung/Rücklagenbildung

a) Bilanzierungsformen in der Praxis

b) Handelsrechtliche Mindestanforderungen an die Rücklagenbildung

c) Anforderungen der AO an die Rücklagenbildung und Berücksichtigung im handelsrechtlichen Jahresabschluss

IV. Stellungnahme RS HFA 21 des Instituts der Wirtschaftsprüfer

1. Einleitung

2. Spendenbilanzierung

a) Definition von Spenden und deren Folgen in der Kostenrechnung

b) Erfassung der Spenden im Zuflusszeitpunkt

c) Abgrenzung noch nicht verwendeter Spenden zum Jahresende

d) Bilanzierung bei spendenfinanziertem (Anlage-)Vermögen

3. Anwendung des Umsatz- oder Gesamtkostenverfahrens

4. Anwenderkreis

5. Folgen bei abweichender Bilanzierung

V. Weitere Besonderheiten bei der Bilanzierung von Spenden

1. Erbschaften/Vermächtnisse

2. Zinserträge aus noch nicht verwendeten, zweckgebundenen Spenden

3. Sachspenden

4. „Spendenbündelung“

a) Dachverbandaktionen

b) Aktionsbündnisse

VI. Zusammenfassung

I. Die gemeinnützige Körperschaft als Arbeitgeber

I. Einleitung

II. Arbeitsverhältnis, Honorarkraft und Ehrenamtspauschale nach § 3 Nr. 26a EStG

III. Das Reisekostenrecht

1. Fahrten Wohnung–Arbeit (§ 40 Abs. 2 S. 2 EStG) und erste Tätigkeitsstätte

2. Arbeitsessen, Verpflegungspauschalen und arbeitstägliche Mahlzeiten

a) Mahlzeiten im ganz überwiegenden Eigeninteresse der AG

b) Mahlzeiten ohne Anspruch auf eine Verpflegungspauschale

c) Mahlzeiten mit Anspruch auf eine Verpflegungspauschale

d) Doppelter Verpflegungsmehraufwand

IV. Gestaltungs-Tipps im Bereich Lohnsteuer

1. Überlassung von mobilen Endgeräten, PC, Tablet, Smartphone & Co

2. Erstattung privater Telefon- und Internet-Kosten

3. Erstattung der Kinderbetreuungskosten im Kindergarten und der Mahlzeiten des Kindes (§ 3 Nr. 33 EStG)

4. Kassenfehlgeldentschädigung (Mankogelder)

5. Sachbezüge bis zu € 50 (Gutscheine und Geldkarten)

6. Aufmerksamkeiten (R 19.6 LStR 2023)

7. Betriebsveranstaltungen (§ 19 Absatz 1 Satz 1 Nr. 1a EStG)

8. Trinkgelder (§ 3 Nr. 51 EStG)

9. Betriebliche Altersvorsorge (BAV)

10. Bezug von Waren und Dienstleistungen (§ 8 Abs. 3 EStG)

11. Überlassung typischer Berufskleidung (§ 3 Nr. 31 EStG)

12. Förderung der Gesundheitsvorsorge (§ 3 Nr. 34 EStG)

13. Erholungsbeihilfe (§ 40 Abs. 2 Nr. 3 EStG)

14. Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers (§ 3 Nr. 19 EStG)

15. Fahrrad fahren und Steuern sparen (§ 3 Nr.37 EStG)

16. Home-Office-Pauschale

17. ÖPNV-Fahren und Steuern sparen (§ 3 Nr. 15 EStG)

18. PKW-Überlassung – gezielte Steuertipps

a) Fahrten Wohnung – erste Tätigkeitsstätte

b) Steuerliche Vorteile bei Elektrofahrzeugen

c) Fahrtenbuch oder der Ein-Prozent-Regelung?

d) Kein Fahrtenbuch und keine Ein-Prozent-Regelung: das Nutzungsverbot oder der Verzicht

e) Privat-Pkw-Nutzung für Dienstfahrten

V. Steuerbefreiungen nach § 3 Nrn. 26 EStG und 26b sowie Besonderheiten für den Amateursport

1. Steuerfreie Einnahmen bei nebenberuflichen Tätigkeiten

2. Besonderheiten für den Amateursport

3. Zusammenfassung

VI. Zuwendungen nach § 37b EStG

1. Allgemeines

2. „Zusätzliche Leistung“ bei einem Leistungsaustausch

3. Betriebliche Veranlassung von Zuwendungen

4. Einkünfte beim Empfänger

5. Exkurs: Besteuerung beim Empfänger der Zuwendung und 60-Euro-Grenze

6. Fazit und die vermeintliche Lösung einer verbindlichen Auskunft (§ 42e EStG)

A. Steuerrecht gemeinnütziger Einrichtungen

I. Gemeinnützige Körperschaften im deutschen Steuerrecht

Das deutsche Steuerrecht fördert freiwilliges gemeinwohlbezogenes Engagement in vielfältiger Weise. Der Steuergesetzgeber trägt so dem Umstand Rechnung, dass ein funktionierendes Gemeinwesen neben staatlicher Organisation auch zivilgesellschaftliches Engagement benötigt.1 Steuerliche Förderung darf allerdings nicht gleichgesetzt werden mit vollständiger Freistellung von jeder steuerlichen Belastung. Wegen des mit der Steuerbegünstigung verbundenen Eingriffs in die Wettbewerbsfreiheit nicht begünstigter Unternehmen haben Gesetzgeber und Finanzverwaltung eine Fülle von Vorschriften geschaffen, die Inhalt und Umfang der steuerbegünstigten Tätigkeit festlegen und damit auch regeln, unter welchen Voraussetzungen das Handeln gemeinnütziger Körperschaften steuerpflichtig ist. Vor der Entscheidung, ob eine Tätigkeit in der Form eines gemeinnützigen Verbandes ausgeübt werden soll, steht daher die Beantwortung der Frage, ob angesichts der umfangreichen Bindungen der Gemeinnützigkeitsstatus überhaupt angestrebt werden sollte.

1. Vorteile der Gemeinnützigkeit

Gemeinnützige Körperschaften sind zunächst von der

Körperschaftsteuer,

Gewerbesteuer und der

Grundsteuer

befreit. Die Befreiungen gelten allerdings nicht, soweit ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird, der kein Zweckbetrieb ist.2 Einkünfte aus steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben werden wiederum nur besteuert, wenn die Einnahmen des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes € 45.000 im Jahr übersteigen.3

Erhält eine gemeinnützige Körperschaft unentgeltliche Zuwendungen (Spenden, Erbschaften, Vermächtnisse, Stiftungen oder Zustiftungen), so können diese erbschaft- und schenkungsteuerfrei vereinnahmt werden.4

Die Umsätze der Zweckbetriebe unterliegen grundsätzlich dem ermäßigten Steuersatz von 7 %. Eine Reihe von Umsatzsteuerbefreiungen knüpft an den Tatbestand der Gemeinnützigkeit an, beispielsweise die Befreiung für Leistungen im Bereich wissenschaftlicher und belehrender Veranstaltungen (§ 4 Nr. 22 a UStG) und für kulturelle und sportliche Veranstaltungen gemeinnütziger Einrichtungen (§ 4 Nr. 22 b UStG).

Schließlich enthält das Rennwett- und Lotteriegesetz eine Steuerbefreiung für Lotterien und Ausspielungen zu ausschließlich gemeinnützigen Zwecken, bei denen der Gesamtpreis der Lose pro Einzelveranstaltung € 40.000,00 nicht übersteigt.5

Für zahlreiche gemeinnützige Einrichtungen ist von großer Bedeutung, Mitgliedsbeiträge und Spenden zu erhalten, die beim Zahlenden als Sonderausgaben abgezogen werden können. Ein weiterer Vorteil der Gemeinnützigkeit besteht darin, dass bestimmte Vergütungen für nebenberufliche Ausbildungs- oder Pflegeleistungen oder für nebenberufliche künstlerische Tätigkeiten bis zum Betrag von € 3.000,00 jährlich einkommensteuerfrei sind.6 Vergütungen für ehrenamtlich Tätige (z. B. Vorstand, Schatzmeister, Bürokräfte, Reinigungspersonal, Platzwart, Aufsichtspersonal etc.) in gemeinnützigen Einrichtungen sind bis zu € 840,00 im Jahr steuerfrei.7 Darin liegt nicht nur ein Anreiz, sich in einer gemeinnützigen Einrichtung zu betätigen. Die Regelung erspart der gemeinnützigen Körperschaft oft Ausgaben, weil niedrigere Vergütungen akzeptiert werden.

Außer den genannten steuerlichen Vorteilen ist der Gemeinnützigkeitsstatus regelmäßig mit einem positiven Image verbunden, das die gemeinnützigen Körperschaften bei der Mittelbeschaffung zu nutzen versuchen. Zuwendungen der öffentlichen Hand werden oft von der Gemeinnützigkeit des Zuwendungsempfängers abhängig gemacht.

2. Bindungen des Gemeinnützigkeitsrechts

Die Kehrseite der genannten Vorteile besteht darin, dass gemeinnützige Körperschaften zahlreichen rechtlichen und tatsächlichen Bindungen unterliegen.

Bereits in der Formulierung ihrer Satzung bzw. ihres Gesellschaftsvertrages sind gemeinnützige Organisationen nicht frei: Der Gesetzgeber hat in Anlage 1 zu § 60 AO eine rechtsformübergreifende Mustersatzung für gemeinnützige Vereine und für sonstige gemeinnützige Körperschaften geregelt, die bestimmte inhaltliche Vorgaben zur Mittelbindung enthält.

Gemeinnützige Körperschaften müssen die Satzungszwecke selbstlos, ausschließlich und unmittelbar verfolgen. Sie dürfen damit ihre Mittel nur für die satzungsmäßigen Zwecke verwenden. Das hat beispielsweise zur Folge, dass es gemeinnützigen Körperschaften nicht möglich ist, andere ideelle Tätigkeiten als die in der Satzung festgeschriebenen steuerbegünstigt durchzuführen.

Gemeinnützige Körperschaften dürfen ihre Mitglieder oder Gesellschafter nicht besonders begünstigen. Ebenso dürfen keine Personen durch Ausgaben, die dem Zweck der Körperschaft fremd sind, oder durch unverhältnismäßig hohe Vergütungen begünstigt werden.

Sodann müssen gemeinnützige Körperschaften ihre Mittel zeitnah für die Verwirklichung der Satzungszwecke einsetzen. Die Bildung von Rücklagen ist nur in engen Grenzen möglich.

Geht eine gemeinnützige Einrichtung wirtschaftlichen Betätigungen nach, müssen diese darauf gerichtet sein, zusätzliche Einnahmen zu erzielen. Eine Tätigkeit zum Selbstzweck ist nicht zulässig. Erzielt der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb Verluste, kann dies u.U. zum Verlust der Gemeinnützigkeit führen. Werden wie beabsichtigt Gewinne erzielt, sind die steuerlichen Gewinnerzielungsvorschriften zu beachten.

Verstößt eine gemeinnützige Einrichtung gegen das Gemeinnützigkeitsrecht, drohen erhebliche Sanktionen für die Körperschaft selbst und die handelnden Personen. Die Fehlverwendung von Mitteln kann zum Verlust der Gemeinnützigkeit führen. Unter Umständen findet dann eine rückwirkende Besteuerung für bis zu zehn Jahre statt. Damit einher geht der Verlust der Umsatzsteuerermäßigung oder -befreiung mit der Folge, dass erhebliche Umsatzsteuernachzahlungen fällig werden. Auf Ebene der handelnden Personen droht die persönliche Haftung, beispielsweise für die Fehlverwendung von Spendenmitteln.8

Bei der Entscheidung dafür, sich den Bindungen des Gemeinnützigkeitsrechts zu unterwerfen, sollten sich die verantwortlich handelnden Personen deshalb bewusst sein, dass ihre Tätigkeit als Entscheidungsträger in der gemeinnützigen Einrichtung genaue Kenntnis und Beachtung der gemeinnützigkeitsrechtlichen Bestimmungen erfordert.

3. Wer kann den Gemeinnützigkeitsstatus erlangen?

Bisher war einige Male die Rede von gemeinnützigen „Körperschaften“ – ein technischer Ausdruck, der zutreffend beschreibt, wer überhaupt den Gemeinnützigkeitsstatus beanspruchen kann. Nach § 51 AO ist die Gemeinnützigkeit den „Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen im Sinne des Körperschaftsteuergesetzes“ vorbehalten. Konkret können damit eingetragene und nicht eingetragene Vereine, Kapitalgesellschaften (z. B. GmbH) und Stiftungen als gemeinnützig anerkannt werden. Regionale Untergliederungen (Landes-, Bezirks-/ Kreis- und Ortsverbände) von Großvereinen sind unter bestimmten Voraussetzungen9 als nichtrechtsfähige Vereine selbständige Steuersubjekte i. S. d. KStG und können den Gemeinnützigkeitsstatus erhalten.

Personengesellschaften (beispielsweise die Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die offene Handelsgesellschaft oder die Kommanditgesellschaft) können dagegen ebenso wenig als gemeinnützig anerkannt werden wie natürliche Personen.

Beschränkt steuerpflichtige ausländische Körperschaften, die die Voraussetzungen der §§ 51 ff. AO erfüllen, können die Steuerbefreiungen wegen Gemeinnützigkeit in Anspruch nehmen.

a) Eingetragener Verein (e.V.)

Der Verein ist die am weitesten verbreitete Rechtsform für gemeinnützige Betätigungen in Deutschland. Ihre Zahl beläuft sich auf rund 600.000.10 Ein Verein ist ein auf Dauer angelegter Zusammenschluss mehrerer Personen (bei Gründung mindestens 7) zur Erreichung eines gemeinsamen Zwecks. Der Verein muss eine Satzung haben. Er wird in das beim zuständigen Amtsgericht geführte Vereinsregister eingetragen und erlangt mit Eintragung Rechtsfähigkeit.

Der Verein wird durch den Vorstand vertreten. Die Satzung hat zu regeln, mit wie vielen Personen der Vorstand besetzt ist und wie die einzelnen Vorstandsmitglieder den Verein vertreten (einzeln/gemeinsam mit einem anderen Vorstandsmitglied).

Grundsätzlich haftet den Gläubigern gegenüber nur der Verein mit seinem Vermögen. Der BGH hat entschieden, dass für die Verbindlichkeiten des eingetragenen Vereins regelmäßig nur dieser selbst und nicht die hinter ihm stehenden Vereinsmitglieder haften.11

b) Nicht rechtsfähiger Verein

Wird ein Verein nicht in das Vereinsregister eingetragen, so erlangt er nicht die Rechtsfähigkeit. Er ist selbst also nicht Träger von Rechten und Pflichten. Dennoch wird er als selbständiges Steuersubjekt betrachtet. Im Unterschied zum e.V. gehört das Vereinsvermögen – wie bei der Gesellschaft bürgerlichen Rechts – allen Vereinsmitgliedern gemeinschaftlich zur gesamten Hand.

c) Gesellschaft mit beschränkter Haftung / UG (haftungsbeschränkt)

Die GmbH ist aufgrund ihrer Strukturen für die Führung eines Unternehmens (gemeinnütziges Krankenhaus, Altenheim, Rettungsdienst) besser geeignet als der Verein, der gesetzlich den nichtwirtschaftlichen Zwecken vorbehalten ist. Die Rechtsform der GmbH bietet zudem den Vorteil, dass der oder die Gründer unmittelbaren Einfluss auf die Geschäftsführung nehmen können. Allerdings ist die GmbH in erheblich höherem Maße reglementiert als beispielsweise der Verein. Da die GmbH als Gesellschaftsform gemeinnützigen Handelns zunehmend an Bedeutung gewinnt, wird sie in Kapitel E ausführlich behandelt.

Die Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) oder kurz UG, ist als Unternehmensform eine Sonderform der GmbH. Der größte Unterschied dieser beiden Rechtsformen ist die Höhe des Stammkapitals: Während eine UG bereits ab 1 Euro pro Gesellschafter gegründet werden kann, sind bei der GmbH-Gründung 25.000 Euro vonnöten. Das geringe Eigenkapital muss bei der UG jährlich durch Rücklagen erhöht werden. Diese Pflicht besteht bei der GmbH nicht.

d) Stiftung

Stiftungen sind Einrichtungen, die das ihnen vom Stifter gewidmete Vermögen zu einem bestimmten Zweck verwenden sollen (§§ 80 ff. BGB). Wesentliche Merkmale der Stiftung sind ein dauernder Zweck und die Ausstattung mit einem Stiftungsvermögen. Stiftungen haben – anders als der Verein und die GmbH – keine Mitglieder oder Gesellschafter, sondern typischerweise nur einen Vorstand als zwingend vorgesehenes Organ sowie – falls vom Stifter gewollt – ein Aufsichts- oder Beratungsorgan, das in der Praxis meist Aufsichtsrat, Kuratorium, Beirat oder Stiftungsrat genannt wird.

Stiftungen des privaten Rechts kommen als rechtsfähige und als nicht rechtsfähige Stiftungen vor. Rechtsfähige Stiftungen entstehen nach § 80 BGB durch Vornahme des Stiftungsgeschäfts – d. h. der Anordnung des Stifters zur Errichtung der Stiftung unter Angabe des Zwecks, des Vermögens, des Namens und Sitzes sowie zur Bildung des Vorstandes – und anschließende Anerkennung der Stiftung durch die zuständige Aufsichtsbehörde.

Eine Mindestkapitalausstattung für selbständige Stiftungen ist nicht vorgeschrieben. In der Praxis legen die Stiftungsaufsichtsbehörden aber besonderes Augenmerk darauf, dass die Vermögensausstattung die „dauernde und nachhaltige Erfüllung des Stiftungszwecks“ sicherstellt (§ 80 Abs. 2 BGB). Die danach erforderliche Vermögensausstattung kann nicht allgemein beziffert werden: Eine Stiftung, die beispielsweise jährlich einen Förderpreis von € 3.000,00 vergibt, benötigt naturgemäß einen deutlich geringeren Vermögensstock als eine Stiftung, die eine Senioreneinrichtung oder ein Krankenhaus betreibt. Angesichts des gegenwärtig niedrigen Zinsniveaus verlangen die Stiftungsaufsichtsbehörden als Voraussetzung für die Anerkennung regelmäßig mindestens ein sechsstelliges Stiftungsvermögen. Ausnahmen bestehen bei Bürgerstiftungen, bei denen die begründete Aussicht auf künftige Zustiftungen die nachhaltige Erfüllung der Stiftungszwecke sicherstellt.12

Nicht rechtsfähige, auch als unselbständig bezeichnete Stiftungen unterliegen dagegen nicht der Aufsicht durch die Stiftungsbehörden und bedürfen dementsprechend nicht der Anerkennung. Sie entstehen, wenn ein Stifter einer (natürlichen oder juristischen) Person bestimmte Vermögenswerte zuwendet mit der Maßgabe, die übertragenen Werte dauerhaft zur Verfolgung eines vom Stifter festgelegten Zwecks zu nutzen.

Sowohl die rechtsfähige als auch die nicht rechtsfähige Stiftung können steuerbegünstigt nach den Vorschriften des Gemeinnützigkeitsrechts sein. Ist der Zweck allerdings auf die Unterstützung der Mitglieder der Familie des Stifters gerichtet (Familienstiftung), fehlt es am Merkmal der Förderung der Allgemeinheit. Eine Familienstiftung kann deshalb nicht als steuerbegünstigt anerkannt werden.

Mit dem Gesetz zur Stärkung des Ehrenamts hat der Gesetzgeber die Errichtung von Verbrauchsstiftungen für zulässig erklärt. Ihre Voraussetzungen werden in § 80 Abs. 2 BGB sowie § 81 Abs. 1 BGB geregelt. Eine Verbrauchsstiftung muss mindestens für einen Zeitraum von zehn Jahren bestehen. Sie unterscheidet sich damit in ihrer zeitlichen Begrenzbarkeit von herkömmlichen Stiftungen, die dauerhaft bestehen müssen (sog. Lebensfähigkeitsvorbehalt). Damit die Anerkennungsbehörde feststellen kann, dass eine Verbrauchsstiftung für mindestens zehn Jahre zur Erfüllung ihres Stiftungszwecks mit hinreichend Kapital ausgestattet ist, muss die Stiftungssatzung zu erkennen geben, wie der Satzungszweck über den entsprechenden Zeitraum erfüllt werden soll. Diese Verbrauchsklausel kann einen linearen (z. B. durch eine jährliche Verwendung von 10 % des Anfangsvermögens) oder einen degressiven Verbrauch (z. B. durch eine jährliche Verwendung von 10 % des noch vorhandenen Vermögens) vorgeben.

Hinsichtlich der Gemeinnützigkeit gelten für Verbrauchsstiftungen keine Besonderheiten. Im Einkommensteuerrecht ist allerdings zu beachten, dass Zuwendungen in verbrauchbares Stiftungsvermögen nicht den erhöhten Spendenabzug in Anspruch nehmen können (§ 10b Abs. 1a EStG).

4. Gründung einer gemeinnützigen Einrichtung – notwendige Überlegungen aus der Praxis

Überlegungen, die bei der Errichtung einer gemeinnützigen Einrichtung angestellt werden müssen, sind zahlreich und betreffen erfahrungsgemäß sehr unterschiedliche Rechtsbereiche. Der folgende Beitrag greift häufige Fragestellungen aus der Praxis auf und soll helfen, unnötige Diskussionen mit den Behörden und daraus resultierende Verzögerungen zu vermeiden. Es wird zunächst auf Aspekte der Rechtsformwahl eingegangen (lit a.) und anschließend der steuerliche Verfahrensablauf zur „Anerkennung“ der Gemeinnützigkeit (lit b.) dargestellt. Sodann werden Empfehlungen zum Mindestinhalt einer Satzung bzw. eines Gesellschaftsvertrages (lit c.) gegeben.

a) Rechtsformwahl

Der Gesetzgeber hat in der Abgabenordnung vorgegeben, dass nur Körperschaften gemeinnützig sein können und eine privilegierte steuerliche Stellung erhalten (§ 51 ff. AO). In der Praxis beschränkt sich die Wahl der Rechtsform (zumindest im privatrechtlichen Bereich) auf die Rechtsform des Vereins, der GmbH und der Stiftung. Diese drei Rechtsformen sind in ihrer Zielsetzung unterschiedlich. Die „richtige“ Rechtsform kann daher nur diejenige sein, die den individuellen Interessen der Gründer Rechnung trägt. Grundsätzlich ergeben sich die folgenden Unterschiede zwischen den verschiedenen Rechtsformen:

Verein

Ist eine größere Personenzahl als „Leistungsempfänger“ oder aber als „Beitragszahler“ vorhanden, spricht vieles für die Rechtsform des Vereins. Dies gilt insbesondere dann, wenn zu erwarten ist, dass die Mitglieder oder einige von ihnen als Leistungsempfänger auch bereit sind, innerhalb des Vereins eigene Verantwortung zu übernehmen (ehrenamtliches Engagement).

Stiftung

Bei der Stiftung kann der Stifter sein Vermögen einem bestimmten gemeinnützigen Zweck widmen. Dieser gemeinnützige Zweck kann – notfalls – auch ohne Rücksicht auf die handelnden Personen durchgesetzt werden. Ist somit ausreichend Vermögen vorhanden und möchte der Stifter auch in der Zukunft die Einhaltung des von ihm gewählten gemeinnützigen Zwecks verfolgt wissen, sollte eine Stiftung gewählt werden.

GmbH

Die GmbH ist vor allem dann die naheliegende Rechtsform, wenn eine unternehmerische Tätigkeit (beispielsweise der Betrieb eines Altenheims) ausgeübt werden soll. Die GmbH ist darüber hinaus vorteilhaft, wenn der oder die Gründer dauerhaft Einfluss nehmen möchten. Die GmbH erfordert einen angemessenen Kapitalstock. Sie bietet sich auch dann an, wenn eine operative Einheit ausgegliedert werden soll, die eigenständig und in einer kleineren Einheit fortgeführt werden soll. Einzelheiten zur GmbH sind in Kapitel E dargestellt.

Die Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) gemäß § 5a GmbHG ist ebenfalls tauglicher Rechtsträger einer gemeinnützigen Einrichtung, da die UG eine Sonderform der GmbH darstellt. Das gesetzliche Erfordernis zur Rücklagenbildung gemäß § 5a Abs. 3 GmbHG bedeutet keinen Verstoß gegen das Gebot zur zeitnahen Mittelverwendung.13

b) Festsetzung der satzungsmäßigen Voraussetzungen; Erlass eines Feststellungsbescheids nach § 60a AO

Seit 2013 wird einer Körperschaft, die die satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Erlangung der Gemeinnützigkeit (§§ 51, 59, 60 und 61 AO) erfüllt, von der zuständigen Finanzbehörde ein Feststellungsbescheid erteilt. Damit wurde die sog. vorläufige Bescheinigung abgelöst. Die Feststellung erfolgt entweder auf Antrag der Körperschaft oder von Amts wegen bei der Veranlagung der Körperschaftsteuer. Der Feststellungsbescheid betrifft nur die formellen Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit, nicht hingegen die tatsächliche Geschäftsführung (§ 63 AO), die steuerlich unschädlichen Betätigungen (§ 58 AO) sowie die Rücklagen- und Vermögensbildung (§ 62 AO) Ob die tatsächliche Geschäftsführung mit den formellen satzungsmäßigen Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit übereinstimmt, wird vom Finanzamt im Rahmen des Veranlagungsverfahrens für die Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer entschieden. Liegen allerdings bis zum Zeitpunkt des Erlasses des erstmaligen Körperschaftsteuerbescheids oder Freistellungsbescheids bereits Erkenntnisse vor, dass die tatsächliche Geschäftsführung gegen die satzungsmäßigen Voraussetzungen verstößt, ist die Feststellung der Einhaltung der satzungsmäßigen Voraussetzungen nach § 60a abzulehnen § 60a Abs. 6 AO). Das gilt entsprechend für die Aufhebung bestehender Feststellungen nach § 60a.14

Der Feststellungsbescheid ist ein Verwaltungsakt und soll insofern die Rechtsposition von Körperschaften stärken, die sich gemeinnützig betätigen wollen. Gegen die Versagung eines Feststellungsbescheids kann sich eine Körperschaft nunmehr auch mittels Einspruch oder Verpflichtungsklage wehren.

Zwingende Voraussetzung für den Erlass des Bescheids ist ein wirksamer Organbeschluss über die Satzung.15 Die Möglichkeit einer informellen Abstimmung mit dem Finanzamt vor dem Beschluss einer Satzung ist dabei in der Praxis auch weiterhin zu empfehlen. Sollte der Bescheid versagt werden, muss die Körperschaft erneut eine wirksame Satzungsänderung beschließen. Nicht erforderlich ist im Fall von Neugründungen hingegen die Eintragung in das entsprechende Register.

Sofern die Körperschaft schon vor der Einführung des Verfahrens nach § 60a AO bestand, erfolgt der Erlass des Feststellungsbescheids automatisch bei der nächsten Körperschaftsteuerveranlagung.

Der Feststellungsbescheid nach § 60a AO ist für die Körperschaft und die Finanzverwaltung bindend. Die Bindungswirkung entfällt indes ab dem Zeitpunkt, in dem sich die für den Erlass maßgeblichen Vorschriften ändern (§ 60a Abs. 3 AO). Außerdem besteht keine Bindungswirkung mehr, wenn sich die Verhältnisse ändern, die für den Erlass des Feststellungsbescheids erheblich waren. Damit sind insbesondere die satzungsmäßigen Zwecke, die Anpassung an die Mustersatzung und die Vermögensbindung gemeint.16 Gestaltet eine Körperschaft gemeinnützigkeitsrechtlich relevante Bestimmungen ihrer Satzung um, wird der Feststellungsbescheid zum Datum der Satzungsänderung aufgehoben.

Überprüfungsverfahren/Freistellungsbescheid

Ob die tatsächliche Geschäftsführung den gesetzlichen Anforderungen des § 63 AO entspricht und die gemeinnützige Organisation sich wirklich gemeinnützigkeitskonform verhalten hat, kann erst rückblickend für die Vergangenheit festgestellt werden. Das Finanzamt prüft daher anhand der tatsächlichen Aktivitäten der Körperschaft, ob die Voraussetzungen der steuerlichen Gemeinnützigkeit erfüllt sind. Hierzu fordert das Finanzamt die Vereine regelmäßig im dreijährigen Turnus auf, Steuererklärungen (sog. Gem 1-Erklärung) abzugeben. In der Regel ist die erste Steuererklärung bei Gründung bereits im ersten Jahr abzugeben. Haben sich beim Überprüfungsverfahren keine Beanstandungen ergeben, so erteilt das Finanzamt für den überprüften Zeitraum einen Freistellungsbescheid bzw. einen Körperschaftsteuerbescheid mit Anlage.

Die Körperschaft hat durch ordnungsmäßige Aufzeichnungen über die Einnahmen und Ausgaben den Nachweis zu führen, dass ihre tatsächliche Geschäftsführung auf die ausschließliche und unmittelbare Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke gerichtet ist.

In dem Freistellungsbescheid ist häufig ein Hinweis zum Kapitalertragsteuerabzug enthalten. Grundsätzlich unterliegen gemeinnützige Körperschaften mit bestimmten Kapitalerträgen (z. B. Zinseinkünfte) nicht dem Kapitalertragsteuerabzug (§ 44a Abs. 4 und 7 EStG). Voraussetzung ist dabei eine sog. Freistellungsbescheinigung (sog. N/V-Bescheinigung), die das Finanzamt ausfüllt und die die gemeinnützige Körperschaft bei ihrer Bank vorlegt. Die Freistellungsbescheinigung kann jedoch auch durch den Freistellungsbescheid ersetzt werden, wenn in dem Freistellungsbescheid darauf hingewiesen wird, dass für eine Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug die Vorlage dieses Bescheides oder die Überlassung einer amtlich beglaubigten Kopie (in der Praxis nicht notwendig) dieses Bescheides ausreicht.

c) Satzung/Gesellschaftsvertrag einer gemeinnützigen Körperschaft

Nach der Abgabenordnung (§ 59 AO) wird die Steuervergünstigung der Gemeinnützigkeit gewährt, wenn sich aus der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung der Körperschaft ergibt, welchen Zweck die Körperschaft verfolgt, dass dieser Zweck den Anforderungen der §§ 52 bis 55 AO entspricht und dass er ausschließlich und unmittelbar verfolgt wird. Diese Regelung wird weiter präzisiert (§ 60 AO). Die Satzungszwecke und die Art ihrer Verwirklichung müssen so genau bestimmt werden, dass bereits auf Grund der Satzung geprüft werden kann, ob die satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Steuervergünstigung gegeben sind. Es empfiehlt sich, didaktisch sehr sorgfältig den Zweck (das „Was“) zu formulieren und davon getrennt die Art und Weise (das „Wie“) zu beschreiben, wie der Zweck erfüllt werden soll.

Das Gemeinnützigkeitsrecht stellt damit einige Mindestanforderungen an die Satzung und den Gesellschaftsvertrag einer Körperschaft, die bei mangelnder Umsetzung zu der Versagung des Freistellungsbescheids nach § 60a AO führt. In der Anlage 1 zu § 60 AO hat der Gesetzgeber die erforderlichen Mindestvoraussetzungen in „Mustern“ vorformuliert. Die Anlagen beinhalten unter anderem eine Mustersatzung für einen Verein sowie eine Mustersatzung für andere Körperschaften (z. B. eine GmbH). Die Finanzverwaltung toleriert erfahrungsgemäß keine Abweichungen, sodass es sich empfiehlt, sich streng nach dem Wortlaut der Mustersatzungen zu richten und keine „lyrischen Experimente“ zu versuchen.

II. Die Tätigkeitsbereiche gemeinnütziger Körperschaften

Die Anerkennung als gemeinnützig führt nicht automatisch zur Steuerbefreiung für alle Betätigungen und Einrichtungen der Körperschaft. Die Einzelsteuergesetze schließen Steuervergünstigungen insoweit aus, als ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird, der nicht die Anforderungen eines Zweckbetriebs erfüllt.

Entscheidend ist daher die Herkunft der Mittel gemeinnütziger Körperschaften. Sie lässt sich vier Bereichen zuordnen:

dem ideellen Bereich,

der Vermögensverwaltung,

dem steuerbegünstigten wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (Zweckbetrieb) und

dem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.

Die Vermögensverwaltung, der steuerbegünstigte Zweckbetrieb und der steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetrieb bilden den wirtschaftlichen17 bzw. unternehmerischen Bereich, der der Umsatzsteuer unterliegen kann.

1. Der steuerfreie ideelle Bereich

Der steuerfreie ideelle Bereich umfasst die gesamte unentgeltliche Tätigkeit, mit der die in der Satzung festgelegten gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecke verfolgt werden.

Die gemeinnützigen Zwecke sind in § 52 Abs. 2 Satz 1 AO grundsätzlich abschließend geregelt. Dem Zweck des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 25 AO („Förderung des bürgerschaftlichen Engagements zugunsten gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke“) soll nach Auffassung der Finanzverwaltung kein eigenständiger Gehalt zukommen; er könne daher nur in Verbindung mit einem anderen als gemeinnützig anerkannten Zweck verwirklicht werden. § 52 AO Abs. 2 Satz 2 AO enthält darüber hinaus eine sog. „Öffnungsklausel“, derzufolge auch weitere Zwecke von der Finanzverwaltung bzw. der Rechtsprechung als gemeinnützig anerkannt werden können.

Zur Mittelherkunft im ideellen Bereich gehören:

Echte Mitgliedsbeiträge,

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Spenden,

Schenkungen, Erbschaften, Vermächtnisse,

Zuschüsse der öffentlichen Hand (z. B. Investitionszuschuss).

2. Vermögensverwaltung

Eine Vermögensverwaltung liegt in der Regel vor, wenn Vermögen genutzt, z. B. Kapitalvermögen verzinslich angelegt oder unbewegliches Vermögen vermietet oder verpachtet wird (§ 14 Satz 3 AO). Zu den typischen Einnahmen aus Vermögensverwaltung gehören:

Zinsen aus Bank- und Sparkassenguthaben,

Erträge aus Wertpapieren,

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Einnahmen aus der langfristigen Vermietung und Verpachtung von Grundbesitz

20

und anderen Rechten,

21

Einnahmen aus Beteiligungen,

22

Lizenzeinnahmen.

Die steuerbegünstigte Vermögensverwaltung erfordert, dass sich die gemeinnützige Körperschaft auf die Nutzung des vorhandenen Vermögens beschränkt.

3. Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe (§§ 14, 64 AO)

Unter einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb versteht man jede selbständige nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht (§ 14 AO). Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe, bei denen die Voraussetzungen eines Zweckbetriebs nicht vorliegen, sind grundsätzlich voll steuerpflichtig. Soweit die Bruttoeinnahmen aller steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe insgesamt € 45.000,0023 im Jahr nicht übersteigen, unterliegt der Gewinn nicht der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer (§ 64 Abs. 3 AO).

Unterhält eine steuerbegünstigte Körperschaft mehrere wirtschaftliche Geschäftsbetriebe, werden diese als ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb behandelt.

Beispiel: Ein Verein betreibt einen Kiosk und erzielt außerdem Einnahmen aus Bandenwerbung. Zur Ermittlung der Besteuerungsgrenze von € 45.000,00 werden die Einnahmen zusammengefasst.

Die Aufteilung einer Körperschaft in mehrere selbständige Körperschaften zum Zweck der mehrfachen Inanspruchnahme der Besteuerungsgrenze gilt als Missbrauch der rechtlichen Gestaltungsmöglichkeit (§ 64 Abs. 4 AO).

Beispiele für steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe

Ablösezahlungen von Sportvereinen

Ablösezahlungen, die einem steuerbegünstigten Sportverein für die Freigabe von Sportlern zufließen, „zählen zu den Einnahmen aus dem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb „sportliche Veranstaltungen“, wenn der den Verein wechselnden Sportler in den letzten zwölf Monaten vor seiner Freigabe bezahlter Sportler i.S.d. § 67a Abs. 3 S. 1 Nr. 1 AO war. Ansonsten gehören sie zu den Einnahmen aus dem Zweckbetrieb „sportliche Veranstaltungen“.24

Altmaterial- oder Altkleidersammlungen

Altmaterial oder Altkleidersammlungen, bei denen das Sammelgut zur Mittelbeschaffung weiter veräußert wird, sind steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe.25 Nach Auffassung der OFD Frankfurt/M. ist auch die Vermietung/ Überlassung von Stellplätzen für Altmaterial ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.26

Ansichtskartenverkauf

Der Verkauf von Ansichtskarten ist ein wirtschaftlicher steuerpflichtiger Geschäftsbetrieb.27

Anzeigengeschäft in Vereinszeitungen

Das Anzeigengeschäft in Vereinszeitungen ist bei mehr als einmaligem Erscheinen ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.28

Auftragsforschung

Entgelte einer gemeinnützigen Körperschaft für Auftragsforschung sind nach Auffassung des BFH steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.29 Nach § 68 Nr. 9 AO kann ein Zweckbetrieb vorliegen.

Ausrüstung einer Vereinsmannschaft mit Produkten des Sponsors

Die Ausrüstung einer Vereinsmannschaft mit Produkten eines Sponsors stellte eine Werbeleistung dar, für die wirtschaftliche Vorteile in Form von Sachzuwendungen erzielt werden. Sie ist ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.30

Bandenwerbung von Sportstätten

Ein gemeinnütziger Verein unterhält mit der entgeltlichen Gestattung von Bandenwerbung in seinen Sportstätten einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.31 Dabei ist jedoch die Anwendbarkeit von § 64 Abs. 6 AO (Pauschalierung des steuerpflichtigen Gewinns) zu prüfen.

Basare/Flohmärkte

Die Veranstaltung von Basaren und Flohmärkten sowie der Einzelverkauf unentgeltlich erworbener gebrauchter Gegenstände sind ebenfalls nicht begünstigt, sondern steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.32

Beherbergung Erwachsener durch Jugendherberge

Die Beherbergung Erwachsener durch gemeinnützige Jugendherbergen ist ein eigenständiger, steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, der neben dem Zweckbetrieb „Unterbringung von Jugendlichen bis zur Vollendung des 27. Lebensjahres“ steht. Der ermäßigte Umsatzsteuersatz von 7 % gilt somit nicht.33

Benefizveranstaltungen

Benefizveranstaltungen einer gemeinnützigen Körperschaft sind trotz ihrer gemeinnützigen Zielrichtung dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zuzurechnen.34

Beratung

Die Beratung gegen Entgelt ist auch gegenüber steuerbegünstigten Körperschaften ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.35

Beschaffungsstellen

Zum zentralen Einkauf bestimmter Gegenstände für nachgeordnete selbständige Untergliederungen gemeinnützige Körperschaften sind steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe.36

Beschäftigungsstellen und –gesellschaften

Beschäftigungsgesellschaften, die Arbeitsbeschaffungsmaßnahmen fördern oder durchführen, können in der Regel nicht als gemeinnützig qualifiziert werden, weil in Rahmen dieser Maßnahmen Waren hergestellt und vertrieben oder Leistungen an Dritte erbracht werden. Somit wird eine wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt.37 Eine Beschäftigungsgesellschaft kann gemeinnützig sein, wenn ihr Schwerpunkt auf der beruflichen Qualifizierung, Umschulung oder sozialen Betreuung liegt.38 Der durch Lohnaufträge begründete wirtschaftliche Geschäftsbetrieb kann ein Zweckbetrieb sein, wenn die Leistungen an die Auftraggeber ausschließlich das Ergebnis der Arbeitstherapie und damit notwendige Folge der Erfüllung des gemeinnützigen Zwecks sind.39

Beteiligungen

Die Beteiligung an einer nicht steuerbegünstigten Kapitalgesellschaft ist grundsätzlich dem Bereich der Vermögensverwaltung zuzuordnen.40 Die Beteiligung an einer steuerpflichtigen GmbH ist dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb des gemeinnützigen Gesellschafters zuzuordnen, wenn der Gesellschafter tatsächlich einen entscheidenden Einfluss auf die laufende Geschäftsführung des Unternehmens ausübt.41 Die Gewinnausschüttungen einer Tochter-GmbH, die als wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb zu qualifizieren ist, bleiben nach § 8b KStG zu 95 % steuerfrei.

Die Beteiligung an einer steuerbegünstigten GmbH („Zweckbetriebs-GmbH“) ist unabhängig von der tatsächlichen Einflussnahme des Gesellschafters nicht als wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb einzustufen.

Die Beteiligung an einer Personengesellschaft ist grundsätzlich wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb,42 es sei denn, die Personengesellschaft ist ausschließlich vermögensverwaltend tätig. Dann sind die Erträge aus der Beteiligung steuerfrei. Das gilt nach einer jüngeren BFH-Entscheidung ebenfalls für Beteiligungen an gewerblich geprägten Personengesellschaften wie einer GmbH & Co. KG, die ihrerseits vermögensverwaltend tätig ist. Diese Beteiligungen sind dem steuerbefreiten Bereich zuzuordnen.43 Der BFH hat darüber hinaus angedeutet, dass eine Beteiligung an einer Personengesellschaft, die nur teilweise gewerblich tätig ist, eher als wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb behandelt werden dürfte.

Bewirtschaftungsrecht

Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb kann vorliegen, wenn ein Verein zur Förderung des Schießsports und der Heimatpflege das Bewirtschaftungsrecht zur Durchführung eines Schützenfestes entgeltlich einem Festwirt überlässt und ein umfassendes Mitspracherecht erhält.44

Blutspendedienst

Die Herstellung und Veräußerung von Blutplasmaderivaten durch Blutspendedienste ist ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb. Ein steuerbefreiter Zweckbetrieb ist nur insoweit anerkannt, als die gelieferten Plasmaderivate aus abgelaufenenVollblutkonserven (höchstens 15 % der Vollblutkonserven) hergestellt worden sind.45

Café, Kantine, Restaurant

Grundsätzlich begründet der Verkauf von Speisen und Getränken einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. So sind beispielsweise auch die Einnahmen eines gemeinnützigen Sportvereins aus dem Betrieb einer Gaststätte steuerpflichtig.46

Die Verwendung der erzielten Überschüsse für satzungsmäßige Zwecke ist ohnehin für eine gemeinnützige Körperschaft zwingend und für die Einordnung daher unerheblich.47

Jedoch kann die Beherbergung und Beköstigung nach § 68 Nr. 8 AO zum Zweckbetrieb gehören, wenn „Volkshochschulen und andere Einrichtungen, soweit sie selbst Vorträge, Kurse und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder belehrender Art durchführen“ den Teilnehmern dieser Veranstaltungen selbst Beherbergung und Beköstigung gewähren. Auch kann der Betrieb einer Cafeteria oder Mensa und die Aufstellung von Automaten durch ein als gemeinnützig anerkanntes Studentenwerk in den Räumen einer Universität ein steuerlich unschädlicher Zweckbetrieb sein, weil er dem nach dem Zweck der Körperschaft begünstigen Personenkreis (Studenten) dient.48

Des Weiteren kann auch der Betrieb einer Cafeteria in einer Werkstatt für Behinderte ein steuerunschädlicher Zweckbetrieb sein, wenn der Betrieb ausschließlich dem satzungsmäßigen Zweck der Beschäftigung der Behinderten dient.49

Clubhaus

Die entgeltliche Bereitstellung von Getränken und Tabakwaren durch einen gemeinnützigen Verein in seinem Clubhaus stellt einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dar, auch wenn sie nur ggü. den Vereinsmitgliedern erfolgt.50

Fahrdienste

Fahrdienste für den örtlichen Notfalldienst von Organisationen der freien Wohlfahrtspflege sind als wirtschaftliche Geschäftsbetriebe einzustufen.51 Hingegen ist der Krankentransport von Personen, für die während der Fahrt eine fachliche Betreuung bzw. der Einsatz besonderer Einrichtungen eines Krankentransport- oder Rettungswagens erforderlich ist oder möglicherweise notwendig wird, als Zweckbetrieb zu beurteilen.52 Die bloße Beförderung von Personen, für die der Arzt eine Krankenfahrt (Beförderung in Pkw, Taxen oder Mietwagen) verordnet hat, erfüllt indes nicht die Kriterien nach § 66 Abs. 2 AO bzw. des § 65 AO und ist deshalb als steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb einzuordnen.

Fitnessstudio oder Unterhaltung eines Wellnessbereichs

Der Betrieb eines Fitnessstudios ist keine steuerbegünstigte unterrichtende Tätigkeit, sondern ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, wenn er sich überwiegend auf die einfache Nutzungsüberlassung von Sportgeräten und –anlagen beschränkt. Ein steuerbegünstigter Zweckbetrieb kann vorliegen, wenn die Benutzer individuell während des gesamten Trainings von einem Übungsleiter betreut werden.53

Gesellige Veranstaltungen

Gesellige Veranstaltungen, bei denen Körperschaften Einnahmen erzielen sind stets steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe. Dies gilt auch, wenn ausschließlich Vereinsmitglieder teilnehmen.54 Gesellige Veranstaltung für einen besonders schutzwürdigen Personenkreis (z. B. Behinderte, Senioren, Jugendliche) können ein steuerbegünstigter Zweckbetrieb sein.55

Gruppenversicherung

Ein der Besteuerung unterliegender wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb liegt vor, wenn eine gemeinnützige Körperschaft für die Mitglieder ihrer Unterverbände eine Gruppenversicherung abschließt, aufgrund derer sie das Beitragsinkasso und Informationspflichten übernimmt und eine Überschussbeteiligung erhält.56

Hotelbetrieb

Der Betrieb eines Hotels durch eine gemeinnützige Körperschaft ist ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, weil er nicht in seiner Gesamtrichtung dazu dient, den steuerbegünstigenden Zweck der Körperschaft zu realisieren.57

Kindergarten, falls nicht Zweckbetrieb nach § 68 Nr. 1 b) AO

Der Betrieb eines Kindergartens durch eine gemeinnützige Körperschaft ist dann kein steuerlich begünstigter Zweckbetrieb, wenn er in keinem Zusammenhang zum Satzungszweck steht.58 D. h. es liegt nur dann ein Zweckbetrieb vor, wenn der Betrieb eines Kindergartens zu den satzungsgemäßen Tätigkeiten gehört.

Kiosk

Der Betrieb eines Kiosk stellt einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dar, es sei denn, der Betrieb dient in seiner Gesamtausrichtung der Verwirklichung des Satzungszwecks (z. B. Wiedereingliederung psychisch kranker Personen in den Arbeitsalltag).59

Kranken- und Behindertenfahrten

Behindertenfahrten sind dann keine Krankentransporte im o.g. Sinn, wenn die Betreuungsbedürftigkeit ausschließlich auf die Behinderung zurückzuführen ist. Wegen des Wettbewerbs zu Taxi- und Mietwagenunternehmen sind Kranken- und Behindertenfahrten steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe; eine Anerkennung als steuerbegünstigter Zweckbetrieb kommt deshalb grundsätzlich nicht in Betracht.60 Krankenfahrten sind lediglich ausnahmsweise dann als Zweckbetrieb gemäß § 66 AO zu beurteilen, wenn für die beförderte Person zwar keine medizinische fachliche Betreuung notwendig ist, sie jedoch während oder unmittelbar vor oder nach der Fahrt einer anderweitigen persönlichen Betreuung im Zusammenhang mit der Beförderung bedarf.61 Die Notwendigkeit einer persönlichen Betreuung muss in jedem Fall durch ärztliche Verordnung bescheinigt sein.

Damit beurteilt werden kann, ob ein Zweckbetrieb vorliegt, muss das Bedürfnis einer anderweitigen persönlichen Betreuung im Zusammenhang mit der Beförderung während oder unmittelbar vor oder nach der Fahrt konkret aus der ärztlichen Verordnung hervorgehen. Hiervon ist regelmäßig auszugehen, wenn in der Verordnung einer Krankenbeförderung in der Rubrik „Dauerhafte Mobilitätseinschränkung“ eine Eintragung vom Arzt vorgenommen worden ist.62

Krankenhäuser

Die Finanzverwaltung hat zur Frage, ob ein gemeinnützigen Zwecken dienendes Krankenhaus mit bestimmten Sondertätigkeiten und der Personal- und Sachmittelgestellung steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe begründet, bundeseinheitlich wie folgt Stellung genommen:63

Die

Überlassung von Telefonen und Fernsehgeräten

gegen Entgelt begründet einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.

64

Bei der Prüfung der 40 %-Grenze des § 67 Abs. 1 AO sind die Umsätze aus der Überlassung von Telefonen und Fernsehgeräten außer Betracht zu lassen.

Die

entgeltliche Personal- und Sachmittelüberlassung

begründet ebenfalls einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, da es aus der Sicht des gemeinnützigen Zwecken dienenden Krankenhauses an einer eigenen Zweckverwirklichung i.S.d. § 57 Abs. 1 Satz 1 AO mangelt, wenn lediglich Personalund Sachmittel überlassen werden. Bei der Prüfung der 40 %-Grenze des § 67 Abs. 1 AO dürfen die Pflegetage, die auf Patienten der Vertragspartner entfallen, nur dann einbezogen werden, wenn die Vertragspartner die ärztlichen Leistungen über Krankenschein oder entsprechend den für Kassenabrechnungen geltenden Vergütungssätzen abrechnen. Rechnen die Vertragspartner ihre Leistungen nach der Gebührenordnung der Ärzte (GOÄ) ab, steht dies der Inanspruchnahme von Wahlleistungen durch einen Krankenhausarzt gleich.

Die

entgeltliche Personal- und Sachmittelgestellung

des Krankenhauses an den

Chefarzt

zur Erbringung von Wahlleistungen gegenüber Krankenhauspatienten ist dem Zweckbetrieb „Krankenhaus“ i.S.d. § 67 AO zuzurechnen. Behandelt ein Chefarzt dagegen im Rahmen einer von ihm betriebenen Ambulanz im eigenen Namen und auf eigene Rechnung Patienten und nimmt dafür gegen Entgelt Personal- und Sachmittel des Krankenhauses in Anspruch, so begründet dies bei dem Krankenhaus einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, da es insoweit an einer eigenen zweckverwirklichenden Tätigkeiten des Krankenhauses gegenüber dem Patienten fehlt. Auch mit der entgeltlichen Personal- und Sachmittelgestellung an eine private Klinik bzw. an eine ärztliche Gemeinschaftspraxis und an Belegärzte zwecks stationärer und teilstationärer Behandlung durch diese wird ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb begründet.

65

Die Umsätze aus Arzneimittellieferungen einer Krankenhausapotheke an andere Krankenhäuser66 sowie aus dem Betrieb einer Krankenhauswäscherei erfolgen im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs und sind nicht steuerlich begünstigt.67

Labor- und Untersuchungseinrichtungen

Die Durchführung von Laboruntersuchungen für Ärzte durch eine steuerbegünstigte Körperschaft stellt einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dar.68

Landwirtschaftlicher Betrieb

Die Selbstbewirtschaftung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes durch eine gemeinnützige Körperschaft überschreitet den Rahmen der bloßen Vermögensverwaltung und stellt daher einen steuerpflichtigen Geschäftsbetrieb dar.69

Lotterien, Ausspielungen und Tombola

Von den zuständigen Behörden genehmigte Lotterien und Ausspielungen stellen einen Zweckbetrieb (§ 68 Nr. 6 AO) dar, wenn der Reinertrag unmittelbar und ausschließlich zur Förderung mildtätiger, kirchlicher oder gemeinnütziger Zwecke verwendet wird. Außerhalb dieser Voraussetzungen ist eine Lotterie, Ausspielung oder Tombola als wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb zu qualifizieren.

Mahlzeitenverkauf an Arbeitnehmer

Der Verkauf von Mahlzeiten an Arbeitnehmer begründet einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Eine Einordnung als Zweckbetrieb scheidet aus, weil die Überlassung von Mahlzeiten an Personal nicht zum Satzungszweck der Körperschaften gehört. Sofern die Mahlzeiten verbilligt verkauft werden, ist außerdem der geldwerte Vorteil des Arbeitnehmers der Lohnversteuerung zu unterwerfen.

Mieterberatung

Eine Mieterberatung kann als eine dem Gemeinwohl dienende Tätigkeit auch dann unmittelbar gemeinnützig sein, wenn sie im Rahmen eines entgeltlichen Auftragsverhältnisses gegenüber öffentlichen Auftraggebern erbracht wird.70

Museumsshop

Umsätze eines gemeinnützigen Museums-Förderverein aus dem Verkauf zugekaufter Gegenstände mit künstlerischem Bezug begründen einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.71

Personal- und Sachmittelgestellung

Die Personal- und Sachmittelgestellung gegen Entgelt auch andere steuerbegünstigte Körperschaften stellt einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dar.72 Die Einordnung als Vermögensverwaltung scheidet jedenfalls dann aus, wenn neben der Vermietung des eigentlichen Gerätes auch Personal überlassen und Verbrauchsmaterial zur Verfügung gestellt wird.

Pferdepension eines Reitsportvereins

Die Pensionspferdehaltung eines Reitsportvereins stellte nach früherer Rechtsauffassung einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dar.73 In 2013 hat der BFH entschieden, dass Dienstleistungen, die ein gemeinnütziger Reitsportverein im Rahmen einer Pensionspferdehaltung erbringt, auch von der Umsatzsteuer befreit sein oder dem ermäßigten Steuersatz unterliegen können.74

Rechtsberatung und Gewährung von Rechtsschutz

Die entgeltliche Gewährung von Rechtsschutz durch einen Berufsverband für seine Mitglieder begründet einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.75 Bei der unentgeltlichen Beratung der Mitglieder durch den Berufsverband sind mind. 20 % der Mitgliederbeiträge als steuerpflichtige Einnahmen für die Beratung zu behandeln.76

Reisen

Touristikreisen sind wirtschaftliche Geschäftsbetriebe. Grundsätzlich können Reisen aber unter einen der Zweckbetrieb fallen. So sind Sportreisen als sportliche Veranstaltungen Zweckbetriebe i.S.d. § 67a AO, wenn die sportliche Betätigung wesentlicher und notwendiger Bestandteil der Reise ist (z. B. Reisen zum Wettkampfort). Reisen, anlässlich derer auch Sport betrieben wird, sind dagegen keine Zweckbetriebe i.S.d. § 67a AO, wenn die Erholung der Teilnehmer im Vordergrund steht.77

Jugendreisen, an denen nur minderjährige Jugendliche teilnehmen, können als steuerbegünstigter Zweckbetrieb behandelt werden. Bei Jugendreisen mit Teilnehmern über 18 Jahren ist die Zweckbetriebseigenschaft im Einzelfall zu prüfen. Kein Zweckbetrieb liegt vor, wenn die Reise nur der Erholung dient.78 Die Tätigkeit von Reise- und Touristikvereinen ist kein Zweckbetrieb, da sie der Förderung von Freizeitaktivitäten dient.79

Saalvermietung

Die Hörsaal- und Seminarraumvermietung durch Universitäten und vergleichbare Einrichtungen ist ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.80

Schülerbeförderung

Die von einem Wohlfahrtsverband durchgeführte Beförderung von Schülern zum und vom Unterricht ist eine Betätigung im Rahmen eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes.81 Eine Anerkennung als steuerbegünstigter Zweckbetrieb i.S.d. § 65 AO ist nicht möglich, da der Transport von Schülern auch von nichtbegünstigten Betrieben durchgeführt wird und die Wettbewerbsneutralität (§ 65 Nr. 3 AO) nicht gewahrt ist.

Schützenfest

Schützenfeste sind als kulturelle Einrichtungen i.S.d. § 68 Nr. 7 AO steuerbegünstigte Zweckbetriebe, wenn sie vereinsintern stattfinden. Dagegen sind Schützenfeste, zu denen Außenstehende unbegrenzte Zugang haben, steuerpflichtigen wirtschaftliche Geschäftsbetriebe.82

Sportliche Veranstaltungen

Sportliche Veranstaltungen können Zweckbetrieb oder wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb sein (§ 67a AO). Dies ist im Einzelfall zu prüfen.

Tag der offenen Tür

Die Tätigkeiten einer gemeinnützigen Körperschaft im Rahmen eines Tages der offenen Tür ist kein steuerbegünstigter Zweckbetrieb.83 Auch die hierbei erzielten Einnahmen aus dem Verkauf von Speisen und Getränken sind ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.84

Telefone im Altersheim

Die entgeltliche Überlassung von Telefonen an die Bewohner eines Altersheimes begründet keine steuerbegünstigten Zweckbetrieb i.S.d. § 68 Nr. 1 AO, sondern einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.85

Telefonanlage zur (Mit-)Nutzung

Die unentgeltliche Überlassung einer zentralen Telefonanlage zur Mitnutzung durch eine Einrichtung der Wohlfahrtspflege an andere steuerbegünstigte Einrichtungen ist nicht steuerfrei, da die Leistung allenfalls mittelbar dem nach dem Satzungszweck begünstigten Personenkreis zugutekommt.86

Vereinsfest

Die Durchführung eines allgemein, d.h. öffentlich zugänglichen Vereinsfestes durch eine gemeinnützige Körperschaft stellt keine gesellige Veranstaltung, sondern einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dar.87

Vermietung von Sportanlagen

Bei der Vermietung von Sportanlagen unterscheidet die Rechtsprechung zwischen kurzer und langfristiger Dauer sowie zwischen der Vermietung an Vereinsmitglieder und Dritte. Die Vermietung auf längere Dauer soll zur Vermögensverwaltung gehören, die Vermietung auf kurze Dauer an Mitglieder zum Zweckbetriebsbereich nach § 65 AO und die Vermietung auf kurze Dauer an Dritte zum wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.88