Kostenrechnung E-Book

Gerhard Scherrer

• Herausgeber: UVK
• Kategorie: Fachliteratur
• Sprache: Deutsch

Seitenzahl: 724

Veröffentlichungsjahr: 2017

Beschreibung

In diesem Klassiker der Hochschullehre aus dem Jahr 1999 wird die Kostenrechnung verständlich erklärt.Das Lehrbuch führt problemorientiert in die Kostenrechnung ein. Schwerpunkte bilden dabei neben den Grundlagen besonders die Kostenrechnungssysteme, die Phasen des Verfahrensablaufs (Planung, Erfassung, Verrechnung und Kontrolle der Kosten) sowie die kurzfristige Erfolgsrechnung. Augenmerk wird auch auf die Prozesskostenrechnung (activity based costing), die Zielkostenrechnung (target costing) und die Erfolgsanalyse (Break-even-Analyse) gelegt.Zahlreiche Beispiele und Grafiken illustrieren den Stoff.

Leseprobe

Autor |Professor Dr. Gerhard Scherrer hatte an der Universität Regensburg den Lehrstuhl für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Revisions- und Treuhandwesen, inne.

Buch und Reihe | Dieses Buch ist im Jahr 1999 im Verlag Lucius und Lucius in der utb-Reihe erschienen. Es handelt sich bei diesem Buch um den unveränderten Nachdruck der dritten Auflage eines herausragenden Werks der deutschen Lehrbuchliteratur, das nun in der Reihe Klassiker der Hochschullehre in der UVK Verlagsgesellschaft mbH erscheint. Weitere Klassiker finden Sie unter www.uvk.de/klassiker.

Vorwort der Herausgeber

Für die Studierenden im Anfänger- wie im Fortgeschrittenenstadium ist es erfahrungsgemäß eine große Hilfe, wenn ihnen ein Teilgebiet eines Faches in einer knappen, systematisch aufbereiteten und leicht faßlichen Form dargeboten wird. Gleichzeitig müssen sie die Gewißheit haben, daß die wichtigsten Inhalte in einer Weise abgedeckt sind, die den jeweiligen Prüfungserfordernissen Rechnung trägt.

Diesem Ziel dienen die Uni-Taschenbücher (UTB), die wir in der Reihe «Grundwissen der Ökonomik: Betriebswirtschaftslehre» bei der «Lucius & Lucius» Verlagsgesellschaft mbH, Stuttgart herausgeben. Die Themen der einzelnen Bände sind so gewählt, daß davon der gesamte Wissensbereich der modernen Betriebswirtschaftslehre erfaßt wird.

Als Autoren konnten Hochschullehrer gewonnen werden, die dank der Verschiedenheit von Alter, Herkunft und Wissenschaftsauffassung die Gewähr dafür bieten, daß der Charakter der Reihe von keiner bestimmten Schulrichtung geprägt, sondern ein getreues Abbild der Wissenschaftsvielfalt in der Betriebswirtschaftslehre geboten wird.

Eine Besonderheit der Reihe besteht im übrigen darin, daß Bände, bei denen es sich vom Gegenstand her anbietet, durch Arbeitsbücher ergänzt werden. Diese Studienhilfen dienen vor allem der Vertiefung theoretischer Erörterungen, der Einübung von Wissen und der Anwendung des Erlernten auf praktische Fälle. Außerdem sind sie ein nützliches Instrument für eine wirksame Lemkontrolle. Mit diesem Konzept ist zugleich die Chance verbunden, die Tätigkeit von Dozenten didaktisch zu unterstützen und sie von Arbeiten zu befreien, deren Erledigung zwangsläufig zu Lasten vordringlicher Aufgaben ginge.

Abschließend sei noch darauf hingewiesen, daß Teil der Reihe eine «Allgemeine Betriebswirtschaftslehre» in drei Bänden ist, die, von einem Expertenteam verfaßt, die Klammer um die einzelnen Titel bildet. Die positive Aufnahme, die diese am Markt gefunden hat, führte bereits nach kurzer Zeit zu zahlreichen Neuauflagen. Gelegenheiten, die von Autoren und Herausgebern immer wieder für Erweiterungen und Verbesserungen genutzt werden.

Tübingen, März 1999

F. X. Bea

M. Schweitzer

Vorwort

Vorwort 3. Auflage

Die dritte Auflage der Kostenrechnung ist in Einzelbereichen gegenüber der Vorauflage erweitert worden. Bei den Kostenrechnungssystemen werden auch die Verfahren der Prozeßkostenrechnung (activity based costing) und der Zielkostenrechnung (target costing) dargestellt und am Beispiel erläutert. Die kurzfristige Erfolgsrechnung erhält einen neuen Abschnitt über die Erfolgsanalyse als Break-even-Analyse. Entsprechend dem in der Vorauflage eingeschlagenen Weg sind zum besseren Verständnis der Textteile weitere Beispiele und Graphiken aufgenommen worden.

Konzeptionell folgt das Buch der Erstauflage. Es soll eine problembezogene Darstellung der Kostenrechnung beinhalten. Auf der Grundlage kostentheoretischer Erkenntnisse und bestehender Kostenrechnungssysteme, die sich durch unterschiedliche Ansprüche an theoretische Exaktheit und Umsetzbarkeit in die Praxis unterscheiden, wird die Planung, Erfassung, Verrechnung und Kontrolle der Kosten aufgezeigt. Dabei wird zwischen einer theoretischen und einer konventionellen Ebene differenziert. Die Lösung theoretisch unzulässiger, aber praktisch notwendiger Kostenaufteilungen wird unter Verwendung konventioneller Prinzipien vorgenommen. Die Problembehandlung ist bewußt auf die angeführten Bereiche beschränkt. Entscheidungsrechnungen auf investitionstheoretischer Grundlage werden ausgeschlossen.

Das Buch wendet sich an Studenten des volks- und betriebswirtschaftlichen Grund- und Hauptstudiums an Universitäten und anderen Hochschulen. Es kann der Vorbereitung auf berufsbezogene Prüfungen, z.B. des Wirtschaftsprüferexamens, dienen. Dem Praktiker gibt es Informationen über die Entwicklungsrichtungen der Kostenrechnung.

Für das Zustandekommen eines Buchs in dem vorliegenden Umfang ist die Hilfe von Mitarbeitern des Lehrstuhls unabdingbar. Dr. Stefan Göbel hat das Layout in Anpassung an die Typographie des Verlags in fotosatztauglicher Form sowie den Großteil der Graphiken erstellt. Dipl.-Kfm. Holger Kelle hat an der Erstellung der Graphiken mitgewirkt und nach Fertigstellung das gesamte Manuskript gründlich durchgesehen, die numerischen Beispiele geprüft und wertvolle Hinweise zu Korrekturen gegeben. Meine Sekretärin, Frau Sonja Amann, hat die Entwürfe und die endgültige Fassung des Manuskriptes in sorgfältiger Weise erstellt. Ihnen allen spreche ich an dieser Stelle meinen herzlichen Dank aus.

Regensburg, im März 1999

Gerhard Scherrer

Vorwort 1. Auflage

Das vorliegende Buch soll eine problembezogene Darstellung der Kostenrechnung beinhalten. Als Entscheidungsrechnung kann die Kostenrechnung nur zukunftsorientiert sein; insoweit werden die in der Praxis noch vielfach angewandten vergangenheitsorientierten Kostenrechnungssysteme, wie die Ist- oder Normalkostenrechnung, nicht diskutiert. Die Darstellung beschränkt sich vielmehr auf die Plankostenrechnung, da es nur die Vorgabe von Plankosten erlaubt, Kostenkontrollen im Sinne der Ermittlung von Abweichungen zwischen tatsächlich entstandenen Istkosten und vorgegebenen Plan- bzw. Sollkosten durchzuführen.

Die Forschung im Rahmen der Kostenrechnung als einer Entscheidungsrechnung hat zur Entwicklung unterschiedlicher Kostenrechnungssysteme geführt, die hier als produkt-, deckungsbeitrags- und ergebnisorientierte Systeme bezeichnet werden. Die Systeme unterscheiden sich durch unterschiedliche Ansprüche an theoretische Exaktheit, Rechengeschwindigkeit und Umsetzbarkeit in die Praxis. Dem vorliegenden Buch liegt die Bemühung zugrunde, die unterschiedlichen systembezogenen Erkenntnisse zu verwerten. Es wird versucht aufzuzeigen, unter welchen Bedingungen welche Kostenrechnungsverfahren in einem Unternehmen zieladäquat eingesetzt werden können. Daneben wird bei der Darstellung der Planung, Erfassung, Verrechnung und Kontrolle der Kosten zwischen einer theoretischen und einer konventionellen Ebene differenziert, wobei die Lösung theoretisch unzulässiger aber praktisch erforderlicher Kostenaufteilungen unter Verwendung konventioneller Prinzipien vorgenommen wird.

Das Buch wendet sich insbesondere an Studenten im Fortgeschrittenenstudium, die bereits Kenntnisse der Istkostenrechnung und der einfachen Verrechnungsverfahren besitzen. Der Praktiker erhält in einer knappen Zusammenfassung Informationen über die Entwicklungsrichtungen der Kostenrechnung und die Schwerpunkte der Forschung in dem Bereich der Planung, Erfassung, Verrechnung und Kontrolle von Daten im innerbetrieblichen Rechnungswesen.

Für die Erarbeitung des Stoffes wird empfohlen, die einzelnen Teile des Buches in der angegebenen Reihenfolge zu bearbeiten. Die Literatur am Ende jedes Teiles dient der Ergänzung und Vertiefung der angesprochenen Probleme. Zur weiteren Ergänzung wird ein Arbeitsbuch vorgelegt, das eine Vielzahl von Kontrollfragen und Aufgaben zu den einzelnen Problembereichen enthält. Die Bearbeitung der Übungsaufgaben ist besonders bei den formalen Darstellungen von Nutzen. Es wird empfohlen, während des Studiums der einzelnen Abschnitte des Buches die in dem Arbeitsbuch enthaltenen Übungsaufgaben zu bearbeiten.

Dem Schreiben dieses Buches sind mehrere Vorlesungen zur Kostenrechnung vorausgegangen. Die dabei gewonnenen Erfahrungen haben hier und in dem Arbeitsbuch ihren Niederschlag gefunden. Für die kritische Durchsicht des Manuskriptes und die zuweilen zeitraubenden Diskussionen danke ich meinen Mitarbeitern Frau Dipl.-Kfm. Dr. Irmgard Obermeier und Herrn Dipl.-Kfm. Fritz Tauber. Herrn Dipl.-Kfm. Franz Brücklmeier bin ich für die Mitwirkung an der Korrektur der Druckfahnen zu Dank verpflichtet. Mein besonderer Dank gilt Frau Sonja Amann für das mehrmalige und sorgfältige Schreiben des Manuskriptes.

Regensburg, im November 1982

Gerhard Scherrer

Inhaltsübersicht

Vorwort

Abbildungsverzeichnis

Erster Teil Grundlagen der Kostenrechnung

1 Charakterisierung der Kostenrechnung

2 Aufgaben der Kostenrechnung

3 Grundbegriffe der Kostenrechnung

4 Produktions- und kostentheoretische Grundlagen der Kostenrechnung

Zweiter Teil Systeme der Kostenrechnung

1 Begriffe und Gliederungsmerkmale

2 Vergangenheitsbezogene Kostenrechnungssysteme

3 Zukunftsbezogene Kostenrechnungssysteme

4 Ergebnis

Dritter Teil Planung der Kosten

1 Grundlagen der Planungsrechnung

2 Absatz- und Produktionsplanung als Basis der Kostenplanung

3 Prinzipien und Verfahren der Kostenzuordnung

4 Durchführung der Kostenplanung

Vierter Teil Erfassung und Verrechnung der Kosten

1 Grundlagen der Erfassung und Verrechnung der Kosten

2 Kostenerfassung

3 Kostenverrechnung auf betriebliche Teilbereiche

4 Kostenverrechnung auf Kostenträger

Fünfter Teil Kontrolle der Kosten

1 Grundlagen der Kostenkontrolle

2 Kontrolle der Produktionsfaktorpreise

3 Kontrolle der beschäftigungsvariablen Kosten

4 Kontrolle der beschäftigungsfixen Kosten

Sechster Teil Kurzfristige Erfolgs- und Deckungsbeitragsrechnung

1 Aufgaben und Bereiche

2 Erfolgsermittlung und Erfolgskontrolle

3 Erfolgsanalyse

Literatur

Sachregister

Inhaltsverzeichnis

Vorwort

Abbildungsverzeichnis

Erster Teil Grundlagen der Kostenrechnung

1 Charakterisierung der Kostenrechnung

2 Aufgaben der Kostenrechnung

2.1 Lenkung

2.2 Dokumentation

2.3 Kontrolle

3 Grundbegriffe der Kostenrechnung

3.1 Kostenbegriff

3.1.1 Wertmäßiger Kostenbegriff

3.1.2 Pagatorischer Kostenbegriff

3.1.3 Folgerungen

3.2 Leistungsbegriff

3.3 Abgrenzungen

3.3.1 Abgrenzung von Kosten, Auszahlung und Aufwand

(1) Kosten und Auszahlung

(2) Kosten und Aufwand

3.3.2 Abgrenzung von Leistung, Einzahlung und Ertrag

(1) Leistung und Einzahlung

(2) Leistung und Ertrag

3.4 Kostengliederungen und spezielle Kostenkategorien

3.4.1 Einzelkosten und Gemeinkosten

(1) Einzelkosten

(2) Gemeinkosten

(3) Relative Einzelkosten

3.4.2 Variable und fixe Kosten

(1) Variable Kosten

(2) Fixe Kosten

3.4.3 Vollkosten und Teilkosten

(1) Vollkosten

(2) Teilkosten

3.3.4 Istkosten und Plankosten

(1) Istkosten und Normalkosten

(a) Istkosten

(b) Normalkosten

(c) Normkosten

(2) Plankosten und Sollkosten

(a) Plankosten

(b) Sollkosten

3.3.5 Relevante und nicht relevante Kosten

(1) Relevante Kosten

(2) Nicht relevante Kosten

4 Produktions- und kostentheoretische Grundlagen der Kostenrechnung

4.1 Produktionstheoretische Grundlagen

4.1.1 Unmittelbare Beziehungen zwischen Produktionsfaktormenge und Produktmenge

(1) Substitutionalität der Produktionsfaktoren

(2) Limitationalität der Produktionsfaktoren

4.1.2 Mittelbare Beziehungen zwischen Produktionsfaktormenge und Produktmenge

(1) Intensitätsvariation bei konstanter Produktionszeit

(2) Produktionszeitvariation bei konstanter Intensität

4.2 Kostentheoretische Grundlagen

4.2.1 Unmittelbare Beziehungen zwischen Produktionsfaktormenge und Produktmenge

(1) Substitutionalität der Produktionsfaktoren

(2) Limitationalität der Produktionsfaktoren

4.2.2 Mittelbare Beziehung zwischen Produktionsfaktormenge und Produktmenge

(1) Intensitätsvariation bei konstanter Produktionszeit

(2) Produktionszeitvariation bei konstanter Intensität

Zweiter Teil Systeme der Kostenrechnung

1 Begriffe und Gliederungsmerkmale

2 Vergangenheitsbezogene Kostenrechnungssysteme

2.1 Vergangenheitsbezogene Vollkostenrechnungssysteme

2.1.1 Istkostenrechnung auf Vollkostenbasis

2.1.2 Normalkostenrechnung auf Vollkostenbasis

(1) Starre Normalkostenrechnung

(2) Flexible Normalkostenrechnung

2.2 Vergangenheitsbezogene Teilkostenrechnungssysteme

2.2.1 Istkostenrechnung auf Grenzkostenbasis

2.2.2. Stufenweise Fixkostendeckungsrechnung

3 Zukunftsbezogene Kostenrechnungssysteme

3.1 Zukunftsbezogene Vollkostenrechnungssysteme

3.1.1 Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis

(1) Starre Plankostenrechnung

(2) Flexible Plankostenrechnnng

(3) Standard- und Prognosekostenrechnung

(a) Standardkostenrechnung

(b) Prognosekostenrechnung

3.1.2 Prozeßkostenrechnung

(1) Grundlagen

(2) Aufbau und Verfahren

(3) Beurteilung

3.1.3 Zielkostenrechnung

(1) Grundlagen

(2) Verfahren

(a) Zielkostenfestlegung für das Produkt

(b) Zielkostenspaltung

(c) Zielkostenerreichung

(3) Beurteilung

3.2 Zukunftsbezogene Teilkostenrechnungssysteme

3.2.1 Grenzplankostenrechnung

3.2.2 Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung

(1) Grundlagen

(2) Verfahren

(3) Beurteilung

4 Ergebnis

Dritter Teil Planung der Kosten

1 Grundlagen der Planungsrechnung

1.1 Planungsverfahren

1.2 Planungsvariable

2 Absatz- und Produktionsplanung als Basis der Kostenplanung

2.1 Absatzplanung

2.2 Produktionsplanung

2.2.1 Produktionsprogrammplanung

2.2.2 Bereitstellungsplanung

(1) Bereitstellungsplanung der Potentialfaktoren

(2) Bereitstellungsplanung der Verbrauchsfaktoren

2.2.3 Produktionsverfahrensplanung

3 Prinzipien und Verfahren der Kostenzuordnung

3.1 Theoretische und konventionelle Prinzipien der Kostenzuordnung

3.1.1 Kostenverursachungsprinzip

3.1.2 Identitätsprinzip

(1) Konzeption

(2) Durchbrechungen

3.1.3 Konventionelle Kostenzuordnungsprinzipien

(1) Proportionalitätsprinzip

(2) Durchschnittsprinzip und Belastungsäquivalenzprinzip

(3) Leistungsentsprechungsprinzip

(4) Tragfähigkeitsprinzip

3.2 Bezugsobjekte der Kostenzuordnung

3.3 Verfahren der Kostenzuordnung

3.3.1 Direkte Kostenzuordnung

3.3.2 Kostenzuordnung anhand von Bezugsgrößen

(1) Direkte Bezugsgrößen

(a) Homogene Kostenverursachung

(b) Heterogene Kostenverursachung

(2) Indirekte Bezugsgrößen

4 Durchführung der Kostenplanung

4.1 Planung der Produktionsfaktorpreise

4.1.1 Planungsperiode

4.1.2 Planungsmethoden

(1) Standardpreisplanung

(2) Prognosepreisplanung

4.2 Planung der Kostenträgereinzelkosten

4.2.1 Planung der Produkteinzelkosten

(1) Planung der Materialeinzelkosten

(a) Planung der Materialmengen

(b) Bewertung der Materialmenge

(2) Planung der Lohneinzelkosten

(a) Personalkosten als Produkteinzelkosten

(b) Planung der Fertigungszeit

(c) Bewertung der Fertigungszeit

(3) Planung der Sondereinzelkosten

(a) Sondereinzelkosten der Fertigung

(b) Sondereinzelkosten des Vertriebs

4.2.2 Planung der Produktgruppeneinzelkosten

(1) Planung der Einzelkosten frei variierbarer Produktgruppen

(a) Personalkosten

(b) Materialkosten

(c) Sondereinzelkosten der Fertigung

(d) Sondereinzelkosten des Vertriebs

(2) Planung der Einzelkosten produktionsbedingter Produktgruppen

4.2.3 Planung der Kostenstelleneinzelkosten

(1) Bildung und Abgrenzung der Kostenstellen

(2) Planung einzelner Kostenarten

(a) Hilfsstoffe

(b) Betriebsstoffe

(c) Energie

(d) Hilfslöhne

(3) Planungsverfahren

4.2.4 Planung der Bereichseinzelkosten

4.3 Planung der beschäftigungsfixen Kosten

4.3.1 Technische und ökonomische Sicht der Betriebsbereitschaft

4.3.2 Zeitliche Strukturierung der beschäftigungsfixen Kosten

(1) Grundsätze

(2) Probleme

4.3.3 Kostenartenweise Planung der beschäftigungsfixen Kosten

(1) Planung der Betriebsmittelkosten

(a) Planung der Abschreibungskosten

(b) Planung der Wartungs- und Reparaturkosten

(2) Planung der Personalkosten

(a) Planungsgrundsätze

(b) Hilfslöhne

(c) Gehälter

(d) Sozialkosten

(3) Planung der Kapitalkosten

(a) Einbeziehungskonzeptionen

(b) Betriebsnotwendiges Kapital und Kapitalkosten

(c) Betriebsnotwendiges Vermögen und Kapitalkosten

(d) Kostenauflösung

4.4 Planung der Kostenträgerkosten

4.4.1 Aufgaben der Plankalkulation

(1) Planung der Kostenträgerkosten zur Preisfestsetzung

(a) Kostenpreisermittlung auf Basis geplanter Vollkosten

(b) Kostenpreisermittlung auf Basis geplanter Grenzkosten

(c) Beurteilung der Kostenpreisermittlung

(2) Planung der Kostenträgerkosten als Grundlage für Kalkulation, Erfolgsrechnung und Analyse

4.4.2 Plankalkulation bei einfacher Produktion

(1) Planungsgrundsätze und Verfahrensüberblick

(2) Systembedingter Aufbau der Plankalkulation

(3) Plangrenzkostenkalkulation

(4) Planvollkostenkalkulation

(a) Parallelkalkulation

(b) Ergänzungskalkulation

4.4.3 Plankalkulation bei verbundener Produktion

(1) Prozeßbedingungen

(2) Plangrenzkostenkalkulation

(3) Planvollkostenkalkulation

Vierter Teil Erfassung und Verrechnung der Kosten

1 Grundlagen der Erfassung und Verrechnung der Kosten

1.1 Begriffliche Grundlagen

1.1.1 Merkmale der Kostenerfassung

(1) Begriff

(2) Mengen- und wertmäßige Kostenerfassung

(3) Primär- und sekundärstatistische Kostenerfassung

(4) Einzelerfassung und Aggregation

1.1.2 Begriff der Kostenverrechnung

1.2 Grundsätze der Erfassung und Verrechnung von Kosten

1.2.1 Grundsätze der Kostenerfassung

1.2.2 Zweckorientierung der Kostenverrechnung

(1) Standardisierte Auswertungsrechnungen

(2) Fallweise Auswertungsrechnungen

2 Kostenerfassung

2.1 Mehrdimensionale Kostenerfassung in der Grundrechnung

2.2 Eindimensionale Kostenerfassung in der Kostenartenrechnung

2.3 Erfassung einzelner Kostenarten

2.3.1 Erfassung der Materialkosten

(1) Erfassung der Materialverbrauchsmengen

(a) Inventurverfahren

(b) Rückrechnung

(c) Fortschreibung

(2) Bewertung des Materialverbrauchs

2.3.2 Erfassung der Personalkosten

(1) Erfassung des Mengengerüsts

(2) Bewertung des Mengengerüsts

2.3.3 Erfassung der Betriebsmittelkosten

(1) Abschreibungskosten

(a) Erfassung des Werteverzehrs

(b) Bewertung des Werteverzehrs

(2) Wartungs- und Reparaturkosten

(a) Erfassung der Mengenkomponente

(b) Bewertung der Mengenkomponente

(c) Wesentliche Verbesserung der Betriebsmittel

2.3.4 Erfassung der Kapitalkosten

(1) Erfassung der Mengenkomponente

(2) Bewertung der Mengenkomponente

2.3.5 Erfassung der Sonstigen Kosten

(1) Erfassung der Sonstigen pagatorischen Kosten

(2) Erfassung der Sonstigen kalkulatorischen Kosten

(a) Kalkulatorischer Untemehmerlohn

(b) Kalkulatorische Wagnisse

3 Kostenverrechnung auf betriebliche Teilbereiche

3.1 Instrumente der Betriebsabrechnung

3.1.1 Kontenmäßige Betriebsabrechnung

3.1.2 Statistisch-tabellarische Betriebsabrechnung

3.2 Verrechnung der Kostenträgereinzelkosten

3.3 Verrechnung der primären Kostenstellenkosten

3.3.1 Primäre Kostenstelleneinzelkosten

3.3.2 Primäre Kostenstellengemeinkosten

3.4 Verrechnung sekundärer Kostenstellenkosten

3.4.1 Gegenstand und Zweck der Kostenverrechnung

3.4.2 Verfahren der Kostenverrechnung

(1) Sukzessive Verrechnungsverfahren

(a) Kostenartenverfahren

(b) Kostenstellenumlageverfahren

(c) Kostenstellenausgleichsverfahren

(d) Kostenträgerverfahren

(2) Simultane Verrechnungsverfahren

3.5 Bildung von Zuschlagssätzen

4 Kostenverrechnung auf Kostenträger

4.1 Zweckorientierung der Kostenverrechnung

4.1.1 Nachkalkulation

4.1.2 Kostenträgerbewertung in der kurzfristigen Erfolgsrechnung

4.1.3 Kostenträgerbewertung im Jahresabschluß

(a) Kostenelemente

(b) Kostencharakter

(c) Einbeziehungsumfang

4.1.4 Selbstkosten bei öffentlichen Aufträgen

4.2 Verfahren der Kostenverrechnung auf den Kostenträger

4.2.1 Verfahren der Divisionskalkulation

(1) Summarische Divisionskalkulation

(2) Differenzierte Divisionskalkulation

(3) Äquivalenzziffem-Divisionskalkulation

4.2.2 Verfahren der Zuschlagskalkulation

(1) Summarische Zuschlagskalkulation

(2) Differenzierte Zuschlagskalkulation

(a) Grenzkostenkalkulation

(b) Vollkostenkalkulation

4.2.3 Kuppelproduktkalkulation

(1) Restwertkalkulation

(a) Restwertkalkulation bei ausschließlichem Kuppelproduktionsprozeß

(b) Restwertkalkulation bei Weiterverarbeitung

(2) Verteilungskalkulation

(a) Verteilungskalkulation auf Marktpreisbasis

(b) Verteilungskalkulation auf Verwertungsüberschußbasis

Fünfter Teil Kontrolle der Kosten

1 Grundlagen der Kostenkontrolle

1.1 Theoretische Grundlagen der Kostenkontrolle

1.1.1 Aufspaltung der Kostenabweichungen

1.1.2 Methoden der Verrechnung höherer Kostenabweichungen

(1) Proportionale Abweichungsverrechnung

(2) Alternative Abweichungsverrechnung

(3) Kumulative Abweichungsverrechnung

1.2 Eingrenzung des Kontrollbereichs

1.3 Verfahren der Kostenkontrolle

1.4 Bereiche der Kostenkontrolle

2 Kontrolle der Produktionsfaktorpreise

2.1 Ermittlung der Preisabweichungen

2.1.1 Ermittlung der Preisabweichungen beim Produktionsfaktorzugang

(1) Kontenmäßige Erfassung der Preisabweichungen

(2) Statistisch-tabellarische Erfassung der Preisabweichungen

2.1.2 Ermittlung der Preisabweichungen beim Produktionsfaktorverbrauch

(1) Kontenmäßige Erfassung der Preisabweichungen

(2) Statistisch-tabellarische Erfassung der Preisabweichungen

2.1.3 Verfahrensvergleich

2.2 Analyse der Preisabweichungen

3 Kontrolle der beschäftigungsvariablen kostten

3.1 Kontrollgrößen

3.2 Kontrolle der Produkteinzelkosten

3.2.1 Kontrolle der Materialeinzelkosten

(1) Ermittlung der Materialeinzelkostenabweichung

(2) Analyse der Materialeinzelkostenabweichung

3.2.2 Kontrolle der Lohneinzelkosten

(1) Kontrolle der Lohneinzelkosten bei Zeitlohn

(2) Kontrolle der Lohneinzelkosten bei Akkordlohn

(3) Kontrolle der Lohneinzelkosten bei Lohnsatzmischung

3.2.3 Kontrolle der Sondereinzelkosten

(1) Sondereinzelkosten der Fertigung

(2) Sondereinzelkosten des Vertriebs

3.3 Kontrolle der Produktgruppeneinzelkosten

3.3.1 Kontrolle der Einzelkosten frei variierbarer Produktgruppen

(1) Produktgruppenbezogene Materialeinzelkosten

(2) Produktgruppenbezogene Lohneinzelkosten

(3) Produktgruppenbezogene Ausschußkosten

3.3.2 Kontrolle der Einzelkosten produktionsbedingter Produktgruppen

3.4 Kontrolle der beschäftigungsvariablen Kostenstelleneinzelkosten

3.4.1 Ermittlung der Gesamtabweichung

3.4.2 Abspaltung produktionsbedingter Abweichungen

(1) Abweichungen durch Veränderung der Seriengröße

(2) Abweichungen durch Veränderung der Intensität

4 Kontrolle der beschäftigungsfixen Kosten

4.1 Charakterisierung der Kostenkontrolle

4.2 Ermittlung und Analyse der Kostenabweichungen

4.3 Leer- und Nutzkostenanalyse

Sechster Teil Kurzfristige Erfolgs- und Deckungsbeitragsrechnung

1 Aufgaben und Bereiche

1.1 Leistungsrechnung und Erlöszuordnung

1.2 Erfolgsgliederung und Bestimmung von Deckungsbeiträgen

2 Erfolgsermittlung und Erfolgskontrolle

2.1 Verfahren der Erfolgsermittlung

2.1.1 Gesamtkostenverfahren

2.1.2 Umsatzkostenverfahren

(1) Umsatzkostenverfahren auf Vollkostenbasis

(2) Umsatzkostenverfahren auf Teilkostenbasis

2.2 Verfahren der Erfolgskontrolle

2.2.1 Geschlossene Kostenträgererfolgsrechnung

(1) Betriebsleistungsrechnung

(2) Bestandsrechnung

(3) Vertriebsleistungs-/Ergebnisrechnung

2.2.2 Offene Kostenträgererfolgsrechnung

3 Erfolgsanalyse

3.1 Erfolgsanalyse beim Einproduktunternehmen

3.2 Erfolgsanalyse bei Mehrproduktunternehmen

3.2.1 Eindimensionale Break-even-Analyse

3.2.2 Mehrdimensionale Break-even-Analyse

Literatur

Sachregister

Abbildungsverzeichnis

Abb. 1:   Abgrenzung Kosten/Auszahlungen

Abb. 2:   Abgrenzung Kosten/Aufwand

Abb. 3:   Abgrenzung Leistung/Einzahlungen

Abb. 4:   Abgrenzung Leistung/Ertrag

Abb. 5:   Allgemeine Produktionsisoquante

Abb. 6:   Spezielle Produktionsisoquante

Abb. 7:   Effiziente Produktionen bei linear-limitationaler Produktionsfunktion

Abb. 8:   Spezielle Verbrauchsfunktion

Abb. 9:   Minimalkostenlinie

Abb. 10:  Spezielle Kostenkurve

Abb. 11:  Spezielle Kostenkurve

Abb. 12:  Spezielle Kostenkurve

Abb. 13:  Systematik vergangenheitsbezogener Kostenrechnungssysteme

Abb. 14:  Gemeinkostendifferenz in der Normalkostenrechnung

Abb. 15:  Schema stufenweise Fixkostendeckungsrechnung

Abb. 16:  Systematik zukunftsbezogener Kostenrechnungssysteme

Abb. 17:  Plangemeinkosten, Funktion verrechnete Plangemeinkosten in der starren Plankostenrechnung

Abb. 18:  Kostenabweichungen in der starren Plankostenrechnung

Abb. 19:  Plangemeinkosten, Funktionen Sollgemeinkosten, verrechnete Plangemeinkosten in der flexiblen Plankostenrechnung

Abb. 20:  Kostenabweichungen i n der flexiblen Plankostenrechnung

Abb. 21:  Grenzplankosten, Funktionen Grenzsollkosten, verrechnete Grenzplankosten in der Grenzplankostenrechnung

Abb. 22:  Kostenabweichungen in der Grenzplankostenrechnung

Abb. 23:  Bezugsgrößensystem der flexiblen Plankostenrechnung

Abb. 24:  Gliederung der Auftragszeit nach REFA

Abb. 25:  Spezielle Produktionsstruktur mit Kuppelprozeß

Abb. 26:  Schema Plangrenzkostenkalkulation

Abb. 27:  Schema Plankalkulation Kuppelprozeß

Abb. 28:  Schema Kostenverrechnung im Betriebsabrechnungsbogen

Abb. 29:  Beispiel Kostenverrechnung im Betriebsabrechnungsbogen

Abb. 30:  Kostenverrechnung Anbauverfahren

Abb. 31:  Kostenverrechnung Stufenverfahren

Abb. 32:  Kostenverrechnung Simultanverfahren

Abb. 33:  Gegenüberstellung kostenrechnerische Kostenträgerkosten/bilanzielle Herstellungskosten

Abb. 34:  Schema Mindestgliederung Preiskalkulation nach LSP

Abb. 35:  Schema summarische Zuschlagskalkulation

Abb. 36:  Schema differenzierte Zuschlagskalkulation

Abb. 37:  Schema Restwertkalkulation

Abb. 38:  Aufspaltung der gesamten Kostenabweichung

Abb. 39:  Schema Kostenkontroll-/Kostenvergleichsverfahren

Abb. 40:  Beschäftigungsabweichungen

Abb. 41:  Leerkosten und Beschäftigungsabweichung

Abb. 42:  Erfolgsgliederung

Abb. 43:  Break-even-Punkt mit Erlös- und Kostenkurve

Abb. 44:  Break-even-Punkt mit Deckungsbeitragskurve

Abb. 45:  Break-even-Bereich bei alternativen Erlös- und Kostenkurven

Abb. 46:  Cash-flow-bezogener Break-even-Punkt

Abb. 47:  Break-even-Gerade im y2,y1-Koordinatensystem

Erster Teil

Grundlagen der Kostenrechnung

1 Charakterisierung der Kostenrechnung

Die Kostenrechnung stellt neben der Finanzbuchführung einen zentralen Bereich des betrieblichen Rechnungswesens dar. Wird das betriebliche Rechnungswesen in die traditionellen Rechnungskreise externes Rechnungswesen (Finanzbuchführung und Jahresabschluß) und internes Rechnungswesen gegliedert, so ist die Kostenrechnung Teil des internen Rechnungswesens. Der externe bzw. interne Bezug stellt indessen kein ausschließliches Gliederungskriterium für das Rechnungswesen dar, da in der Finanzbuchführung ebenso wie in der Kostenrechnung externe und interne Vorgänge erfaßt und verarbeitet werden. Die Zuordnung der Kostenrechnung zum internen Rechnungswesen folgt allerdings bei Abstellen auf die Informationsempfänger von Kostenrechnungsdaten (Horngren/Foster/Datar, Cost Accounting, S. 2f.). Die Kostenrechnung liefert Informationen für untemehmensinterne Empfänger (Management) im Gegensatz zum Jahresabschluß, der primär dem Zweck der Vermittlung nützlicher Informationen an untemehmensexterne Informationsberechtigte (Anteilseigner) dient und insoweit dem externen Rechnungswesen zugeordnet wird.

Unabhängig von dem externen und internen Bezug läßt sich das betriebliche Rechnungswesen in Verfahren zur Verarbeitung von Strom- und Bestandsgrößen gliedern. Als Stromgrößen kommen insbesondere die Größen «Einzahlung, Auszahlung», «Aufwand, Ertrag» sowie «Kosten, Leistung» in Betracht. Bestandsgrößen sind namentlich materielle und immaterielle Güterbestände, Forderungen, Zahlungsmittel und Schulden. Bei einer Gliederung des Rechnungswesens in Stromgrößen- und Bestandsrechnungen ist die Kostenrechnung als Erfolgsrechnung mit den Größen Kosten und Leistung eindeutig dem Bereich der Stromgrößenrechnungen zuzuordnen. Allerdings besteht eine Funktion der Kostenrechnung auch in der Bewertung von (unfertigen und fertigen) Beständen an hergestellten Gütern.

Die Kostenrechnung ist bei der vorgenommenen Zuordnung eine einperiodische Rechnung, die im Zeitbezug als Vergangenheits- oder Zukunftsrechnung ausgestaltet werden kann. Als einperiodische kurzfristige Rechnung verzichtet sie auf die Diskontierung von Zahlungsströmen (Einzahlungen, Auszahlungen), berücksichtigt aber gleichzeitig für die mehrperiodisch nutzbaren Produktionsfaktoren bzw. für das mehrperiodisch eingesetzte Kapital Zinsen als negative Erfolgskomponente (Kosten).

Als Erfolgsrechnung ist die Kostenrechnung nicht auf die Ermittlung eines globalen Betriebserfolgs beschränkt. Ihre Aufgabe besteht gerade in der Ermittlung differenzierter, alternativer Erfolgsgrößen. Relevante Erfolgsgrößen sind vor allem

der vergangenheits- und zukunftsbezogene kurzfristige Periodenerfolg;

der Erfolg einzelner Betriebsbereiche (profit center);

der Kostenträgererfolg, als Produkt-, Produktgruppen- oder Auftragserfolg;

der Absatzbereichserfolg als regionaler Erfolg, wie Inlandserfolg oder Auslandserfolg differenziert nach wichtigen Ländern oder Gebieten;

der Kundenerfolg als Erfolg aus Absatzgeschäften mit den wichtigsten Abnehmern.

Die Kostenrechnung wird vielfach im Gegensatz zur pagatorischen Finanzrechnung als kalkulatorische Rechnung charakterisiert. Damit soll zum Ausdruck gebracht werden, daß die in der Kostenrechnung zu erfassenden Vorgänge des Einsatzes von Produktionsfaktoren zur Erstellung der betrieblichen Leistung nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit Zahlungsströmen stehen oder stehen müssen. Wie die unten vorgenommenen Begriffsabgrenzungen zeigen, unterscheiden sich Kosten und Leistung von den Rechengrößen Auszahlung und Einzahlung in unterschiedlichster Weise. Dies schließt indessen nicht aus, daß es möglich ist, die Kostenrechnung so auszugestalten, daß sie weitgehend auf Zahlungsströmen beruht, was bereits in dem Begriff der pagatorischen Kosten zum Ausdruck kommt. Darüber hinaus sind moderne Kostenrechnungssysteme in wesentlichen Bereichen auf Zahlungsströme ausgerichtet (Riebel, Einzelkostenrechnung, 1994).

Anders als die Erfolgsrechnung der auf den Rechengrößen Aufwand und Ertrag beruhenden Gewinn- und Verlustrechnung kann die Kostenrechnung vergangenheitsbezogene, ermittlungsorientierte Rechnung und zukunftsbezogene, entscheidungsorientierte Rechnung sein. Beide Rechnungen stellen in der Praxis angewandte Verfahren der Kostenrechnung dar.

Ermittlungsorientierte Rechnungen

sind durch den Vergangenheitsbezug und die Konventionalisierung der Kostenverrechnung gekennzeichnet. Entsprechend ihrem Wesen als interne Rechnung ist die Kostenrechnung bei dieser Ausgestaltung einseitig auf die Nachrechnung ausgerichtet.

Als

entscheidungsorientierte Rechnung

ist die Kostenrechnung ein mittelbares Instrument der Zielrealisation in einem Unternehmen vor allem in bezug auf Entscheidungen über die Bereiche Beschaffung, Fertigung und Absatz. Dabei kann der Kostenrechnung die Aufgabe zukommen, Zielvorgaben im Unternehmen umzusetzen (Zielkostenrechnung, target costing). Die Ermittlung der Kosten kann aber auch mittelbar der Zielerreichung dienen, indem die Kostenrechnung Daten bereitstellt, die zur Beurteilung von Entscheidungsaltemativen in bezug auf die Zielrealisation herangezogen werden können.

Für die Durchführung der Kostenrechnung in einem Unternehmen kommen mehrere Verfahren in Betracht. Im allgemeinen wird zwischen kontenmäßiger (buchhalterischer) und statistisch-tabellarischer Form der Kostenrechnung unterschieden.

Bei der

buchhalterischen Form

der Kostenrechnung werden die Kostenrechnungsvorgänge ähnlich wie bei der Finanzbuchführung auf Konten erfaßt. Dabei werden Kontengruppen für die einzelnen Kostenarten, die eingerichteten Kostenstellen und die hergestellten bzw. abgesetzten Kostenträger (Produkte, Produktgruppen, Aufträge) eingerichtet. Die Kosten werden im Ergebnis von den Kostenartenkonten über die Kostenstellenkonten auf die Kostenträgerkonten belastet.

Bei der

statistisch-tabellarischen Form

der Kostenrechnung wird die Erfassung der Kostenrechnungsdaten außerhalb des Kontenkreises in Tabellen vorgenommen.

Beide Verfahren für die Durchführung der Kostenrechnung lassen sich sowohl in konventioneller Weise als auch EDV-gestützt realisieren. In der Praxis wird die Kostenrechnung weitgehend unter Verwendung der EDV in statistisch-tabellarischer Form durchgeführt (Müller, Entwicklung, 1988; Plattner/Kagermann, Einbettung, 1988). Seit den 80er Jahren stellen die Ansätze darauf ab, die Kostenrechnung als eigenen Bereich des internen Rechnungswesens oder als Teil des gesamten Rechnungswesens datenbankorientiert auszugestalten (Scheer, Entwurf, 1988; Sinzig, Rechnungswesen, 1990).

Zusammenfassend läßt sich die Kostenrechnung wie folgt charakterisieren: Sie ist

als untemehmensintemes Informationsinstrument primär interne Rechnung;

als Stromgrößenrechnung Erfolgsrechnung zur Ermittlung differenzierter, alternativer Erfolgsgrößen;

primär einperiodische, kurzfristige Rechnung;

entsprechend dem zugrundeliegenden Kostenbegriff kalkulatorische oder pagatorische Rechnung;

nach der zugeordneten Aufgabe ermittlungs- oder entscheidungsorientierte Rechnung.

Die äußere Form der Durchführung der Kostenrechnung ist für ihre Charakterisierung von sekundärer Bedeutung. Sie läßt dagegen auf die Effizienz des Verfahrens und den Zeitbereich, innerhalb dessen das Verfahren in der Lage ist, dokumentations-, kontroll- oder entscheidungsrelevante Informationen zur Verfügung zu stellen, schließen.

2 Aufgaben der Kostenrechnung

Die Aufgaben (Zwecksetzungen, Rechnungsziele) der Kostenrechnung werden je nach der Funktion, die der Kostenrechnung im betrieblichen Rechnungswesen beigemessen wird, verschieden umschrieben. Das ältere Schrifttum sieht die Aufgabe der Kostenrechnung überwiegend in der Ermittlung der Produktpreise. Daneben wird schon früh die Kontrolle der Betriebsgebarung als hervorragender Zweck der Kostenrechnung angesehen (Schmalenbach, Kostenrechnung, S. 15ff.). Im entscheidungsorientierten Rechnungswesen tritt die Lenkungsfunktion der Kostenrechnung und ihre Ausgestaltung als Führungsinstrument in den Vordergrund (Rie-bel, Einzelkostenrechnung, S. 596ff., 626ff.).

2.1 Lenkung

Die Lenkungsfunktion der Kostenrechnung impliziert die Ermittlung von Daten anhand des Instrumentariums der Kostenrechnung, die als Basis für rationale unternehmerische Entscheidungen dienen (Bohr/Schwab, Überlegungen, S. 140). Hierzu rechnen insbesondere die Erstellung von alternativen Plänen einschließlich der Darstellung kosten- und leistungsmäßiger Auswirkungen der einzelnen Handlungsaltemativen sowie die Darstellung der Planelemente und die Vorgabe der Plandaten an die betrieblichen Teilbereiche.

Die Erstellung von alternativen Plänen und die Darstellung der kosten-und leistungsmäßigen Auswirkungen der in der Planung erfaßten Handlungsaltemativen erstreckt sich auf kurzfristige unternehmerische Entscheidungen. Sie betreffen insbesondere den Beschaffungs-, Produktions- und Absatzbereich:

Im Rahmen des

Beschaffungsbereichs

ist die Planung der Bestimmung optimaler Bestellmengen gewidmet.

Im

Produktionsbereich

richtet sich die Planung auf das optimale Produktionsprogramm und das optimale Produktionsverfahren.

Im

Absatzbereich

sind mit der Planung Preisuntergrenzen für die einzelnen Produkte zu bestimmen.

Die Planung muß eine detaillierte Darstellung aller Einzelelemente beinhalten, die für die zielentsprechende unternehmerische Entscheidung erforderlich sind. Dabei ist zu beachten, daß die Plandaten selbständigen betrieblichen Teilbereichen vorgegeben werden und eine Kontrolle nur dann durchgeführt werden kann, wenn die Aufgliederung der im Rahmen der Planung festgelegten prognostischen Daten so stark ist, daß auftretende Abweichungen (Kostenabweichungen) den betrieblichen Teilbereichen zurechenbar sind.

2.2 Dokumentation

Die Dokumentationsfunktion der Kostenrechnung besteht darin, die in der Betrachtungsperiode tatsächlich entstandenen Kosten zu erfassen und für die in Frage stehenden Zwecksetzungen aufzubereiten.

Zur Vorbereitung für den Einsatz von Lenkungs- und Kontrollmechanismen muß die Erfassung und Aufbereitung der Kosten in einem Unternehmen nach den gleichen Kriterien erfolgen, nach denen die Kostenplanung vorgenommen worden ist. Die Zwecksetzungen der Erfassung und Aufbereitung der Kosten lassen sich danach unterscheiden, ob die Dokumentation

der Beachtung gesetzlicher, satzungsmäßiger oder verordnungsmäßiger Vorschriften dient oder

die Grundlage für die Kontrolle der im Rahmen der Kostenplanung vorgegebenen Daten bilden soll.

Die Dokumentation aufgrund gesetzlicher, satzungsmäßiger oder verordnungsmäßiger Vorschriften kommt namentlich in den folgenden Fällen in Betracht:

Die Bewertung der Bestände an unfertigen und fertigen Produkten nach §§ 253, 255 HGB in der Handelsbilanz sowie nach § 6 EStG in der Steuerbilanz. Grundlage für die handels- und steuerbilanzielle Bewertung der unfertigen und fertigen Produkte sind die in der Kostenrechnung erfaßten, in die Bestandsbewertung einziehungspflichtigen bzw. einziehbaren Daten.

Die Bewertung unfertiger und fertiger Produkte nach satzungsmäßigen, die handels- und steuerrechtlichen Regeln ergänzenden Vorschriften.

Die Abrechnung von öffentlichen Aufträgen und Bauleistungen entsprechend der Verordnung PR 30/53 des Bundesministers für Wirtschaft über Preise bei öffentlichen Aufträgen (VPöA) und der Leitsätze für die Preisermittlung aufgrund von Selbstkosten (LSP).

Für die Dokumentation als Grundlage der Kostenkontrolle gilt das Folgende:

Kostenkontrollen beruhen auf Soll-Ist-Vergleichen von Kosten, die den betrieblichen Teilbereichen (Kostenstellen) oder den hergestellten bzw. abgesetzten Kostenträgern (Produkten, Produktgruppen, Aufträgen) zugerechnet werden. Mit der Dokumentation werden die Istkosten erfaßt, die im Rahmen der Kostenkontrolle den Sollkosten gegenübergestellt werden.

Die Dokumentation ist darüber hinaus bei komplexen Produktionsverfahren eine Voraussetzung dafür, bestehende Kosteninterdependenzen sichtbar zu machen. Sie ist damit zugleich Grundlage für den Aufbau von Plankostenrechnungen.

Eine Beeinträchtigung der Dokumentationsfunktion der Kostenrechnung kann sich aus der Schwierigkeit der Datenerfassung bei bestimmten Produktionsprozessen ergeben. Auch kann eine starke Aufgliederung des Unternehmens in eine Vielzahl betrieblicher Teilbereiche die Erfassung und Verrechnung der Kostenrechnungsdaten erschweren. Andererseits besitzen moderne Produktionsanlagen Steuerungs- und Kontrollgeräte, die einen Großteil der notwendigen Daten automatisch dokumentieren. Darüber hinaus ermöglicht es die Einbeziehung der EDV in die Dokumentationsrechnung, insbesondere bei Installation von Online-Systemen, die schwerfällige und kostenintensive manuelle Erfassung und Aufbereitung von Daten durch rationelle Verfahren zu ersetzen.

2.3 Kontrolle

Die Kontrollfunktion der Kostenrechnung besteht in der Ermittlung und Analyse von Kostenabweichungen zwischen den auf der Basis der Plandaten bestimmten Sollkosten und den in der Dokumentationsrechnung ermittelten Istkosten für die Betrachtungsperiode.

Den Schwerpunkt der Kontrollfunktion der Kostenrechnung bildet die Analyse der Kostenabweichungen. Hierzu sind die Kostenabweichungen nach Verantwortungsbereichen und Entstehungsursachen aufzuspalten und entsprechend den Ursachen näher zu untersuchen und zu interpretieren. Entscheidende Bedeutung für die Interpretation der entstandenen Kostenabweichungen kommt der Gewinnung und dem Inhalt der Plankosten zu.

Plankostenrechnungssysteme unterscheiden sich durch konzeptionell unterschiedliche Planvorgaben:

In der

traditionellen Plankostenrechnung

wird die nach Kostenarten und Kostenstellen gegliederte Kostenplanung jeweils für eine meist einjährige Planungsperiode erstellt. Die Planung selbst erfolgt auf der Basis analytischer Verfahren prognostizierter bzw. standardisierter Kostenrechnungsdaten, die unter Berücksichtigung der beschaffungs-, produktions- und absatzmäßigen Bedingungen des Unternehmens ermittelt werden. Sie erstreckt sich auch auf die Planung der Produktionsfaktorpreise. Die Verwendung von geplanten Produktionsfaktorpreisen, die über einen längeren Zeitraum konstant sind, erlaubt es, die in den einzelnen Betrachtungsperioden auftretenden Kostenabweichungen miteinander zu vergleichen und ermöglicht eine Analyse der zeitlichen Entwicklung der Kostenabweichungen. Hierzu lassen sich für die Unternehmensleitung Anhaltspunkte für Anpassungsmaßnahmen ableiten.

Im Rahmen der

Weiterentwicklung der Plankostenrechnung

wird die Kontrolle in der Weise ausgebaut, daß die Vergleiche von Soll-und Istkosten sowohl Informationen über die Entwicklung der Kostenabweichungen im Zeitablauf als auch Informationen über den Grad der Planerfüllung unter Zugrundelegung der jeweiligen Zielsetzung des Unternehmens liefern. Hierzu ist es erforderlich, die Sollkosten auf der Basis der für die kurzfristige Planungsperiode geltenden Situation des Unternehmens im Beschaffungs-, Produktions- und Absatzbereich festzulegen. In einem weiteren Schritt kann der Verbrauch der Produktionsfaktormengen, z.B. der Einzelmaterialverbrauch, Fertigungszeitverbrauch, Energieverbrauch, in einer laufenden Kontrollrechnung ermittelt und ausgewertet werden.

Mit dem mehrstufigen Vorgehen wird die Voraussetzung dafür geschaffen, daß Kostenabweichungen gegenüber der Planung unmittelbar nach einem abgelaufenen Betriebsprozeß ermittelt und den Verantwortlichen bekanntgemacht werden können. Dies erlaubt nicht nur, daß sich die Verantwortlichen mit aufgetretenen Kostenabweichungen identifizieren können, es ermöglicht auch, unmittelbar an die Analyse der Kostenabweichungen im Rahmen eines Rückkoppelungsprozesses Lenkungsmechanismen zur Vermeidung weiterer Kostenabweichungen einzusetzen. Die Periodenrechnung dient bei einer solchen Ausgestaltung der Kontrollrechnung sowohl der Beurteilung des Periodenergebnisses als auch der Festlegung von Plandaten für die Folgeperiode.

3 Grundbegriffe der Kostenrechnung

Der Umfang und die Höhe dessen, was in der Kostenrechnung eines Unternehmens als negative Erfolgskomponente Kosten erfaßt und verrechnet wird, hängt entscheidend von der verwendeten Begriffsfassung ab. Damit stellt sich die Frage nach der Extension und dem Inhalt des zur Abgrenzung der negativen Erfolgskomponente verwendbaren richtigen Kostenbegriffs (Bohr/Schwab, Überlegungen, S. 141ff.).

Es stellt sich die Frage, ob der Kostenbegriff

als absolut in dem Sinne aufzufassen ist, daß er unabhängig von dem Zweck der Kostenrechnung besteht und dieser a priori vorgegeben ist oder

als relativ im Rahmen der Kosten- und Leistungsrechnung im Sinne einer Erfolgsrechnung für die negativen Erfolgskomponenten zu sehen ist, die je nach dem Rechnungszweck unterschiedlich sein können.

3.1 Kosten begriff

Der Umfang dessen, was als Kosten in das interne Rechnungswesen eines Unternehmens eingeht, wird von der verwendeten Begriffsfassung bestimmt. Die verschiedenen in der Betriebswirtschaftslehre bestehenden Fassungen des Begriffs Kosten basieren auf einer unterschiedlichen Interpretation der Merkmale, die den allgemeinen Kostenbegriff determinieren (Schweitzer/Küpper, Systeme, S. 16). Es sind dies:

Güter- bzw. Produktionsfaktorverbrauch,Sachziel- bzw. Leistungsbezogenheit des Güter- bzw. Produktionsfaktorverbrauchs,Bewertung des Güter- bzw. Produktionsfaktorverbrauchs.

Im folgenden werden die Begriffe Güterverbrauch und Produktionsfaktorverbrauch sowie die Begriffe Sachzielbezogenheit und Leistungsbezogenheit jeweils als Synonyme verwendet.

Der Art nach betrifft der Produktionsfaktorverbrauch Real- und Nominalgüter. Ursachen des Produktionsfaktorverbrauchs können neben den Eigenschaften des herzustellenden Produktes die technischen Bedingungen des Produktionsprozesses, vertragliche Verpflichtungen oder staatliche Abgabenlasten sein.

Nach dem Merkmal der Leistungsbezogenheit muß der Produktionsfaktorverbrauch im Zusammenhang mit der Erstellung der betrieblichen Leistung stehen. Der klassische Grundsatz, der diesen Zusammenhang zum Ausdruck bringt, ist das Kostenverursachungsprinzip.

Nach dem Kostenverursachungsprinzip liegt Leistungsbezogenheit des Produktionsfaktorverbrauchs vor, wenn er durch die Leistung verursacht ist. Die Annahme der Verursachung und damit der Leistungsbezogenheit des Produktionsfaktorverbrauchs ist allerdings von der Interpretation des Kostenverursachungsprinzips abhängig. Zu unterscheiden sind namentlich die kausale und die finale Interpretation.

Bei

Kausalität

wird auf einen Ursache-Wirkungs-Zusammenhang in dem Sinne abgestellt, daß die Leistung die Ursache, die Kostenentstehung die Wirkung des Prozesses darstellt. Es gilt der Satz:

Kosten entstehen (Wirkung), weil die Leistung als Produkt, Produktgruppe oder Auftrag erstellt wird (Ursache). Das bedeutet, die Kosten sind eine Folge der Leistungserstellung.

Leistungsbezogenheit des Produktionsfaktorverbrauchs liegt bei kausaler Interpretation des Kostenverursachungsprinzips insoweit vor, als der Produktionsfaktorverbrauch nicht entstehen würde, wenn die entsprechenden Produkte nicht erstellt würden. Bei kausaler Interpretation ist der Produktionsfaktorverbrauch insoweit nur für einen Teil der verbrauchten Produktionsfaktoren gegeben. Es ist der Verbrauch, der sich mit der Beschäftigung (Leistung) verändert, nicht jedoch der Produktionsfaktorverbrauch, der unabhängig von der Beschäftigung (Leistung) eintritt.

Bei

Finalität

wird auf einen Zweck-Mittel-Zusammenhang in dem Sinne abgestellt, daß die Kostenentstehung das Mittel, die Leistung den Zweck darstellt. Es gilt der Satz:

Die Kosten (Mittel) sind hinzunehmen, damit die Leistung als Produkt, Produktgruppe oder Auftrag erstellt wird (Zweck). Das bedeutet, der Leistung sind diejenigen Kosten anzulasten, die für ihre Erstellung in Kauf genommen werden.

Leistungsbezogenheit des Produktionsfaktorverbrauchs liegt nur insoweit vor, als die Leistung aus technischen, sozialen oder rechtlichen Gründen nicht möglich bzw. zulässig wäre, wenn der entsprechende Produktionsfaktorverbrauch nicht hingenommen würde. Dies betrifft den gesamten Produktionsfaktorverbrauch, der zum Zwecke der eigentlichen Produktion, der Aufrechterhaltung der Betriebsbereitschaft und der, soweit er sich aus dem sozialen und rechtlichen Bedingungsrahmen für die Leistungserstellung ergibt (Steuern, Gebühren, Beiträge), hingenommen wird.

Die Bewertung des Produktionsfaktorverbrauchs ist abhängig von der zugrundeliegenden Wertkonzeption.

3.1.1 Wertmäßiger Kosten begriff

Nach dem wertmäßigen Kostenbegriff unterliegt der Produktionsfaktorverbrauch einer speziellen Bewertung. Die verbrauchten Produktionsfaktormengen (z.B. Rohstoffe, Arbeitszeiten) sind auf der Grundlage einer speziellen Bezugsbasis (Gewicht, Fläche, Volumen, Minuten) zu messen. Man spricht von der Mengenextension der Kosten. Die verbrauchten Produktionsfaktormengen sind dabei durch einen Geldbetrag je Basiseinheit (GE pro Maßeinheit, GE pro Minute) auszudrücken. Die Zuordnung des Geldbetrages nennt man die Wertextension der Kosten.

Eine Bewertung als gesonderter Vorgang neben der Mengenerfassung ist nur für den Realgüterbereich erforderlich. Nur hier ist eine Differenzierung in Mengen- und Wertextension des Produktionsfaktorverbrauchs erforderlich. Bei Nominalgütern besteht i.d.R. keine Trennung zwischen Mengen- und Wertextension. Sie kommt als gedankliche Trennung allerdings bei der Berücksichtigung von Geldwertschwankungen im Zeitvergleich und als reale Trennung bei der Bewertung des Geldverbrauchs in ausländischer Währung (z.B. USD) mit dem maßgeblichen Umrechnungskurs (Devisenkurs) in Betracht.

Die Bewertung des Produktionsfaktorverbrauchs erfolgt beim wertmäßigen Kostenbegriff auf der Basis individueller, subjektiver Nutzenvorstellungen. Das bedeutet, der wertmäßige Kostenbegriff schreibt die Bewertung eines Produktionsfaktorverbrauchs nicht generell fest, sie wird vielmehr durch die spezielle Zielfunktion des Unternehmens definiert. Dem Produktionsfaktorverbrauch ist der Wert zuzuordnen, der bei gegebener Zielfunktion zu optimalem Produktionsfaktoreinsatz führt (Schweitzer/Küpper, Systeme, S. 23). Dabei sind sowohl die Verfügbarkeit der zu bewertenden Produktionsfaktoren als auch Begrenzungen in der jeweiligen konkreten Entscheidungssituation (Engpaß) zu berücksichtigen.

3.1.2 Pagatorischer Kostenbegriff

Nach dem pagatorischen Kostenbegriff erfolgt die Bewertung des Produktionsfaktorverbrauchs mit dem Auszahlungsbetrag. Ist im Zusammenhang mit dem Produktionsfaktorverbrauch eine Auszahlung nicht erfolgt, so ist eine Bewertung nach dem pagatorischen Kostenbegriff nicht möglich, so daß das Vorliegen eines der Merkmale des Kostenbegriffs fehlt, d.h., Kosten liegen nicht vor.

Der pagatorische Kostenbegriff verlangt das Vorliegen einer Auszahlung, die der Kategorie der nicht kompensierten Auszahlungen angehört. Es handelt sich dabei um betriebliche Geldabflüsse, die nicht durch entsprechende Einzahlungen (z.B. aus einer Kreditinanspruchnahme oder durch den Rückempfang eines gewährten Kredits) kompensiert werden. Nicht kompensierte Auszahlungen sind Geldbeträge, die für den Erwerb der Produktionsfaktoren im weitesten Sinne (Material, Arbeitskraft, Energie) an Dritte geleistet werden.

Das Abstellen auf Auszahlungen führt im Zusammenhang mit der Bewertung des Produktionsfaktorverbrauchs beim pagatorischen Kostenbegriff zu einer weitgehenden Objektivierung. Der Kostenwert wird durch die Anschaffungsauszahlungen eines Produktionsfaktors festgelegt. Dies gilt immer dann, wenn Periodengleichheit zwischen Auszahlung und Leistung besteht. In diesem Fall kann die Auszahlung direkt als negative Erfolgskomponente (pagatorische Kosten) in das Kalkül eingehen. Die Objektivierung im Zusammenhang mit der pagatorischen Bewertung kann eine Einschränkung insoweit erfahren, als Produktionsfaktoren verbraucht werden, für die der Auszahlungsbetrag nicht endgültig feststeht. Dies gilt im allgemeinen für die pagatorische Kostenbewertung im Rahmen der Kostenplanung für die zukünftige Periode. Aber auch für die Istkostenrechnung können Auszahlungen für verbrauchte Produktionsfaktoren in ihrer Höhe nicht feststehen, so in dem Fall, in dem die Preise der Produktionsfaktoren zwar in fremder Währung bekannt sind, der maßgebliche Devisenkurs, der die Auszahlung in inländischer Währung bestimmt, aber offen ist.

3.1.3 Folgerungen

Bei Zusammenfassung der obigen Überlegungen zum Kostenbegriff lassen sich Kosten wie folgt definieren:

Kosten sind der bewertete Verbrauch von Produktionsfaktoren zur Erstellung und zum Absatz der betrieblichen Leistung sowie zur Aufrechterhaltung der Betriebsbereitschaft.

Die Darstellung der pagatorischen und der wertmäßigen Kosten hat gezeigt, daß sich die beiden wichtigsten Fassungen des Kostenbegriffs in ihrer Wertdimension unterscheiden. Während die Wertkomponente des wertmäßigen Kostenbegriffs zielabhängig festgelegt wird, besteht beim pagatorischen Kostenbegriff eine enge Bindung an die Anschaffungsauszahlungen für die verbrauchten Produktionsfaktoren.

Sowohl beim wertmäßigen wie beim pagatorischen Kostenbegriff ist durch das Abstellen auf das Kriterium der Kosteneinwirkung auch bei nicht unmittelbarem Kostenverursachungszusammenhang eine Einbeziehung von negativen Erfolgskomponenten in die Kosten möglich. Insoweit bleibt als alleiniges Kriterium für die Zuordnung von bewertetem Produktionsfaktorverbrauch zu den Kosten das Merkmal der Leistungsbezogenheit.

Leistungsbezogenheit ist indessen kein starrer Beziehungszusammenhang, der einer unabhängigen Variablen (Leistung) eine a priori festgelegte abhängige Variable (bewerteter Produktionsfaktorverbrauch, Auszahlung) zuordnet. Die Extension der Variablen ist als solche selbst veränderlich, und zwar variiert sie mit der Abgrenzung des Untersuchungsfeldes. Das bedeutet:

Kosten können nur auf einen bestimmten Erfolg hin extentional definiert werden. Da jedoch der Ausdruck Erfolg keine naturgegebene, sondern eine zielgerichtete, gesetzte Größe ist, kann sie bei Zugrundelegung unterschiedlicher Entscheidungsbereiche und verschiedener Entscheidungsprobleme verschiedene Ausmaße annehmen (Szyperski, Problematik, S. 135).

Im Ergebnis zeigt sich, daß es unzweckmäßig ist, bei der Analyse des Kostencharakters einzelner negativer Erfolgskomponenten von einem allgemeinen Kostenbegriff auszugehen, der von dem speziellen Zweck, für den die Rechnung durchgeführt wird, unabhängig und dieser a priori vorgegeben ist. Es gilt (Adam, Kostenbewertung, S. 165):

Der jeweilige materielle Inhalt des Kostenbegriffs als eines Sammelbegriffs für die negative Erfolgskomponente wird durch die spezielle Problemstellung und Planungsaufgabe festgelegt.

3.2 Leistungsbegriff

Der Leistungsbegriff bestimmt ganz allgemein die der negativen Komponente «Kosten» entsprechende positive Erfolgskomponente «Leistung». In gleicher Weise wie der Kostenbegriff ist der Leistungsbegriff durch drei

Merkmale gekennzeichnet (Schweitzer/Küpper, Systeme, S. 31). Es sind dies:

Güter-bzw. Produktherstellung,Sachziel- bzw. Leistungsbezogenheit der Güter- bzw. Produktherstellung,Bewertung der Güter- bzw. Produktherstellung.

Im folgenden werden die Begriffe Güter- und Produktherstellung sowie die Begriffe Sachzielbezogenheit und Leistungsbezogenheit jeweils als Synonyme verwendet.

Die Produktherstellung ist das Ergebnis des betrieblichen Prozesses des Einsatzes und der Kombination von Produktionsfaktoren (Leistungsprozeß). Der Begriff des hergestellten Produktes wird dabei nicht auf reale materielle und immaterielle Produkte beschränkt; Ergebnis des Leistungsprozesses können auch nominale Güter (Geld) sein, z.B. bei der Vermögensverwaltung im Sinne der Verwaltung von Geld, die als Ergebnis des Leistungsprozesses zu einem bestimmten, von dem Anfangsvermögen abweichenden Endvermögen an Geld führt.

Mit der Leistungsbezogenheit der Produktherstellung sollen diejenigen Produkte abgegrenzt werden, die eine Realisation des Leistungszieles des Unternehmens darstellen. In der Regel wird damit der in der Satzung bzw. in dem Gesellschaftsvertrag festgeschriebene Gegenstand des Unternehmens als die typische betriebliche Tätigkeit abgegrenzt. Produktherstellung, die außerhalb dieses Bereichs liegt, wird in dem angeführten Sinn nicht als (typische) Leistung des Betriebs definiert.

Für die Bewertung der hergestellten Produkte läßt sich ebenso wie für die Bewertung des Produktionsfaktorverbrauchs ein wertmäßiger und ein pagatorischer Leistungsbegriff unterscheiden.

Beim

wertmäßigen Leistungsbegriff

erfolgt die Bewertung der hergestellten Produkte auf der Basis subjektiver Vorstellungen. Dies gilt z.B. für die Bewertung der Eigenleistungen, d.h. derjenigen hergestellten Produkte, die nicht an Dritte veräußert, sondern in dem Unternehmen selbst genutzt werden. Als Bewertungsaltemativen stellen sich dabei u.a. die Herstellkosten, die Selbstkosten oder der Marktpreis abzüglich Gewinnzuschlag eines hergestellten Produktes. Für den Marktpreis stellen sich als weitere Bewertungsaltemativen eines hergestellten Produktes der Listenpreis, der bei Lieferung an Dritte in Rechnung gestellte Betrag oder der bei Lieferung an Dritte in Geld eingegangene Betrag.

Beim

pagatorischen Leistungsbegriff

erfolgt die Bewertung der hergestellten Produkte mit dem realisierten bzw. erwarteten Betrag als Geldzufluß aus der Veräußerung der Produkte.

3.3 Abgrenzungen

3.3.1 Abgrenzung von Kosten, Auszahlung und Aufwand

Kosten als eine spezielle Art negativer Erfolgskomponenten sind gegenüber anderen, in internen und externen Stromgrößenrechnungen verwendeten negativen Erfolgskomponenten abzugrenzen. Dies gilt namentlich gegenüber den Rechengrößen Auszahlung und Aufwand.

(1) Kosten und Auszahlung

Abweichend von der Vorauflage und der Begriffsfestlegung an anderer Stelle (Scherrer, Kostenrechnung, S. 558ff.) wird im folgenden zur Umschreibung von Zahlungsvorgängen im Sinne des Abflusses von Geld nicht der Begriff Ausgaben, sondern ausschließlich der Begriff Auszahlung verwendet. Die Differenzierung wird wegen der möglichen Zinswirkung von Ausgaben (z.B. Kreditkäufe), die erst später zu Abfluß von Geld führen, für notwendig erachtet. Es gilt die folgende Definition:

Auszahlung stellt einen negativen Zahlungsstrom im Sinne des Abflusses von Geld dar.

Bei der vorgegebenen Begriffsfassung können Kosten und Auszahlung übereinstimmen, aber auch differieren, wobei die auftretenden Unterschiede zeitlicher und/oder sachlicher Art sein können.

Zeitliche Unterschiede

zwischen Kosten und Auszahlung liegen in der Zuordnung der beiden Rechengrößen zu unterschiedlichen Perioden. Die Zuordnung der Kosten richtet sich nach dem Zeitpunkt des Produktionsfaktorverbrauchs, die Zuordnung einer Auszahlung nach dem Zahlungszeitpunkt. Zeitliche Unterschiede treten somit immer dann auf, wenn der Verbrauch eines Produktionsfaktors und der Kauf (Barkauf) in verschiedene Perioden fallen.

Sachliche Unterschiede

zwischen Kosten und Auszahlung können auf drei Ursachen beruhen, nämlich auf

unterschiedlichen Wertansätzen; Wertunterschiede können insbesondere darin bestehen, daß die anzusetzenden Kosten höher sind als die entsprechende Auszahlung (Bewertung des Produktionsfaktorverbrauchs zu den über den Anschaffungsauszahlungen liegenden Wiederbeschaffungskosten);

fehlendem Auszahlungscharakter der Kosten (Kosten ohne Geldabfluß, kalkulatorischer Untemehmerlohn bei der Nichtkapitalgesellschaft, kalkulatorische Miete für eigene Räume, kalkulatorische Zinsen für Eigenkapital);

fehlender Leistungsbezogenheit der Auszahlung (kompensatorische Auszahlung, Rückzahlung eines Darlehens, Gewährung eines Darlehens, geleistete Anzahlungen, Mietvorauszahlungen, Auszahlung für den privaten Bereich).

Die folgende Darstellung zeigt die in Betracht kommenden Beziehungen zwischen Kosten und Auszahlung.

Abb. 1: Abgrenzung Kosten/Auszahlungen

Beispiele

Kosten nicht Auszahlung:

kalkulatorische Kosten, soweit für sie kein Geldabfluß besteht (kalkulatorischer Unternehmerlohn bei der Nichtkapitalgesellschaft, kalkulatorische Miete für eigene Räume, kalkulatorische Zinsen auf das Eigenkapital, kalkulatorische Wagnisse);

Verbrauch von Roh-, Hilfs- oder Betriebsstoffen, die in früheren Perioden bezahlt wurden;

Einsatz von Arbeitnehmern bei Zahlung der entsprechenden Löhne in früheren oder späteren Perioden;

Abschreibungen auf Gebäude, technische Anlagen und Maschinen, die in früheren Perioden beschafft und bezahlt wurden.

Kosten gleich Auszahlung:

Zahlung von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, die in der Periode verarbeitet werden;

Zahlung von Löhnen und Gehältern für den Personaleinsatz in der Periode;

Zahlung von Verpackungsmaterial, Fracht und Vertreterprovision, die für die Periode anfallen;

Zahlung von Wartungs- und Reparaturkosten, die die Periode betreffen;

Zahlung von Fremdkapitalzinsen für die Periode.

Auszahlung nicht Kosten:

Rückzahlung von Darlehen, Hingabe von Darlehen, Privatentnahmen;

Zahlung von Rohstoffen, die in der Periode nicht verarbeitet werden;

Zahlung von Löhnen für vorausgegangene oder nachfolgende Perioden;

Anschaffung (Zahlung) von Gebäuden, technischen Anlagen und Maschinen, die in späteren Perioden genutzt werden.

(2) Kosten und Aufwand

Aufwand ist im Gegensatz zu Kosten, die als negative Erfolgskomponente in die Betriebsergebnisrechnung als eine interne Stromgrößenrechnung eingehen, eine negative Erfolgskomponente in der bilanziellen (handelsbilanziellen, steuerbilanziellen) Erfolgsrechnung als eine externe Stromgrößenrechnung. Er läßt sich wie folgt definieren:

Aufwand ist der periodisierte, erfolgswirksame, unter Beachtung der maßgeblichen externen Rechnungslegungsvorschriften bewertete Verbrauch von Produktionsfaktoren.

Bei der vorgegebenen Begriffsfassung können Kosten und Aufwand übereinstimmen, aber auch differieren, wobei die auftretenden Unterschiede weitgehend sachlicher Art sind. Die Unterschiede zwischen Kosten und Aufwand können namentlich auf drei Ursachen beruhen.

Unterschiedliche Wertansätze.

Wertunterschiede sind insbesondere darauf zurückzuführen, daß der nach den maßgebenden Rechnungslegungsvorschriften anzusetzende oder ansetzbare Aufwand auf Zahlungsgrößen zurückgeführt wird, d.h. pagatorischer Natur ist, während die in der Kostenrechnung eines Unternehmens anzusetzenden Kosten zum einen von der Art des Kostenrechnungssystems (Vollkosten, Teilkosten) bestimmt werden, zum anderen nicht notwendigerweise auf Zahlungsgrößen zurückzuführen, d.h. kalkulatorischer Natur sind.

Fehlender Aufwandscharakter

der Kosten. Einer Reihe von in der Kostenrechnung verrechneten Kosten steht keinerlei Aufwand gegenüber (kalkulatorische Wagnisse, kalkulatorische Abschreibungen auf technische Anlagen, die handelsbilanziell bereits voll abgeschrieben sind). Derartige Kosten, die nicht zugleich Aufwand sind, nennt man

Zusatzkosten.

Fehlende Leistungsbezogenheit

des Aufwands. In diesen Fällen ist zwar Aufwand der Periode durch den Verbrauch von Produktionsfaktoren entstanden, dem Verbrauch fehlt jedoch der Bezug zur Leistungserstellung. Aufwand, der nicht zugleich Kosten ist, nennt man

neutralen Aufwand.

Er kann auftreten als

betriebsfremder Aufwand (Aufwand, der nicht die betriebliche Leistungserstellung betrifft);

periodenfremder Aufwand (Aufwand, der nicht die Periode betrifft);

außerordentlicher Aufwand (Aufwand, der zwar die betriebliche Leistungserstellung und die Periode betrifft, jedoch eher einmalig und in seiner Höhe ungewöhnlich ist).

Vielfach stimmen in einem Unternehmen Kosten und Aufwand überein. Die Kosten, die zugleich Aufwand sind, bezeichnet man als Grundkosten, den entsprechenden Aufwand als Zweckaufwand.

Die unten angeführte Darstellung in Abb. 2 zeigt die in Betracht kommenden Beziehungen zwischen Kosten und Aufwand.

Beispiele

Zusatzkosten:

kalkulatorische Kosten, denen der Art nach kein Aufwand gegenübersteht (kalkulatorischer Unternehmerlohn bei der Personenhandelsgesellschaft, kalkulatorische Miete für die Benutzung eigener Räume, kalkulatorische Zinsen auf das Eigenkapital);

kalkulatorische Kosten, denen der Menge nach kein Aufwand gegenübersteht (kalkulatorische Abschreibungen auf Gegenstände des Anlagevermögens wie Gebäude, technische Anlagen und Maschinen, die nach den handels- bzw. steuerbilanziellen Rechnungslegungsvorschriften bereits voll abgeschrieben sind);

kalkulatorische Kosten, denen der Höhe nach kein entsprechender Aufwand gegenübersteht, d.h., die höher sind als der entsprechende nach den handels- bzw. steuerbilanziellen Rechnungslegungsvorschriften ansetzbare Aufwand (kalkulatorischer Unternehmerlohn bei der Kapitalgesellschaft, kalkulatorische Miete, kalkulatorische Zinsen, kalkulatorische Abschreibungen).

Grundkosten gleich Zweckaufwand:

Materialkosten in der Kostenrechnung, die mit dem Materialaufwand in der bilanziellen Erfolgsrechnung übereinstimmen;

Personalkosten in der Kostenrechnung, die mit dem Personalaufwand in der bilanziellen Erfolgsrechnung übereinstimmen;

Abschreibungen in der Kostenrechnung, die mit den Abschreibungen in der bilanziellen Erfolgsrechnung übereinstimmen;

sonstiger Aufwand in der Kostenrechnung, der mit dem sonstigen Aufwand in der bilanziellen Erfolgsrechnung übereinstimmt.

Neutraler Aufwand:

betriebsfremder Aufwand (Reparaturaufwand an nicht betriebsnotwendigen Vermögensgegenständen, Spenden);

periodenfremder Aufwand (Nachzahlung von Kostensteuern, z.B. Vermögensteuer, Grundsteuer, Gebühren und Beiträgen);

außerordentlicher Aufwand (Reparaturaufwand bei Katastrophenschäden).

Abb. 2: Abgrenzung Kosten/Aufwand

3.3.2 Abgrenzung von Leistung, Einzahlung und Ertrag

Leistung als eine spezielle Art positiver Erfolgskomponenten ist gegenüber anderen, in internen und externen Stromgrößenrechnungen verwendeten positiven Erfolgskomponenten abzugrenzen. Dies gilt namentlich gegenüber den Rechengrößen Einzahlung und Ertrag.

(1) Leistung und Einzahlung

Abweichend von der Vorauflage und der Begriffsfestlegung an anderer Stelle (Scherrer, Kostenrechnung, S. 562) wird im folgenden zur Umschreibung von Zahlungsvorgängen im Sinne des Zuflusses von Geld nicht der Begriff Einnahmen, sondern ausschließlich der Begriff Einzahlung verwendet. Es wird auf die obige Begründung zur Verwendung des Begriffs Auszahlung verwiesen. Es gilt die folgende Definition:

Einzahlung stellt einen positiven Zahlungsstrom im Sinne des Zuflusses von Geld dar.

Bei der vorgegebenen Begriffsfassung können Leistung und Einzahlung übereinstimmen, aber auch differieren, wobei die auftretenden Unterschiede zeitlicher oder sachlicher Art sein können.

Zeitliche Unterschiede

zwischen Leistung und Einzahlung ergeben sich aus unterschiedlicher Periodenzuordnung der beiden Rechengrößen. Sie treten immer dann auf, wenn die Entstehung eines Produktes und der Verkauf (Barverkauf) in verschiedene Perioden fallen.

Sachliche Unterschiede

zwischen Leistung und Einzahlungen können auf drei Ursachen beruhen, nämlich auf

unterschiedlichen Wertansätzen; Wertunterschiede können darin bestehen, daß die anzusetzende Leistung höher oder niedriger ist als die entsprechende Einzahlung;

fehlende Leistungsbezogenheit einer Einzahlung (kompensatorische Einzahlung, z.B. Aufnahme eines Darlehens, Rückzahlung eines gewährten Darlehens, Einzahlung aus dem privaten Bereich) sowie

fehlendem Einzahlungscharakter der Leistung (Übernahme der hergestellten Produkte (Leistung) in das Anlagevermögen des Unternehmens).

Die folgende Darstellung zeigt die in Betracht kommenden Beziehungen zwischen Leistung und Einzahlung auf.

Abb. 3: Abgrenzung Leistung/Einzahlungen

Beispiele

Leistung nicht Einzahlung:

Fertigung von Produkten auf Lager;

Übernahme von hergestellten Produkten in das Anlagevermögen (technische Anlagen und Maschinen, Geschäftsausstattung) des Unternehmens.

Leistung gleich Einzahlung:

Verkauf (Barverkauf) der in der Periode erstellten Produkte.

Einzahlung nicht Leistung:

Kundenanzahlung für in späteren Perioden erstellte Produkte;

Aufnahme eines Darlehens, Rückzahlung eines gewährten Darlehens, Einzahlung aus dem privaten Bereich;

Einzahlung aus dem Verkauf (Barverkauf) der in der Vorperiode erstellten Produkte.

(2) Leistung und Ertrag

Ertrag ist im Gegensatz zur Leistung, die als positive Erfolgskomponente in die Betriebsergebnisrechnung als eine interne Stromgrößenrechnung eingeht, eine positive Erfolgskomponente in der bilanziellen (handelsbilanziellen, steuerbilanziellen) Erfolgsrechnung (Gewinn- und Verlustrechnung) als eine externe Stromgrößenrechnung. Er läßt sich wie folgt definieren:

Ertrag ist die periodisierte, erfolgswirksame, unter Beachtung der maßgeblichen externen Rechnungslegungsvorschriften bewertete Veräußerung von Produkten und Dienstleistungen.

Bei der vorgenommenen Begriffsfassung können Leistung und Ertrag übereinstimmen, aber auch differieren, wobei die auftretenden Unterschiede weitgehend sachlicher Art sind. Die sachlichen Unterschiede zwischen Leistung und Ertrag können auf drei Ursachen beruhen.

Unterschiedliche Wertansätze.

Wertunterschiede entstehen insbesondere bei der Herstellung von Produkten, die nicht in der gleichen Periode verkauft werden. Sie sind in der bilanziellen Rechnung (Handelsbilanz, Steuerbilanz) unter Beachtung der maßgeblichen Bewertungsvorschriften zu bewerten. Diese Bewertung bestimmt unmittelbar den entsprechenden (fiktiven) Ertrag in der bilanziellen Erfolgsrechnung (Gewinn- und Verlustrechnung). In gleicher Weise wirkt das für die bilanzielle Rechnung geltende Realisationsprinzip, nach dem die in dem Ertrag enthaltenen Gewinnteile erst bei Realisation des Gewinns (Abschluß der Leistungserstellung) ausgewiesen werden dürfen.

Fehlender Ertragscharakter

der Leistung (Reparaturen an Betriebsgebäuden oder Maschinen durch die Arbeitnehmer des Unternehmens). Leistung, die nicht gleich Ertrag ist, nennt man

Zusatzleistung.

Fehlende Leistungsbezogenheit

des Ertrags (Verkauf von spekulativ gehaltenen Wertpapieren). Ertrag, der nicht zugleich Leistung ist, wird

neutraler Ertrag

genannt. Er kann auftreten als

betriebsfremder Ertrag (Ertrag, der nicht die betriebliche Leistungserstellung betrifft);

periodenfremder Ertrag (Ertrag, der nicht die Betrachtungsperiode betrifft);

außerordentlicher Ertrag (Ertrag, der hinsichtlich seines Entstehens selten und hinsichtlich seiner Höhe ungewöhnlich ist).

In vielen Fällen stimmen Leistung und Ertrag überein. Für diese Fälle wird die Leistung als Grundleistung, der Ertrag als Zweckertrag bezeichnet.

Die folgende Darstellung zeigt die in Betracht kommenden Beziehungen zwischen Leistung und Ertrag auf.

Abb. 4: Abgrenzung Leistung/Ertrag

Beispiele

Zusatzleistung:

Ausweis einer (höheren) Leistung gegenüber dem Ertrag in der bilanziellen Rechnung bei Herstellung von Produkten auf Lager (Bestandserhöhung der Produkte) bzw. bei Gewinnrealisation bei hergestellten unfertigen und, fertigen Produkten, die nach der bilanziellen Rechnung nicht zulässig ist.

Grundleistung gleich Zweckertrag:

Verkaufserlös der Produkte in der Gewinn- und Verlustrechnung stimmt mit dem Ansatz der Leistung in der Kostenrechnung überein;

Bestandserhöhung der Produkte in der bilanziellen Rechnung stimmt mit der Bewertung der Bestandserhöhung in der Kostenrechnung überein.

Neutraler Ertrag:

betriebsfremder Ertrag (Vermietung von Werkswohnungen; Dividenden und Veräußerungsgewinne aus Wertpapieren, die nicht im Zusammenhang mit der Leistungserstellung stehen);

periodenfremder Ertrag (Erstattung überzahlter Steuern, Gebühren, Beiträge aus früheren Perioden);

außerordentlicher Ertrag (erhaltene Versicherungsleistungen bei Katastrophenfällen).

3.4 Kostengliederungen und spezielle Kostenkategorien

Die Durchführung der Kostenrechnung erfordert weitere Differenzierungen des allgemeinen Kostenbegriffs durch Gliederung der Kosten nach unterschiedlichen Merkmalen und durch Festlegung spezieller Kostenkategorien. Gliederungsmerkmale sind dabei

die Verrechenbarkeit der Kosten auf den Kostenträger (Produkt, Produktgruppe, Auftrag);

die Abhängigkeit der Kosten von der Beschäftigung;

der Zeitbezug der Kosten;

die Entscheidungsrelevanz der Kosten.

3.4.1 Einzelkosten und Gemeinkosten

Die Gliederung der Kosten in Einzelkosten und Gemeinkosten erfolgt im allgemeinen nach dem Merkmal der Kostenverrechnung auf den Kostenträger. Dabei ist vielfach die Verwendung der Begriffe Einzelkosten und Gemeinkosten unpräzise. Zur Präzisierung ist eine weitere Kennzeichnung der Kosten in dem Sinne notwendig, daß der jeweilige Kostenbegriff das entsprechende Bezugsobjekt einschließt. Insoweit wäre z.B. von Kostenträgereinzelkosten und Kostenträgergemeinkosten zu sprechen. Wird der Kostenträger näher bestimmt, so muß eine entsprechende Kennzeichnung der Einzelkosten und Gemeinkosten in bezug auf das Produkt (Produkteinheit), die Produktgruppe (mehrere gleichartige Produkteinheiten, mehrere nicht gleichartige Produkteinheiten) oder in bezug auf den Auftrag erfolgen. Es ist dann von Produkteinzelkosten bzw. Produktgemeinkosten, von Produktgruppeneinzelkosten bzw. Produktgruppengemeinkosten oder von Auftragseinzelkosten bzw. Auftragsgemeinkosten zu sprechen.

(1) Einzelkosten

Einzelkosten sind allgemein die einem Bezugsobjekt direkt zurechenbaren Kosten. Entsprechend wird in bezug auf den Kostenträger definiert:

Einzelkosten (Kostenträgereinzelkosten) sind die einem Kostenträger direkt zurechenbaren Kosten.

Kosten sind dann direkt zurechenbar, wenn die Zurechnung ohne die Heranziehung von Hilfsgrößen erfolgen kann. Vielfach wird die direkte Zurechnung dadurch gekennzeichnet, daß die entsprechenden Kosten (Kostenträgereinzelkosten) den Kostenträgem unmittelbar aus der Kostenartenrechnung ohne Berührung der Kostenstellenrechnung zugerechnet werden. Letzteres ist indessen keine notwendige Voraussetzung für das Vorliegen von Einzelkosten. Sie können auch dann gegeben sein, wenn die Kosten - etwa zum Zwecke der Kostenkontrolle - aus der Kostenartenrechnung über die Kostenstellenrechnung auf den Kostenträger verrechnet werden.

Typische Kostenträgereinzelkosten sind die Materialkosten (Rohstoffe), die in den Kostenträger eingehen. Für die Zurechnung der Materialkosten werden keine Hilfsgrößen benötigt. Sie lassen sich anhand der Stücklisten (Aufstellungen über Art und Menge der Materialien pro Kostenträgereinheit) dem Kostenträger direkt zurechnen.

Einzelkosten als Kostenträgereinzelkosten treten auch in Form der Sondereinzelkosten der Fertigung und der Sondereinzelkosten des Vertriebs auf.

Bei den Sondereinzelkosten der

Fertigung

handelt es sich um Fertigungskosten (Planungs-, Herstellkosten), die dem Kostenträger als einzelnes Produkt (z.B. Planungskosten für ein Gebäude) bzw. als Produktgruppe oder Auftrag (produktgruppen- oder auftragsspezifische Werkzeugkosten, Kosten für Pläne, Zeichnungen, Modelle, Lizenzen) direkt zugerechnet werden können.

Bei den Sondereinzelkosten des

Vertriebs

handelt es sich um Vertriebskosten, die dem abgesetzten (verkauften) Kostenträger direkt zugerechnet werden können (Kosten für Verpackung, Fracht, Transportversicherung, Vertreterprovision).

(2) Gemeinkosten

Gemeinkosten sind allgemein die einem Bezugsobjekt nur über Hilfsgrößen zurechenbaren Kosten. Entsprechend wird in bezug auf den Kostenträger definiert:

Gemeinkosten (Kostenträgergemeinkosten) sind die einem Kostenträger nicht direkt, sondern über Hilfsgrößen zurechenbaren Kosten.

Vielfach wird die indirekte Zurechnung damit gekennzeichnet, daß die entsprechenden Kosten (Kostenträgergemeinkosten) mittelbar über die Verrechnung der Kosten aus der Kostenartenrechnung über die Kostenstellenrechnung anhand von Kalkulationszuschlagssätzen den Kostenträgem zugerechnet werden. Dabei wird als Merkmal der Kostenträgergemeinkosten angesehen, daß die Kosten auf einer über dem Kostenträger liegenden Ebene (Bezugsgröße), z.B. einer Kostenstelle oder einem Betriebsbereich, erfaßt und unter Verwendung von Verteilungsschlüsseln auf die in der Kostenstelle bzw. in dem Betriebsbereich hergestellten Kostenträger verrechnet werden.

Typische Kostenträgergemeinkosten sind Gehälter, Abschreibungen auf Gebäude, technische Anlagen und Maschinen, Betriebsstoffe und Energiekosten, Mietkosten und Versicherungen. Für ihre Zurechnung auf den Kostenträger werden Hilfsgrößen (wie Maschinenzeiten, Fertigungszeiten, Durchsatzgewichte) benötigt, die es erlauben, den Mengenverbrauch der die angeführten Kosten verursachenden Produktionsfaktoren entsprechend der verwendeten Zurechnungsregel den Kostenträgern zuzurechnen. Bei Multiplikation mit den entsprechenden Produktionsfaktorpreisen gelangt man zu den Kostenträgergemeinkosten.

Es ist in Schrifttum und Praxis üblich, Gemeinkosten allgemein und damit auch Kostenträgergemeinkosten in echte und unechte Gemeinkosten zu gliedern.

Unechte

Kostenträgergemeinkosten sind tatsächlich Kostenträgereinzelkosten, die jedoch unter dem Gesichtspunkt der Wirtschaftlichkeit wie Kostenträgergemeinkosten behandelt werden. Es handelt sich dabei insbesondere um Kosten für Hilfsstoffe (Farbe, Schrauben, Nägel, Leim), deren Verbrauchsmessung zu aufwendig ist, und bei denen der durch eine exakte Bestimmung als Kostenträgereinzelkosten erzielbare Genauigkeitsgewinn aus Sicht der Aufgaben der Kostenrechnung vernachlässigt werden kann.

Echte

Kostenträgergemeinkosten sind solche Kosten, die sich auch bei Anwendung genauester Meßverfahren oder Erfassungsmethoden den hergestellten Kostenträgem nicht als Kostenträgereinzelkosten direkt zurechnen lassen. In Betracht kommen Kosten bei Kuppelproduktion, die bei Einsatz mehrerer Produktionsfaktoren zwingend zur gleichzeitigen Entstehung mehrerer Kostenträgerarten führt. In bezug auf den einzelnen Kostenträger liegen dann immer echte Gemeinkosten vor. Dies gilt z.B. für die Herstellung von Benzin, schwerem und leichtem Heizöl in einer Raffinerie bei Einsatz der Potentialfaktoren «Raffinerieanlage» und «Personal» sowie der Verbrauchsfaktoren «Rohöl» und «Energie».

(3) Relative Einzelkosten

Die Relativierung des Begriffs der Einzelkosten ist bereits in den obigen Darstellungen unter (1) dadurch zum Ausdruck gekommen, daß der Begriff Einzelkosten nicht nur auf die Produkteinheit, sondern auf die Produktgruppe und den Auftrag bezogen wurde. Bringt man die angeführten Kalkulationsobjekte in eine stufenförmige Ordnung (Hierarchie), so steht auf der untersten Stufe das Produkt, darüber die Produktgruppe oder der Auftrag. Dann gilt:

Kosten, die bei Abstellen auf eine höhere Stufe (Produktgruppe) Einzelkosten sind (Produktgruppeneinzelkosten), wie produktgruppenbezogene Kosten für Pläne, Modelle und Werkzeuge, sind in bezug auf die einzelnen Produkte der Produktgruppe Gemeinkosten (Produktgemeinkosten). Der Begriff der Einzelkosten ist damit relativ.

In der Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung als einem speziellen, unten darzustellenden Kostenrechnungssystem, ist die aufgeführte stufenförmige Ordnung (Hierarchie) gegenüber der traditionellen Kostenrechnung erweitert worden. Die Relativierung erstreckt sich hier nicht nur auf die Kalkulationsobjekte Produkt, Produktgruppe und Auftrag, sondern auch auf betriebliche Teilbereiche (Betriebsbereiche) sowie auf Zeitbereiche (Monat, Quartal, Jahr). Durch zweckgerechte Ausgestaltung der Hierarchie ist es möglich, alle Kosten eines Unternehmens auf irgendeiner Ebene der stufenförmigen Ordnung als Einzelkosten zu verrechnen. Im System der Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung (Riebel, Einzelkostenrechnung, S. 762) werden Einzelkosten entsprechend als relative Einzelkosten definiert:

Relative oder wesensmäßige Einzelkosten sind Kosten, die einem sachlich oder zeitlich genau abzugrenzenden Bezugsobjekt eindeutig zurechenbar sind, weil sowohl die Kosten als auch das Bezugsobjekt auf einen gemeinsamen dispositiven Ursprung zurückgehen.

Die angeführte Begriffsfassung beinhaltet neben der Erweiterung der Einzelkosten auf alle in Betracht kommenden Bezugsobjekte gegenüber der traditionellen Kostenrechnung eine Besonderheit insoweit, als Kosten nur dann als Einzelkosten definiert werden, wenn sie mit dem Bezugsobjekt einen gemeinsamen dispositiven Ursprung haben. Dies folgt aus dem speziellen Zurechnungsprinzip der Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung, nämlich dem Identitätsprinzip, auf das unten näher einzugehen ist.

3.4.2 Variable und fixe Kosten

Die Gliederung der Kosten in variable und fixe Kosten erfolgt im allgemeinen nach dem Merkmal der Abhängigkeit von der Beschäftigung. Die Beschäftigung läßt sich für den Fertigungsbereich, in dem nur die Produkte einer Produktart hergestellt werden, an der Anzahl der hergestellten Produkte messen. Werden in einem Fertigungsbereich mehrere Produkte erstellt, so kann zur Messung der Beschäftigung nicht mehr auf die hergestellten Produktmengen abgestellt werden. Statt dessen werden zur Messung der Beschäftigung Bezugsgrößen des Fertigungsbereichs, vor allem die Maschinenzeit und die Arbeitszeit verwendet.

Ebenso wie die Begriffe Einzelkosten und Gemeinkosten ist die Verwendung der Begriffe variable und fixe Kosten vielfach unpräzise. Zur Präzisierung des Begriffspaares ist eine weitere Kennzeichnung in dem Sinne notwendig, daß explizit die Bezugsgröße angegeben wird, gegenüber der sich Kosten variabel oder fix verhalten. Zusätzlich ist bei Kosten, die sich gegenüber einer Bezugsgröße variabel verhalten, das Ausmaß der Variabilität anzugeben. Man unterscheidet in diesem Sinne namentlich proportionale, progressive und degressive Kosten. Unter Einbeziehung der Bezugsgröße und des Ausmaßes der Variabilität wäre etwa zu sprechen von zeitproportionalen, beschäftigungsprogressiven oder losgrößendegressiven Kosten. Die Notwendigkeit der Kennzeichnung der Kosten durch explizite Angabe der Bezugsgröße gilt in gleicher Weise für die Kosten, die sich gegenüber der Bezugsgröße fix verhalten. Entsprechend wäre etwa von zeitfixen oder losgrößenfixen Kosten zu sprechen.

(1) Variable Kosten

Variable Kosten sind im allgemeinen die sich mit einer Bezugsgröße verändernden, d.h. von der Bezugsgröße abhängigen Kosten. Entsprechend wird in bezug auf die Bezugsgröße Beschäftigung definiert:

Variable Kosten (beschäftigungsvariable Kosten) sind die von der Beschäftigung abhängigen Kosten.

Die Feststellung der Abhängigkeit der Kosten von der Beschäftigung sagt in dieser Form lediglich aus, daß die beschäftigungsvariablen Kosten sich bei Veränderung der Beschäftigung gleichfalls verändern. Die Veränderung erfolgt nahezu ausschließlich in der Weise, daß die Veränderungsrichtung der variablen Kosten und der Beschäftigung gleich ist; mit Zunahme der Beschäftigung nehmen die beschäftigungsvariablen Kosten im allgemeinen gleichfalls zu und vice versa. Der Grad der Kostenzunahme kann verschieden sein. Entsprechend der obigen Feststellung lassen sich proportionale, progressive und degressive beschäftigungsvariable Kosten unterscheiden.

Proportionale Kosten

verändern sich in gleichem Verhältnis (gleicher Proportion) wie die Beschäftigung. Bei linearem Verlauf der Gesamtkostenkurve entsprechen den proportionalen Kosten die Grenzkosten.

Progressive Kosten

erhöhen sich bei steigender Beschäftigung in höherem Maße als die Beschäftigung; bei abnehmender Beschäftigung nehmen sie in höherem Maße ab als die Beschäftigung.

Degressive Kosten

erhöhen sich bei steigender Beschäftigung in geringerem Maße als die Beschäftigung; bei abnehmender Beschäftigung nehmen sie in geringerem Maße ab als die Beschäftigung.

Einen ungewöhnlichen Sonderfall des Auftretens beschäftigungsvariabler Kosten stellt die Situation dar, in der mit zunehmender Beschäftigung die Kosten absolut fallen. Man bezeichnet beschäftigungsvariable Kosten, die sich in der angegebenen Weise gegenüber der Beschäftigung verhalten, als regressive Kosten. Die für das Auftreten regressiver Kosten bei empirischen Befunden genannten Bedingungsrahmen betreffen Grenzfälle, die ungewöhnliche fertigungstechnische Besonderheiten aufweisen. Das hierzu angeführte Standardbeispiel geht auf Schmalenbach zurück. Er führt eine Fertigungssituation unter Einsatz «hochhitziger Öfen mit sehr hitzebeständigen, aber gegen Schwankungen höchst empfindlichen, feuerfesten Steinen» an. «Eine Produktionsreduktion oder eine Stillegung einzelner Öfen oder Batterien», d.h. eine Verringerung der Beschäftigung, «bringt sofort erhebliche Verluste an solchen Steinen», d.h. führt zu absolut höheren Kosten (Schmalenbach, Kostenrechnung, S. 72).

Beispiele für beschäftigungsvariable Kosten im Herstellbereich sind der Verbrauch von Roh- und Hilfsstoffen sowie der Energieverbrauch für die Fertigungsanlagen.

Zwischen den oben diskutierten Kostenträgereinzelkosten und den beschäftigungsvariablen Kosten besteht eine bestimmte Beziehung. Es gilt:

Kostenträgereinzelkosten sind in bezug auf die Beschäftigung variable Kosten. Variable Kosten können in bezug auf die Verrechnung auf den Kostenträger Kostenträgereinzelkosten oder Kostenträgergemeinkosten sein.

(2) Fixe Kosten

Fixe Kosten sind allgemein die sich mit einer Bezugsgröße nicht verändernden, d.h. von der Bezugsgröße unabhängige Kosten. Entsprechend wird in bezug auf die Bezugsgröße Beschäftigung definiert:

Fixe Kosten (beschäftigungsfixe Kosten) sind die bei gegebener Kapazität von der Beschäftigung unabhängigen Kosten.

Die Feststellung der Unabhängigkeit der Kosten von der Beschäftigung besagt lediglich, daß bei gegebenem Bedingungsrahmen (gegebene Kapazität im Sinne eines gegebenen Potentialfaktorbestandes, gegebener Personalbestand, gegebene Betrachtungsperiode) die Kosten von dem Ausmaß der Beschäftigung (Maschinenzeit, Arbeitszeit, hergestellte Produktmenge) unabhängig sind.