Lecciones de derecho tributario E-Book

Sandra Sevillano

• Herausgeber: Fondo Editorial de la PUCP
• Kategorie: Fachliteratur
• Sprache: Spanisch

Veröffentlichungsjahr: 2020

Beschreibung

El derecho tributario es una de las ramas más interesantes del derecho, pues en ella convergen distintas perspectivas y visiones de otras áreas del conocimiento. Por ello, y porque los conceptos y las normas del derecho tributario no siempre colaboran para un rápido entendimiento y manejo de esta materia, es conocida como una de las ramas más difíciles del derecho. Sin embargo, su proyección sobre las relaciones sociales y económicas que se dan en un Estado constitucional de derecho aumentan su importancia y la necesidad de darle un tratamiento adecuado. Estas lecciones de derecho tributario han sido elaboradas desde la experiencia de Sandra Sevillano Chávez como docente en la Facultad de Derecho de la PUCP, y permiten guiar al estudiante en su primera aproximación al conocimiento del derecho tributario. No es una obra concluyente que pretenda dar respuesta a todas las interrogantes del derecho tributario actual sino más bien una introducción que le da al estudiante una herramienta para profundizar en aquellos aspectos que requiere investigar. Se trata de una obra que pone énfasis en los temas medulares para el entendimiento del fenómeno tributario y proporciona además una explicación sintética de los que son secundarios o que revisten mayor complejidad.

Leseprobe

Sandra Sevillano Chávez es abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP) y profesora de derecho tributario en la misma universidad. Es magíster en derecho fiscal por la Universidad Libre de Bruselas y doctoranda en la Universidad de Barcelona, donde también obtuvo un postítulo en derecho tributario internacional. Ha sido defensora adjunta en la Defensoría del Contribuyente y del Usuario Aduanero del Ministerio de Economía y Finanzas. Es autora de diversos trabajos académicos, así como de obras colectivas. Actualmente se desempeña como coordinadora del programa de segunda especialidad en derecho tributario de la Facultad de Derecho de la PUCP, jefa de la Oficina de Internacionalización de la misma facultad y miembro del Consejo del Departamento Académico de Derecho de la PUCP.

Sandra Sevillano Chávez

LECCIONES DE DERECHO TRIBUTARIO:

Principios generales y código tributario

Segunda edición revisada y aumentada

Lecciones de derecho tributario: principios generales y código tributario© Sandra Sevillano Chávez, 2014

© Pontificia Universidad Católica del Perú, Fondo Editorial, 2019Av. Universitaria 1801, Lima 32, Perú[email protected]

Diseño, diagramación, corrección de estilo y cuidado de la edición: Fondo Editorial PUCP

Primera edición digital: setiembre de 2019

Prohibida la reproducción de este libro por cualquier medio, total o parcialmente, sin permiso expreso de los editores.

ISBN: 978-612-317-519-1

Nota a la segunda edición

La autora agradece a Katarzyna Dunin-Borkowski y Deisy Taboada, ambas muy destacadas exalumnas, la primera ya magíster y abogada y la segunda aún estudiante de la Facultad de Derecho de la PUCP, por el tiempo invertido en leer este libro, la paciencia para revisar en cada parte los aspectos que merecían un cambio o una actualización, sus valiosos aportes, pero, sobre todo, las conversaciones intercambiadas para conseguir este producto en una segunda edición corregida y aumentada.

Presentación

Estas lecciones de derecho tributario han sido elaboradas desde la experiencia acumulada como docente en la Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad Católica del Perú desde el año 1996. Por tanto, no tienen la pretensión de ser una obra concluyente sobre el derecho tributario general y, seguramente, para quienes ya tienen conocimientos en el tema pueden ser prescindibles; en cambio, para el estudiante que se enfrenta a esta materia por primera vez, quiere ser una guía que le permita iniciarse en el conocimiento y entendimiento del fenómeno tributario.

En el plan de estudios vigente de la carrera de Derecho se imparten dos cursos de derecho tributario. El primero, al que corresponden estas lecciones, busca introducir al alumno en los esquemas básicos del derecho tributario y acercarlo a la comprensión de su institución medular —el tributo— para conseguir que distinga su identidad, entienda los vínculos jurídicos que se producen por su aplicación y razone los elementos constitucionales, sociales y éticos que la justifican.

El trabajo se ha organizado en diez lecciones. Las seis primeras abordan los temas centrales para la comprensión del instituto tributario desde su origen; en consecuencia, tratan sobre la actividad financiera del Estado, los recursos públicos, el recurso tributario, sus clasificaciones, el derecho tributario y su organización, el derecho constitucional tributario, la aplicación e interpretación de la norma tributaria y, finalmente, la estructura de la hipótesis de incidencia que contiene la norma que crea un tributo. La sétima lección está dedicada a estudiar la relación jurídica tributaria, sus sujetos y las reglas sobre el nacimiento y la extinción de la obligación tributaria. Las tres últimas, decididamente más cortas y acotadas, ofrecen un repaso por temas de procedimientos y facultades administrativas que van desde los vinculados a la determinación de la obligación tributaria hasta las características básicas de los procedimientos que dan solución a las controversias tributarias. La organización, forma y peso dados a cada uno de los temas reflejan, sin duda, la aproximación que, desde mi experiencia en la enseñanza, me parece más adecuada. En ese sentido, y con afán pedagógico, se han sacrificado algunos temas que, aunque presentes en los sílabos del curso, son ciertamente secundarios.

Quiero terminar agradeciendo a mis exalumnos Andrés Valdivia y Alexander Bejarano, quienes, al inicio y al final de este proyecto respectivamente, me brindaron su entusiasta y valiosa ayuda. Finalmente, quiero agradecerle, aunque ya no esté con nosotros, a mi profesor, amigo y jefe por siempre, Armando Zolezzi Möller, quien decidió mi interés por el derecho tributario y a quien le debo mucho de lo que sé, pero, sobre todo, de lo que soy.

Capítulo 1. Conceptos generales e introducción al derecho tributario

1. Introducción

Resulta difícil empezar el estudio del derecho tributario sin situar primero al interesado en el amplio bosque del conocimiento jurídico. Antes siquiera de plantearse la interrogante acerca de lo que es un tributo —natural objeto de estudio del derecho tributario—, conviene una reflexión acerca del rol que asume el derecho cuando se involucra con los asuntos públicos relativos al financiamiento de las actividades estatales.

En efecto, si sabemos que el derecho regula las conductas humanas para permitir nuestra convivencia pacífica, también es cierto que a través de él se da sustento a las diferentes actividades que asume el Estado como ente jurídico que tiene la responsabilidad de organizar y garantizar la vida en colectividad. Esta afirmación, más allá de las convicciones políticas, encierra una verdad indiscutible: en el Estado reposan tareas —mínimas, de mayor intensidad o extensas, según los diferentes pensamientos políticos— que hacen posible que un grupo social pueda conseguir la satisfacción de sus intereses comunes. Ello justifica la organización del grupo, pues lo que caracteriza a estos intereses comunes es que no pueden ser satisfechos por cada sujeto de forma individual.

En consecuencia, una parte importante del derecho público —si acaso aún en nuestros días pudiéramos fundamentar la clásica división entre derecho público y privado— se ocupa de cómo el Estado obtiene o se procura recursos para poder asignarlos o gastarlos en el cumplimiento de dichos fines. A esa parte del derecho se le conoce como derecho financiero, dentro del cual se encuentra, propiamente, el derecho tributario.

El derecho financiero es la rama del derecho que estudia el fenómeno de la actividad financiera del Estado y, por tanto, las reglas aplicables a los ingresos y los gastos estatales, que son herramientas para lograr ciertos fines.

El derecho tributario, por su parte, se encarga de cómo los Estados obtienen, de forma legítima, dinero de los particulares para financiar la actividad pública. Como disciplina, estudia los tributos y la normativa que regula su creación y aplicación1. En tal sentido, el objetivo principal del derecho tributario es regular las categorías jurídicas tributarias que hacen posible estas transferencias de riqueza y estudiar las relaciones jurídicas que se producen por ellas, todo ello en el marco del respeto por los derechos fundamentales y el orden constitucional que impone un Estado constitucional de derecho.

Del párrafo anterior es posible desprender dos ideas claves que se deben tener presentes en todo momento: la primera, la legitimidad que debe recubrir al cobro tributario; y la segunda, la necesidad del financiamiento público.

Ahora bien, las finanzas del Estado no dejan a nadie indiferente, y más de una rama del conocimiento ha mostrado interés en el tema2.

A lo largo de los años, los economistas son quienes más han desarrollado diversas tesis respecto a la naturaleza del financiamiento estatal y, aún más, acerca de cómo deberían realizarse o canalizarse sus gastos (gasto público)3. Ello no ha hecho sino traducir las distintas tendencias que existen a favor o en contra de la forma en que debe conducirse el Estado, cuánto y en qué debe gastar y cuáles son las respuestas sociales ante las diferentes formas de intervención estatal.

Sin embargo, así como las finanzas públicas y la actividad financiera del Estado son foco de atención para los economistas, estos asuntos interesan también a los ciudadanos de a pie, pues las decisiones estatales en estas materias los afectarán sea porque se busque incrementar los ingresos públicos, por ejemplo, vía recaudación de mayores impuestos, o porque se vean beneficiados por el gasto público destinado a prestaciones sociales orientadas a la redistribución de la riqueza, entre otras situaciones.

Con mayor razón, entonces, para quien estudia Derecho es forzoso entender los temas vinculados al financiamiento estatal. Para ello debemos partir de reconocer el rol del Estado como expresión de organización de la vida de una colectividad y la naturaleza de los fines que persigue.

2. La actividad financiera del Estado

La actividad financiera del Estado, nos dice Ferreiro (2006, p. 34), es una actividad caracterizada por su instrumentalidad, que se concreta en la realización de ingresos y gastos públicos, que constituye una condición para el logro del resto las actividades del Estado y como un medio de que este consiga sus fines. Todas las actuaciones de lo que en el ordenamiento español se denomina la «administración financiera» están pensadas y dirigidas a la obtención de dinero y a su empleo en la satisfacción de las necesidades públicas.

En la afirmación que precede, encontramos dos elementos claves para entender en qué consiste la actividad financiera del Estado. El primer elemento es el sujeto activo. Es claro que el Estado es el protagonista de dicha actividad y ello implica el tácito reconocimiento a su existencia y el cumplimiento de alguna responsabilidad o que consiga sus fines. El segundo elemento que nos permite entender la actividad financiera del Estado son sus propios presupuestos, que son la existencia de necesidades públicas, el gasto en que se debe incurrir para satisfacerlas mediante los servicios públicos y los recursos monetarios necesarios para ello.

Ahora bien, que quede claro que la actividad financiera estatal así entendida no ha existido desde siempre. Desde el momento en que los grupos sociales deciden organizarse y los individuos prefieren las ventajas de vivir en colectividad por encima de aquellas que obtienen al subsistir aisladamente, ocurrió un cambio sustancial en el panorama de las que se entendían como necesidades básicas individuales, porque, en adelante, estas ya no estarían relacionadas de modo único al sujeto, sino también al grupo y, además, porque las necesidades como grupo adquirirán diversa identidad e intensidad en su demanda de satisfacción. Ello es un espejo natural del curso de la historia.

El repaso histórico que hacen Martín Queralt y otros (2003, pp. 29-31) es esclarecedor. En la Antigüedad, como en la Edad Media, la actividad financiera era escasa como correlato lógico de que las organizaciones públicas territoriales no asumieran importantes fines públicos que no fueran ocasionalmente tareas bélicas. A partir del siglo XV, con la desaparición de las instituciones feudales, se fortalecieron instituciones públicas que antes fueron esporádicas —como es el caso del ejército y la burocracia— y, sin las aportaciones de los señores feudales, el monarca vio cómo su financiación debía hacerse con recursos provenientes de la aplicación de ciertas categorías impositivas. Aparecieron así, aunque todavía en rudimentos, los primeros sistemas tributarios, lo que determinó el surgimiento del Estado moderno. Sin embargo, ello no conllevó —ni en ese momento ni en los siglos siguientes— la generalización de la actividad financiera ni la convicción de que los particulares debían contribuir al sostenimiento del gasto público. Más bien, se entendía que el Estado debía afrontarlo con su patrimonio o a través de préstamos. En el siglo XIX, con el liberalismo como filosofía política, el Estado quedaba relegado a participar, básicamente, en justicia, defensa exterior y seguridad. Recién después de la crisis que siguió a la Primera Guerra Mundial y, aún más, a partir de la crisis económica de 1929, el Estado-policía retrocede y da lugar a un Estado intervencionista que adquiere mayor protagonismo en la vida pública económica. A mayores gastos estatales correspondió un incremento de las fuentes de ingresos, perdiendo peso los patrimoniales y ganándolo los tributarios. En la actualidad, el Estado no solo financia gastos públicos y la actividad financiera se ha convertido en instrumento de política económica con distintos propósitos.

Como conclusión, se puede decir que la actividad financiera del Estado es aquella cuyo sujeto activo realiza como expresión del poder político que se le reconoce y que tiene como objeto la toma de decisiones y la ejecución de acciones vinculadas a la generación de recursos y la realización de los gastos del sector público, para el cumplimiento de los fines sociales y económicos que le corresponden.

3. Necesidades públicas, servicios públicos y gasto público

Si, como se ha señalado, la actividad financiera del Estado4 consiste en la tarea de proveerse de los recursos públicos que permitan prestar los servicios públicos que satisfagan las necesidades públicas, el orden lógico manda preguntarse acerca de qué y cuáles son las denominadas necesidades públicas.

Las necesidades públicas pueden ser definidas como aquellas que nacen de la vida en colectividad y que deben ser satisfechas por la actuación del Estado, como fórmula que expresa la organización de la sociedad (Villegas, 2002, p. 4). En ello radica su signo distintivo, pues son diferentes a las necesidades individuales en tanto estas pueden ser satisfechas por cada uno, lo que no ocurre, como se verá, con las necesidades públicas5.

En efecto, los individuos han tenido desde siempre necesidades elementales o de orden primario que han debido aprender a satisfacer, entre las que se cuentan la procura del alimento, el lugar para guarecerse o el vestido. Estas necesidades individuales sin duda subsisten cuando los sujetos se reúnen y comparten una vida en grupo, pero la decisión de vivir en colectividad genera otro tipo de necesidades que antes no eran percibidas como tales y que surgen como consecuencia de la convivencia de una pluralidad de sujetos y de la organización que se requiere para vivir en comunidad. A estas necesidades se les conoce como necesidades públicas y atañen, fundamentalmente, a la subsistencia y razón de ser de la vida en grupo.

Las necesidades del grupo expresan los ideales comunes de sus miembros y no se pueden satisfacer de manera aislada. Tales son los casos de la defensa recíproca y en grupo (defensa externa o resguardo del grupo contra agresiones de otros grupos); las reglas mínimas de convivencia (orden interno u ordenamiento que regule la conducta recíproca); la resolución de controversias y castigo de infracciones para preservar la paz social (administración de justicia, evitando la Ley del Talión).

Todas estas necesidades hacen indispensable la presencia de una organización social que identifique al responsable de su satisfacción. Tal forma de organización social es el Estado, el cual debe, además, contar con la legitimidad y poder suficiente para hacerse cargo de la satisfacción de tales necesidades, a las que se conoce como necesidades públicas absolutas. Por ello se ha dicho, también, que las necesidades públicas aquí referidas justificaron, en su momento, el nacimiento del Estado moderno.

Como señala Jarach, el Estado es «una organización humana con determinados cometidos o funciones que le asignan —en relación con factores de variado carácter: históricos, geográficos, étnicos, culturales, filosóficos, religiosos, sociales, económicos, etc.— las fuerzas políticas predominantes en un determinado contexto espacio-temporal» (1983, p. 38).

Por ello, las metas y las políticas públicas que se establezcan en cada Estado serán diversas y dependerán de muchos factores. Sin embargo, con independencia de ello, toda organización estatal debe ser capaz de cumplir con satisfacer las necesidades públicas absolutas, pues sin ellas carece de sentido la vida en grupo y se anularían los beneficios esperados de la vida en colectividad.

En tal sentido, las necesidades públicas absolutas tienen las siguientes características: a) son de ineludible satisfacción, pues de lo contrario no se concibe una comunidad organizada; b) es imposible su satisfacción por los individuos de modo aislado; y c) obligan al nacimiento del Estado y justifican su existencia.

Es determinante en esta caracterización el hecho de que las necesidades públicas absolutas no pueden ser satisfechas de modo individual, en tanto esto sí ocurre con las necesidades individuales. Sin embargo, al contrario, las necesidades individuales, ¿podrían ser también satisfechas por el Estado y ya no ser de cargo de los sujetos?6

Los individuos tenemos necesidades que no se agotan en las mencionadas en párrafos precedentes, a las que hemos denominado como básicas y ligadas a la supervivencia. El ser humano no solo necesita de cuestiones materiales para el desarrollo de su vida, sino también tiene necesidades inmateriales, como son las intelectuales, culturales, morales, religiosas, etcétera. Todas ellas, en tanto son individuales, reclamarán ser atendidas por el propio sujeto.

Ahora, la vida en grupo revela que hay necesidades comunes que, aunque de raigambre individual, forman parte de un interés común, por lo que es posible preguntarnos acerca de a quién corresponde cubrir estas otras necesidades colectivas, como son la educación, la salud, la asistencia social, el transporte, las comunicaciones, etcétera, más aún si se tiene en cuenta que, como señala de la Garza: «La prosecución del bien común constituye la razón misma de los poderes públicos, los cuales están obligados a actuarlo reconociendo y respetando sus elementos esenciales y según los postulados de las respectivas situaciones históricas» (2010, p. 11).

En consecuencia, como es un hecho que la vida y las necesidades de los sujetos cambian por haber decidido vivir en sociedad y a ello se le agrega las necesidades que van determinadas por la evolución histórica de los grupos, resulta que las necesidades públicas que asume el Estado pueden ir más allá de las absolutas y, progresivamente —dependiendo del nivel de desarrollo que se logre alcanzar—, el Estado puede también asumir como suyas algunas necesidades de orden individual, pero comunes a todos los individuos, en tanto encuentra en ellas cuotas de responsabilidad por las que debe interesarse7. A estas últimas se les conoce como necesidades públicas relativas.

Cabe distinguir las necesidades públicas absolutas, vinculadas a la existencia misma del Estado, de las necesidades publicas relativas, que surgen del grado de responsabilidad que cada grupo social decide otorgar al Estado para procurar el bienestar común.

Las necesidades públicas relativas, en tanto no son de orden esencial, podrían ser satisfechas por los particulares, por un grupo de ellos o por el Estado. Por ello también se les denomina contingentes y no están vinculadas a la existencia misma del Estado. De hecho, el rol de los sujetos encargados de la satisfacción de estas necesidades variará según el tipo de Estado8. Actualmente, no es difícil reconocer que se entiende al Estado como un productor de servicios y redistribuidor de riqueza.

Ahora bien, sean necesidades públicas esenciales o relativas, el Estado lleva a cabo la organización y ejecución de acciones que permitan su satisfacción. Toca ahora, por tanto, referirnos a los servicios públicos, entendidos como las actividades que el Estado realiza en procura de la satisfacción de las necesidades públicas, sin pretender abordar la compleja discusión que su calificación plantea en el campo actual del derecho administrativo.

Sirva solamente decir en este punto que en la teoría financiera clásica los servicios públicos se consideran esenciales (aquellos que son de cargo solo del Estado y que requieren para su prestación prerrogativas emanadas del poder de imperio y son, por ello, indelegables) cuando se dirigen a satisfacer las necesidades públicas absolutas, mientras que serán no esenciales cuando se brinden para la satisfacción de necesidades públicas relativas.

En todo caso, es pertinente recurrir al análisis que hacen los economistas para justificar por qué el Estado es el encargado de prestar los servicios públicos. Mancur Olson lo explica, partiendo de la idea de que no es posible encontrar un mercado —regulado por precios y demanda— para la satisfacción de las necesidades públicas, pues los servicios con los que ellas se satisfacen califican como bienes públicos cuyo uso y beneficio no puede negarse a nadie. En ese sentido, Olson señala:

Los bienes y servicios básicos y más elementales proporcionados por el gobierno, por ejemplo la defensa y protección policial, así como el sistema de ley y orden en general, son de naturaleza tal que de ellos disfrutan todos o prácticamente todos, los habitantes de una nación. […] Dicho de otro modo, aquellos que no compran o no pagan alguno de los bienes públicos o colectivos no pueden ser excluidos o impedidos de participar en el consumo de ese bien, como sí pueden serlo cuando se trata de bienes no colectivos (1992, pp. 24-25).

Y concluye que: «la provisión de bienes públicos o colectivos es la función fundamental de las organizaciones en general. Un Estado es antes que nada una organización que proporciona bienes públicos a sus miembros» (1992, pp. 25-26).

Se debe tener en cuenta que lo que caracteriza a un «bien público» es su carácter de no excluible (los bienes son excluibles cuando es posible impedir que lo utilice una persona) y no rival (un bien es rival cuando el uso que hace un individuo de él reduce el uso que otro podría hacer). Con estas características, no es posible excluir a nadie del aprovechamiento de los bienes públicos, ni el uso que hace cada uno de ellos afecta el uso que puedan hacer los demás. Los bienes públicos carecen de un precio de mercado, por lo que en su uso es posible que se generen efectos externos o externalidades.

Mankiw precisa sobre los bienes públicos que «las decisiones sobre el consumo y sobre su producción pueden dar lugar a una asignación ineficiente de los recursos, por lo que la intervención del Estado puede aumentar el bienestar económico» (2004, p. 140).

En efecto, todos los individuos necesitamos de los servicios públicos; sin embargo, no todos tendremos motivación por asumir los costos de su prestación, porque aun cuando participemos —en mayor o menor medida— en su financiamiento, si tales servicios se llegan a prestar de todos modos nos podemos beneficiar de ellos. En otros términos, como los servicios públicos tienen las características de los bienes públicos —no exclusión y no rivalidad—, siempre pueden ser aprovechados por todos los ciudadanos, sea que estos paguen o no por su prestación.

El ejemplo típico que se utiliza para demostrar esta premisa es el de la defensa nacional: cuando el país es defendido, es imposible impedir que alguien se beneficie de esta defensa; y cuando alguien resulta beneficiado, el beneficio que obtienen las demás personas no se reduce. Por tanto, si tuviéramos que asumir el costo de esta defensa entre todos, no habría incentivo para hacerlo, pues aunque no pagáramos por ella siempre nos beneficiaría (Mankiw, 2004, p. 141).

Esto ocasiona, entonces, que nos encontremos ante un mercado imperfecto donde los free riders o parásitos aprovechan de esta circunstancia para no asumir el costo de los servicios públicos. Por ello, como los servicios públicos no son excluibles, el mercado privado no puede suministrarlos. El Estado, en cambio, podrá hacerlo valorando los beneficios de la sociedad en general por encima de los costos del servicio público, financiándolo con cargo a sus propios recursos.

Ahora bien, la explicación que precede introduce dos elementos importantes en el esquema de la actividad financiera del Estado: el gasto público y los denominados recursos públicos. Los Estados deben contar con recursos o ingresos para poder gastar en la prestación de los servicios que demandan las necesidades públicas. Ni los ingresos ni los gastos públicos serán asuntos de poca importancia para un Estado, pues conseguir el financiamiento necesario y autorizar los gastos públicos, o administrar los recursos cuando sean escasos, requerirá más de una regla de control legal y económico.

A diferencia de lo que ocurre en las finanzas personales, donde los asuntos económicos quedan determinados por el nivel de nuestros ingresos —de acuerdo a los cuales quedarán satisfechas más o menos necesidades—, en las finanzas del Estado los ingresos están determinados por las necesidades que deban satisfacerse (Garza, 2010, p. 13). Ello quiere decir que el gasto público está en estrecha relación con las necesidades que el Estado se impone atender y, de acuerdo a ellas, tendrá que procurarse los ingresos necesarios para cumplir con satisfacerlas. Las necesidades públicas son el presupuesto de legitimidad del gasto público y las decisiones que se toman al respecto presuponen su selección y comparación con las posibilidades materiales, pues el gasto público es interdependiente del recurso público (Villegas, 2002, p. 43).

En ese sentido, agrega Martín Queralt:

Tanto los ingresos como los gastos tienen una razón de ser común: existen jurídicamente en cuanto se manifiestan como institutos aptos para satisfacer necesidades públicas. Tal identidad teleológica encuentra un claro respaldo en el Presupuesto, institución jurídica que pone de relieve que todo ingreso y todo gasto público es una parte cuya significación solo se alcanza a comprender cuando se la sitúa en un todo, que trasciende a las distintas partes que lo integran y les confiere un significado radicalmente distinto (2003, p. 35).

En el Perú, las normas sobre el Presupuesto General de la República tienen un marco constitucional que recoge los principios fundamentales del derecho presupuestario peruano. El artículo 77 de la Constitución Política del Perú establece que «la administración económica y financiera del Estado se rige por el presupuesto que anualmente aprueba el Congreso».

La presentación del proyecto de presupuesto, que incluye los gastos que serán atendidos y la previsión de los recursos que se obtendrán, corresponde al Presidente de la República y debe estar «perfectamente equilibrado», idea que recoge lo antes comentado acerca de que el Estado determina sus gastos y establece sus límites de acuerdo a los recursos que puede conseguir.

Uno de los límites al gasto público lo impone la propia norma constitucional, que en el primer párrafo del artículo 79 prohíbe a los representantes del Congreso crear o aumentar los gastos públicos9. En la medida en que el proyecto de presupuesto no esté efectivamente equilibrado, está previsto que, mediante las leyes de endeudamiento y equilibrio financiero reguladas en el artículo 78, el Poder Ejecutivo proponga los medios para subsanar tal situación10.

4. Los recursos públicos: definición y clases

De acuerdo con lo que se ha venido desarrollando, la actividad financiera estatal está sustentada en dos pilares íntimamente relacionados: la procura de recursos y la realización de gastos.

Bajo la expresión «recursos del Estado» queda comprendido cualquier concepto, en principio monetario, que le otorga capacidad de adquisición y pago de los bienes y servicios que requiere para el cumplimiento de sus fines. Como se sabe, la envergadura del gasto público exige que el Estado disponga de los medios económicos para solventarlo. En consecuencia, el recurso público, como tal, queda definido como el medio material con que el Estado puede efectuar el gasto ocasionado por el cumplimiento de sus políticas económicas y sociales.

No se debe olvidar que actualmente la noción de recurso no solo encuentra razón de ser en la cobertura del gasto público, pues la ampliación de funciones públicas y la búsqueda del bienestar social ha convertido a las finanzas del Estado en una poderosa herramienta económica. Por ello, no solo cabe imaginar cómo el gasto directo en servicios sociales podría ser una forma de alcanzar objetivos redistributivos, sino que la propia determinación de los recursos y la elección por una u otra fuente de ingresos públicos constituyen formas de intervención en la economía cuyos efectos el Estado puede ponderar para conseguir diferentes objetivos.

Ahora bien, en cuanto a los recursos como fuente de riqueza estatal, Ferreiro (2006, p. 94) los define como las sumas de dinero que el Estado y los demás entes públicos perciben y pueden emplear en el logro de sus fines, y agrega que la actividad financiera se caracteriza por su especialización en el manejo del dinero público: su obtención como ingreso y su utilización como gasto. Jarach (1983, p. 54), por su parte, apunta que uno de los pasos en el proceso de la actividad financiera estatal está constituido por los recursos, o sea por la obtención del poder de compra necesario para que el Estado pueda efectuar sus gastos.

Los recursos públicos, en ese sentido, son los ingresos de que dispone un Estado para cubrir o dar equilibrio a su presupuesto o las entradas de dinero a la tesorería del Estado sin importar cuál sea su naturaleza jurídica o económica.

Siendo así, las preguntas claves aquí son: ¿de dónde obtiene el Estado sus recursos?, ¿cuáles son las vías o procedimientos que se habilitan para conseguir el dinero estatal y cuál el ordenamiento que los regula?

En un primer momento, los recursos públicos provenían prioritariamente del patrimonio estatal —por ejemplo, de sus recursos naturales— o de eventuales préstamos. Esta situación poco a poco fue transformándose hasta el momento actual, en el que el medio de obtención de recursos más importante son los tributos11.

Son ejemplo de recursos públicos los provenientes de la explotación de los bienes que forman el patrimonio del Estado —bienes naturales, artificiales, inversiones, etcétera—, de su actividad empresarial, de préstamos, de donaciones, de las sanciones pecuniarias que deben pagar los sujetos infractores, entre otros.

Las distintas fuentes de financiamiento estatal han originado, a su vez, diferentes clasificaciones. Estas se sustentan en criterios como: a) el origen de los recursos, es decir si provienen de la propia riqueza estatal o si se obtienen mediante transferencias de terceros; b) su naturaleza económica: por ejemplo, si son ingresos efectivos o no; c) su naturaleza jurídica, es decir si son contraprestaciones, créditos, sanciones o tributos; o d) aspectos temporales, como cuando se refieren a los ingresos extemporáneos o permanentes.

La clasificación más difundida es, sin embargo, la que divide a los recursos públicos en originarios y derivados. Sobre ellos, Villegas (2002, p. 65) dice que los recursos originarios son los que provienen de los bienes patrimoniales del Estado o de las actividades productivas que realice, mientras que los derivados son aquellos que se procuran mediante contribuciones provenientes de las economías de los individuos y que tienen como característica común que el Estado los obtiene ejerciendo sus poderes soberanos. Tal es el caso de los tributos o las sanciones, por ejemplo.

Respecto de estos últimos, es importante precisar que la característica de ser recursos derivados es atribuida, fundamentalmente, porque son recursos que provienen de otras fuentes de riqueza que no son las propias del Estado y, en ese sentido, requieren del ejercicio del poder soberano para que ocurra dicha transferencia. En otros términos, tales recursos derivan de una economía distinta a la estatal —de los particulares— y por el poder del Estado terminan siendo recursos para este.

En los recursos derivados existe, en efecto, ejercicio del poder político o ius imperium para su creación, y el ordenamiento al que están sometidos forma parte del derecho público. Sin embargo, el criterio que opone a los recursos originarios con los derivados se fundamenta en el origen del ingreso —propio o no—, sin que ello menosprecie el uso del poder que se requiere para obtenerlo.

Cualquiera de los bienes que forman parte del patrimonio del Estado pueden servir para obtener un recurso originario, y los derechos que ostenta el Estado sobre este son equivalente a los que tienen los particulares sobre sus bienes12, aunque puedan estar sometidos a regímenes distintos de explotación.

Un recurso derivado se obtiene preferentemente por razones de orden público —multas— o por normas de orden constitucional que fundamentan la obligación de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos —tributos—. En ambos casos, se materializan porque el Estado ejerce su ius imperium y actúa como persona de derecho público.

Valdés Costa define a los recursos originarios como «aquellos que obtiene el Estado como consecuencia de los cambios que realiza como sujeto de la relación económica»; en tanto que los derivados son «los que el Estado obtiene por su intervención coactiva en las relaciones económicas de terceros, realizada en uso de su poder estático o soberanía financiera» (1970, p. 107).

En la doctrina española (vg. Ferreiro Lapatza, 2006, pp. 102-133), la clasificación más asentada agrupa los recursos públicos según sean estos de derecho público o de derecho privado. Son recursos de derecho público cuando el Estado actúa como titular del poder de imperio y las relaciones que se producen quedan sometidas a normas de derecho público. En tanto, los ingresos de derecho privado son los que se realizan cuando el Estado actúa como un particular y sus actuaciones están reguladas por normas de derecho privado. En esta última categoría estarían comprendidos los recursos patrimoniales originarios y, en la primera, los derivados.

No es objeto de esta parte de las lecciones el comentar todas las clasificaciones, las cuales simplemente se sustentan en distintos criterios de agrupación, y no proponen fórmulas perfectas ni sirven para calificar a todos los recursos que un Estado puede obtener. Sin embargo, revisarlas en la doctrina puede servir para familiarizarse con los diferentes intentos que han tenido los autores por plasmar en algunas categorías los tantos diversos ingresos de los que se valen los Estados para el financiamiento de sus actividades13.

Resta mencionar en este punto que, además de los recursos patrimoniales clásicos y los derivados, son también considerados como recursos estatales los que provienen de donaciones, legados y herencias; emisiones monetarias14; deuda pública; monopolios fiscales15, entre otros.

Ahora bien, como se dicho, los diversos recursos públicos deben asegurarle al Estado poder cubrir sus gastos. De ahí que sea una preocupación constante el que los gastos ordinarios o permanentes, como las remuneraciones de la planilla estatal, no estén sujetos a los vaivenes de la economía o la impredecibilidad de algunos recursos. Por ejemplo, si el Estado se financiara por la explotación de recursos minerales, se podría depender de los altibajos del precio internacional del metal o de la capacidad para encontrar puntos de explotación, más aún si el recurso es no renovable. En cuanto a la impredecibilidad o irregularidad de algunos recursos, baste mencionar los préstamos internacionales o las donaciones. En este aspecto, nuestra Constitución, en el artículo 78, dispone que los gastos permanentes no deben ser financiados por empréstitos.

Por ello, aunque no exista consenso entre todas las corrientes económicas y sus respectivas posturas acerca de con qué recursos cubrir qué gastos públicos, tradicionalmente se ha entendido como una sana política pública que los gastos permanentes de un país no dependan de la obtención de los ingresos irregulares y eventuales, y que más bien sean financiados con recursos que se puedan conseguir de manera regular y que permitan su proyección en el tiempo.

Los recursos derivados que provienen de la sociedad —como los tributos— son, en ese sentido, un buen ejemplo de cómo el Estado puede planificar los ingresos de los que va a disponer para cubrir los gastos que le irroga el cumplimiento de sus fines.

5. El recurso tributario: metodología para identificar el carácter tributario del recurso estatal

Hasta el momento no hemos definido al tributo, solo lo hemos caracterizado como un recurso público y del tipo de los recursos derivados. En este apartado se intentará exponer una metodología que ayude a resolver la difícil cuestión de calificar correctamente como tributario a un recurso público cuya naturaleza es discutida. Dicha tarea es siempre delicada y, en cada situación, corresponderá conocer no solo la normativa vigente sobre tal cuestión sino sobre todo estudiar y comprender el estado actual de la jurisprudencia local16 para, sobre la base de los criterios establecidos en ella, determinar la naturaleza de un recurso tributario.

La función principal de los tributos y la razón por la que surgen es para proveer de dinero al Estado. Aun en las formas más incipientes de este instituto es posible identificar su finalidad recaudatoria, por lo que se puede afirmar que el tributo es, por excelencia, la institución jurídica creada para contribuir al sostenimiento estatal. Dicho aporte se realiza mediante la transferencia definitiva de dinero de los particulares a favor del Estado, con el objeto de que este cumpla sus fines y dé satisfacción a las necesidades públicas.

Sin embargo, tal consideración sobre su función recaudatoria no impide que hoy en día se acepte sin reparo que los tributos —especialmente los impuestos— puedan cumplir también funciones extrafiscales17, como es el caso de los creados con el fin de orientar el comportamiento de los agentes económicos, promover o desincentivar determinadas actividades —entre otros— y que son, en buena cuenta, una expresión de la intervención que el Estado hace en la economía. Estos tributos también dotan de recursos al tesoro público, pero en su génesis son concebidos principalmente con otras finalidades, por lo general haciendo frente a algún tipo de externalidad negativa.

Aunque la función extrafiscal de los tributos no está normalmente recogida en una norma, ella puede colegirse de los principios rectores de la política social y económica que la Constitución Política le reconoce a los Estados actuales18, por lo que no es materia de discusión la ambivalencia que puede adquirir una figura tributaria.

Dicho esto, se tiene que un tributo es un recurso público derivado cuya función primordial es procurar financiamiento para la cobertura de necesidades públicas, aunque también puede tener un carácter extrafiscal. Por ello, se debe explorar más acerca de su verdadera naturaleza y no se le puede atribuir como característica única y distintiva su relación directa con el financiamiento estatal.

En efecto, no hay duda de que el ánimo recaudatorio es signo distintivo de los tributos, pero también existen los tributos extrafiscales, normalmente con fines de intervención. En estos, el fin recaudatorio es secundario. Aun en ausencia de los fines meramente recaudatorios, los tributos extrafiscales son calificados también como tributos, por lo que resulta forzoso preguntarse qué otros rasgos contribuyen a esa común caracterización, es decir, qué rasgos comparten los tributos fiscales y extrafiscales para afirmar que se está ante la misma institución jurídica. Trabajemos un poco en este propósito.

Pérez Royo aporta como definición preliminar de tributo la siguiente: «prestación pecuniaria de carácter coactivo impuesta por el Estado u otro ente público con el objeto de financiar gastos públicos» (1993, p. 33). De acuerdo con dicha definición, sus características serían la coactividad y el carácter contributivo. La primera proviene del hecho de que el Estado establece dicha prestación de forma unilateral a través de los procedimientos previstos en la Constitución. El carácter contributivo, por su parte, queda reflejado en la raíz etimológica del término y constituye la razón de ser de la institución; y aunque los tributos puedan ser utilizados con otros propósitos, la finalidad contributiva se manifiesta en el propio régimen jurídico de la institución, empezando por los criterios que rigen su establecimiento.

Sobre la característica de la coactividad del tributo, se ha dicho mucho para resaltar la posibilidad que tiene el Estado de exigir el cumplimiento del pago del tributo y para compeler a los deudores por la fuerza, si fuera necesario. Sin embargo, como señala Ferreiro, la identificación del tributo no puede reposar únicamente en la coactividad del Estado, pues esta es un rasgo común de todo el derecho y sus normas (2006, p. 324). No se puede descartar entonces que, respecto de otros recursos públicos —como los patrimoniales—, el Estado pudiera manifestar su coactividad y exigencia de cobro —por ejemplo, de una regalía—19 o contraprestación por explotación de recursos naturales.

En ese sentido, un tributo es distinto de un recurso patrimonial, llamado, como vimos, originario, porque en este último no existe el elemento constituido por el ejercicio del poder político estatal para demandar la entrega de dinero del particular sin que haya una relación de cambio en la que tal demanda se sustente.

El tributo, entonces, se caracteriza porque su creación está investida del poder soberano —ius imperium en su versión poder tributario—, elemento que no está presente en los ingresos patrimoniales.

Es así que el poder soberano se manifiesta en los tributos a través del ejercicio individual de la prerrogativa estatal de crear una obligación de pago a su favor, sin que cuente la voluntad del obligado y sin que se haya establecido una relación directa entre ellos. En cambio, en la raíz de los recursos patrimoniales encontraremos una relación más cercana al derecho privado20, puesto que, en esa raíz, el uso, aprovechamiento o explotación del patrimonio del Estado soberano conlleva un vínculo voluntario y de negociación con el particular, pues no olvidemos que respecto de dicho patrimonio el Estado ejerce facultades equivalentes a los atributos que tiene la propiedad en el derecho común21.

En esa línea, la coactividad no es un rasgo único de los tributos y como tal no sirve para diferenciarlos de modo absoluto de otros recursos, pero sí es posible encontrar en el ejercicio del ius imperium o poder tributario un elemento diferente a la mera coactividad estatal.

En otros términos, la coactividad que se muestra en la creación de tributos proviene o deriva de la facultad reconocida al Estado para exigir pagos tributarios de los particulares para cubrir el gasto público y con prescindencia del establecimiento de relaciones sinalagmáticas o recíprocas con cada uno de ellos. El establecimiento de tributos es unilateral y fruto de un ejercicio legítimo de poder, lo cual implica la proscripción de la arbitrariedad y el uso de la ley, que está sometida, como se sabe, al control de su validez.

En cuanto a los fines preponderantemente recaudatorios del tributo —aunque hayamos negado su carácter definitorio para identificarlo—, estos sí sirven como elemento diferenciador de otros recursos públicos derivados, como es el caso de las sanciones pecuniarias.

En efecto, en ambos recursos públicos es posible encontrar un ejercicio de poder político del Estado —entendido como la prerrogativa de autoridad para crear una obligación de pago a su favor—, pero en las sanciones este lo ejerce con el fin de revertir una situación antijurídica o de violación de normas ocasionada por el individuo. El Estado cumple con las sanciones una función represora que no encuentra identidad con la función primordial de financiamiento estatal —o la secundaria de intervención económica— que caracteriza al tributo22.

Como hemos señalado, el carácter recaudatorio es insuficiente por sí solo para caracterizar al tributo, pues en algunos casos se utilizan otro tipo de recursos para cubrir un requerimiento financiero del Estado, sin que por ello se pueda afirmar que se trate de verdaderos tributos. Tales serían los casos, entre otros, de las donaciones o préstamos forzosos23. Dado que un tributo es un recurso público, siempre proveerá de capacidad de gasto al Estado y por lo tanto encuentra su legitimidad en la interdependencia ingreso-gasto —o en su identidad teleológica, como mencionaba Martín Queralt—, aunque no sea posible atribuir un carácter absoluto al fin recaudatorio para identificarlo.

Hasta el momento, la metodología para discernir en caso de duda las características relevantes del instituto tributario nos permite concluir que el primer rasgo que se debe verificar es su carácter de recurso público. Al comprobarse esto, debe tomarse en consideración que el tributo puede tener un fin propiamente recaudatorio o no, lo cual no debe apartarnos del análisis. El carácter recaudatorio es importante para diferenciar el tributo de otros recursos públicos, aunque no es suficiente, pues existen tributos extrafiscales. De otro lado, la coactividad tampoco es un atributo exclusivo de los tributos, pues está presente también, por ejemplo, en las sanciones. Por ello, lo que se debe identificar como el rasgo más característico del instituto tributario —por encima de la coactividad— es el uso del ius imperium en su creación, potestad impositiva que además permitirá exigir la transferencia de la riqueza de los particulares hacia las arcas fiscales y cuyo ejercicio unilateral excluye a otros recursos públicos como los patrimoniales.

Después de este breve repaso de algunas de las características atribuidas a los tributos, debe haber quedado claro que la tarea de reconocer cuándo se está frente a un verdadero tributo no es sencilla, pero es imprescindible si queremos singularizarlo como institución. En efecto, si se quiere identificar con nitidez la categoría tributaria, hemos de estar en capacidad de señalar por qué no se le puede confundir con los demás recursos públicos existentes o dónde radica su nota distintiva.

Aunque todavía no hemos terminado caracterizar el instituto, sí es posible plantear una metodología inicial que recupere los elementos hasta ahora mencionados, para identificar en cada caso si lo que se tiene bajo análisis puede tener naturaleza tributaria. Se trata de ir acortando posibilidades, siguiendo una secuencia lógica de descarte. En este primer análisis, un tributo debe cumplir con las siguientes características:

Debe ser un recurso público. Ello, aunque obvio, no es deleznable. Un recurso público incrementa la capacidad de gasto estatal y, por ende, engrosa las arcas fiscales. No será tributo, por tanto, aquello que —aunque pudiera ser obligatorio y hasta creado por el Estado— no forme parte de los ingresos públicos con los que este cumple sus fines. Tal vez resulta temprano para imaginar un supuesto como el mencionado, pero se ha de saber que el mundo jurídico de la «parafiscalidad» es posible y de ello nos encargaremos en el capítulo siguiente. Siendo un recurso público, debe ser un recurso derivado; es decir que su origen debe estar en la riqueza de terceros que es transferida al Estado cuando este ejerce su poder de imperio. Esto excluye a los recursos originarios fundados en el patrimonio estatal, respecto de los cuales el Estado se vincula con los terceros con fórmulas contractuales o similares a estas.Si se confirma que es un recurso derivado, debe descartarse que se trate de una obligación de pago que surge de una infracción. Ello quiere decir que el ánimo con el que el Estado la impone no es para castigar una conducta antijurídica y perseguir el restablecimiento del orden anterior; sino, por el contrario, debe tratarse de una figura creada con fines recaudatorios o de intervención pero, en ambos casos, ajenos en su motivación a la represión de conductas antijurídicas24.Si se trata de un recurso derivado, se debe poder identificar el uso del poder soberano en su vertiente «poder tributario», entendido como el ejercicio legítimo de una prerrogativa del Estado para crear un recurso obligatorio, de cargo de los particulares, llamados a contribuir con el financiamiento estatal o llamados a soportar cargas fiscales con ánimos de intervención en la economía.

Con los elementos que disponemos hasta el momento, es todo cuanto es posible avanzar en el reconocimiento del instituto tributario. En el siguiente capítulo será necesario profundizar en nuestro estudio para conseguir una mejor caracterización. Lo visto hasta acá, como se ha de notar, es insuficiente y tiene solo delinea de manera preliminar los bordes de una institución muy compleja.

1Para conocer la institución jurídica «tributo», un punto de partida imprescindible es preguntarse acerca de la causa de su existencia. Al día de hoy, la justificación la encontramos en la actividad financiera estatal que, como veremos, es la puesta en marcha de una serie de actos con la finalidad de procurar solventar la economía estatal.

2Las finanzas del Estado son, sin duda, un asunto político complejo. Se pueden estudiar desde distintos enfoques, y por ello es un dominio en el que confluyen economistas, juristas y sociólogos. Los economistas —desde Adam Smith y David Ricardo— se han preocupado por encontrar la fórmula para la producción y asignación de bienes públicos. Desde el derecho se le ha dado regulación en el derecho positivo, recogiendo principios no solo vinculados a la soberanía financiera estatal, sino a los límites que condicionan la actuación financiera estatal. Los sociólogos no han escapado al interés por esta materia, y estudian cómo los ingresos y gastos estatales influyen o condicionan las conductas de los grupos sociales.

3Véase como referencia a Jarach, 1983, p. 3 y ss., quien resume la evolución del pensamiento financiero y las diferentes posturas que han asumido los economistas a lo largo de los siglos.

4En los artículos 77 a 80 de la Constitución Política del Perú de 1993, podemos encontrar algunas de las normas que, en nuestro país, regulan la actividad financiera del Estado. Esta aparece legalmente integrada por tres actividades parciales: a) la previsión de gastos e ingresos, materializada en la Ley de Presupuesto y leyes complementarias; b) la obtención de los ingresos proyectados para hacer frente a los gastos presupuestados; y c) la aplicación de los ingresos a los gastos.

5La referencia es a necesidades públicas en general. Como se verá más adelante, ellas admiten distinciones; pero, de lo dicho hasta este momento, las necesidades públicas son las primigenias, las que aparecen como consecuencia de la opción por la vida en grupo o en sociedad.

6Sobre los tipos de necesidades que debe satisfacer el Estado han surgido diferentes escuelas de pensamiento; las más radicales son la del liberalismo individualista y la del socialismo estatista (Garza, 2010, pp. 9-13).

7Jarach (1983, p. 42) sostiene que no hay necesidades que sean públicas por su naturaleza, de modo previo a la determinación del Estado. Sí hay, más bien, necesidades de las que el Estado se ha encargado a través de la historia y que actualmente son asumidas como públicas en los países con cierto grado de civilización.

8Ya hemos visto antes cómo la actividad financiera pública ha estado, desde siempre, claramente vinculada a la concepción de Estado. En la actualidad, dejando atrás los postulados del Estado liberal, se reconoce más bien al Estado social; lo que se verifica con «la incorporación a las constituciones de mandatos de intervención, de preceptos finalistas que pretenden señalar al Estado objetivos de política económica o social» (García Novoa, 2009, p. 123).

9Artículo 79. Los representantes ante el Congreso no tienen iniciativa para crear ni aumentar gastos públicos, salvo en lo que se refiere a su presupuesto.

El Congreso no puede aprobar tributos con fines predeterminados, salvo por solicitud del Poder Ejecutivo.

En cualquier otro caso, las leyes de índole tributaria referidas a beneficios o exoneraciones requieren previo informe del Ministerio de Economía y Finanzas.

Solo por ley expresa, aprobada por dos tercios de los congresistas, puede establecerse selectiva y temporalmente un tratamiento tributario especial para una determinada zona del país (énfasis agregado).

10Artículo 78. El Presidente de la República envía al Congreso el proyecto de Ley de Presupuesto dentro de un plazo que vence el 30 de agosto de cada año.

En la misma fecha, envía también los proyectos de ley de endeudamiento y de equilibrio financiero.

El proyecto presupuestal debe estar efectivamente equilibrado.

Los préstamos procedentes del Banco Central de Reserva o del Banco de la Nación no se contabilizan como ingreso fiscal.

No pueden cubrirse con empréstitos los gastos de carácter permanente.

No puede aprobarse el presupuesto sin partida destinada al servicio de la deuda pública (énfasis agregado).

11En el Perú, a partir de la segunda mitad de la década de 1990, los ingresos tributarios representan más del 85% de los recursos con los que se financia el presupuesto del Gobierno Central.

12Los bienes que pertenecen al Estado son propiamente denominados «bienes dominiales» cuando destaca el carácter de dominio público que rige su uso y aprovechamiento. Sin embargo, el Estado también puede tener bienes en su patrimonio respecto de los cuales actúa con prerrogativas de derecho privado.

13En ese sentido, puede ser de utilidad revisar los capítulos 1 y 2 de Valdés Costa, 1996.

14El Estado en algunas circunstancias y para cubrir un déficit en su presupuesto, emite moneda. Esta medida debe ser excepcional y no es recomendable si no va acompañada de otras condiciones, pues, de lo contrario, expone a la economía del país a un proceso inflacionario. Ver el desarrollo que sobre este tema hace Villegas, 2002, pp. 74-77.

15Los monopolios fiscales generan un recurso que ha sido calificado como mixto. Se dice que los precios que el Estado obtiene por los bienes que comercializa como monopolio tienen un componente tributario y no solo patrimonial, en tanto el Estado puede fijarlos por encima de la que sería una ganancia comercial normal. El precio por encima de ese valor calificaría como un ingreso impuesto por la condición dominante que otorga el monopolio.

16El énfasis en la referencia a la jurisprudencia local no es casual. La discusión sobre qué es un tributo está muy determinada por las características propias de cada sistema tributario y su evolución normativa, así como por los aportes de la jurisprudencia. En ese sentido, es muy riesgoso usar criterios de otras jurisdicciones sin una previa evaluación acerca de su pertinencia y similar sentido, en razón de que se pueden producir mayores distorsiones que las que ya existían.