43,99 €
Mehr erfahren.
- Herausgeber: Haufe Lexware
- Kategorie: Fachliteratur
- Serie: Haufe Praxisratgeber
- Sprache: Deutsch
- Veröffentlichungsjahr: 2018
Eine funktionierende Debitoren- und Kreditorenbuchhaltung ist unverzichtbar für einen stimmigen Jahresabschluss und eine funktionierende Betriebsanalyse. Ein erfahrener Praktiker führt Sie durch die Kontokorrentbuchhaltung, erklärt die täglich anfallenden Aufgaben und geht auf rechtliche Aspekte ein. Er zeigt, wie Sie Forderungsausfälle vermeiden, die Liquidität sichern und damit eine Insolvenz verhindern. Der Geschäftsleitung gibt er dazu Handlungsempfehlungen und Mitarbeitern, nicht nur in Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungskanzleien, grundlegende Kenntnisse zur Kontokorrentbuchhaltung. Inhalte: - Verbuchung von Debitoren und Kreditoren, auch mit grenzüberschreitenden Geschäftsvorfällen - Sonderkonten im Bereich der Kontokorrentbuchhaltung - Vorbereitung des Jahresabschlusses (Ansatz-, Bewertungs- und Ausweisfragen) - Forderungs- und Liquiditätsmanagement - Kennzahlen und Auswertungen in der Offene-Posten-BuchhaltungArbeitshilfen online: - Checklisten und Übersichten - Gesetze und Verordnungen - BMF-Schreiben
Das E-Book können Sie in Legimi-Apps oder einer beliebigen App lesen, die das folgende Format unterstützen:
Seitenzahl: 468
Ähnliche
Inhaltsverzeichnis
Hinweis zum UrheberrechtImpressumVorwort1 Allgemeine Grundlagen der Buchführung1.1 Wer ist Kaufmann im Sinne des HGB?1.2 Diese Handelsbücher gibt es1.3 Die verschiedenen Buchführungssysteme und -verfahren1.3.1 Diese Grundsätze gelten für die Buchführung1.3.2 Diese Buchführungsverfahren gibt es1.4 Die Buchführung organisieren und einrichten1.4.1 Verschiedene Ziele der Buchhaltung – externes und internes Rechnungswesen1.4.1.1 Internes und externes Rechnungswesen aufeinander abstimmen1.4.1.2 Welche Funktionen soll Ihr Buchführungsprogramm bieten?1.4.2 Grundsatzentscheidung zur Art der Buchführung1.4.2.1 Verschiedene Varianten der doppelten Buchführung1.4.2.2 Die gebräuchlichsten Kontenrahmen1.5 Aufbewahrungspflichten und -fristen1.5.1 Aufbewahrungspflichten1.5.2 Aufbewahrungsfristen1.6 Einrichten einer Debitoren- und Kreditorenbuchhaltung1.6.1 Debitoren einrichten1.6.1.1 Soll- oder Ist-Versteuerung?1.6.1.2 Die Debitorenkonten anlegen und bebuchen1.6.2 Kreditoren einrichten1.7 Aufbau und Handhabung einer EDV-gesteuerten OPOS-Buchhaltung1.7.1 Schnittstelle zu Finanzbuchhaltung, reibungsloser Import und Export von Daten1.7.2 Stammdaten1.7.3 Erfassen im Dialog1.7.4 Auswertungen1.7.5 Ausziffern1.7.6 Kontenlose OPOS-Buchhaltung1.7.6.1 Belegsammlung bei der Kreditorenbuchführung1.7.6.2 Kontenlose Debitorenbuchführung1.7.6.3 Anforderungen, die die Finanzverwaltung stellt1.7.7 Verzicht auf Kontokorrentbuchhaltung1.8 Darauf sollten Sie achten – Praxistipps zur Offene-Posten-Buchhaltung1.9 Zusammenfassung2 Verbuchung von Debitoren2.1 Debitoren – Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (L + L)2.2 Abgrenzung der Forderungen aus L + L zu anderen Vermögensgegenständen2.3 So werden Forderungen aus L + L in Bilanz und Anhang ausgewiesen2.4 So entstehen Forderungen aus L + L2.4.1 Wann ist der Gewinn realisiert?2.4.2 Rechnungsstellung2.4.3 Umsatzsteuerfragen2.5 Die Verbuchung einer Forderung aus L + L2.5.1 Buchung von Erlösen ohne Personenkonto2.5.2 Buchung von Erlösen über das Personenkonto2.6 Sonderfragen bei der Einbuchung von Debitoren2.6.1 Exportumsätze Drittland; Dienstleistungen mit Drittlandsbezug2.6.2 Innergemeinschaftliche Lieferungen und Dienstleistungen2.6.3 Sonstige Besonderheiten im Bereich der Debitoren2.6.4 Rechnungsberichtigung2.7 Die Bewertung einer Forderung aus L + L2.7.1 Allgemeine Bewertungsfragen2.7.2 Bewertung zweifelhafter Forderungen (Dubiose)2.7.3 Einzelbewertung2.7.4 Sammelbewertung/Pauschalwertberichtigung2.7.5 Langfristige unverzinsliche oder niedrig verzinsliche Forderungen, Abzinsungsfragen2.7.6 Bewertung von Forderungen ausländischer Währung2.8 Zeitpunkt der Ausbuchung eines Debitors2.8.1 Verschiedene Fälle des Erlöschens der Forderung2.8.2 Uneinbringlichkeit der Forderung (Ausfall)2.8.3 Forderungsverkauf (Factoring)2.9 Zusammenfassung3 Verbuchung von Kreditoren3.1 Kreditoren – Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen3.2 Was sind Verbindlichkeiten aus L + L?3.3 So werden Verbindlichkeiten aus L + L in der Bilanz und im Anhang ausgewiesen3.4 So entsteht eine Verbindlichkeit aus L + L3.5 Die Verbuchung einer Verbindlichkeit aus L + L3.5.1 Aufwandsbuchung ohne Personenkonto (ohne Kontokorrent)3.5.2 Aufwandsbuchung über das Personenkonto (mit Kontokorrent)3.6 Sonderfragen bei der Einbuchung von Kreditoren3.6.1 Besonderheiten bei Stundung, Novation, gegenüber Sozialversicherungen und Gesellschaftern3.6.2 Geschäftsvorfälle mit Auslandsbezug3.6.3 Sonstige Besonderheiten im Bereich der Kreditoren3.7 Die Bewertung einer Verbindlichkeit aus L + L3.7.1 Allgemeine Bewertungsfragen3.7.2 Besonderheiten bei der Bewertung3.8 Zeitpunkt der Ausbuchung eines Kreditors3.9 Zusammenfassung4 Kreditorische Debitoren und debitorische Kreditoren4.1 Kreditorische Debitoren4.2 Debitorische Kreditoren5 Sonderkonten im Bereich der Kontokorrentbuchhaltung5.1 Interimskonten5.2 Durchlaufende Posten und sonstige Fremdgelder5.3 Zusammenfassung6 Vorarbeiten für die Aufstellung des Jahresabschlusses6.1 Das interne Kontrollsystem (IKS) im Ein- und Verkaufsbereich6.2 Die Abstimmung von Debitoren und Kreditoren6.3 Einholung von Saldenbestätigungen6.4 Zusammenfassung7 Forderungs- und Liquiditätsmanagement7.1 Warum ein Forderungs- und Liquiditätsmanagement gebraucht wird7.2 Bonitätsprüfung7.3 Korrekte Rechnungsstellung und -bearbeitung7.4 Factoring7.5 Debitorenüberwachung7.5.1 OPOS-Buchhaltung7.5.2 Mahnwesen7.6 Erfolgreiches Mahnen – außergerichtliches und gerichtliches Mahnverfahren7.7 Erfolgreiche Liquiditätsplanung7.8 Kennzahlen im Kontokorrent7.9 Zusammenfassung8 E-Bilanz – Auswirkungen auf die Buchführungspraxis8.1 Grundlagen und Schwerpunkte der E-Bilanz8.2 Anforderungen an die E-Bilanz8.2.1 Eigenschaften der Taxonomiepositionen8.2.2 Überleitungsrechnung8.3 E-Bilanz: Anwendungsbereich und -zeitraum für die elektronische Übermittlung der Daten8.4 Auswirkungen der E-Bilanz auf die Buchführungspraxis und bei Unternehmensgründungen8.5 Fazit – Vorteile vor allem für die Finanzverwaltung9 Vorteil RisikominimierungStichwortverzeichnisArbeitshilfen OnlineHinweis zum Urheberrecht
Haufe-Lexware GmbH & Co. KG, Freiburg
Impressum
Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek
Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.dnb.de abrufbar.
Print: ISBN 978-3-648-11201-4 Bestell-Nr. 01063-0002
ePub: ISBN 978-3-648-11202-1 Bestell-Nr. 01063-0101
ePDF: ISBN 978-3-648-11203-8 Bestell-Nr. 01063-0151
Bernd Urban
Debitoren- und Kreditorenbuchhaltung
2. Auflage 2019
© 2019 Haufe-Lexware GmbH & Co. KG, Freiburg
www.haufe.de
Produktmanagement: Dipl.-Kfm. Kathrin Menzel-Salpietro
Lektorat: Helmut Haunreiter, Marktl
Satz: kühn & weyh Software GmbH, Satz und Medien, Freiburg
Umschlag: RED GmbH, Krailling
Alle Angaben/Daten nach bestem Wissen, jedoch ohne Gewähr für Vollständigkeit und Richtigkeit. Alle Rechte, auch die des auszugsweisen Nachdrucks, der fotomechanischen Wiedergabe (einschließlich Mikrokopie) sowie der Auswertung durch Datenbanken oder ähnliche Einrichtungen, vorbehalten.
Vorwort
Stellenanzeige
Als Debitorenbuchhalter verbuchen Sie unsere Ausgangsrechnungen eigenverantwortlich und koordinieren die Bonitätsbeurteilung innerhalb Ihres Kundenkreises. Sie überwachen, dass die eingeräumte Kreditlinie eingehalten wird, und sind für die Pflege der Kundenkonten, die Überwachung termingerechter Zahlungen und die Durchführung regelmäßiger Mahnläufe verantwortlich. Außerdem arbeiten Sie eng mit dem Controlling zusammen und leisten Vorarbeit für die Aufstellung bzw. Erstellung des Jahresabschlusses. Dem Steuerberater und Abschlussprüfer stehen Sie als Ansprechpartner zur Verfügung.[2]
Zu Ihren Aufgaben als Kreditorenbuchhalter gehört es, den gesamten Zahlungsverkehr für einen definierten Lieferantenkreis eigenständig abzuwickeln. Hierbei buchen Sie die Eingangsrechnungen, überwachen die vereinbarten Konditionen und zeichnen für den Zahlungslauf verantwortlich. Eine enge Zusammenarbeit mit dem Controlling, dem Steuerberater und dem Abschlussprüfer und in diesem Zusammenhang auch die Vorarbeit für die Aufstellung bzw. Erstellung des Jahresabschlusses gehört ebenfalls zu Ihrem Wirkungskreis.
So könnte die Stellenbeschreibung eines Debitoren- bzw. Kreditorenbuchhalters (m/w) lauten. Ein solches Aufgabenprofil ist – zugegebenermaßen – sehr umfangreich.
Das vorliegende Buch bietet Problemlösungen zu den täglichen Aufgaben eines Debitoren- und Kreditorenbuchhalters und gibt Ihnen damit das notwendige Rüstzeug an die Hand, um diesen Aufgabenbereich souverän zu meistern.
Zudem bietet es der Geschäftsleitung Handlungsempfehlungen und liefert Mitarbeitern in Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungskanzleien grundlegende Kenntnisse zu den Aspekten der Kontokorrentbuchhaltung.
Dabei wurde Wert auf folgenden Aspekt gelegt: Eine Finanzbuchführung allein reicht heutzutage nicht mehr aus, um die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung zu erfüllen. Zu einer kaufmännischen Buchführung gehören Nebenbuchhaltungen, die den Verhältnissen des Betriebs entsprechen, damit jederzeit ein ausreichender Einblick in die wirtschaftlichen Gegebenheiten des Unternehmens möglich ist.[3]
Die Debitoren- und Kreditorenbuchhaltung ist eine Nebenbuchhaltung, die für einen stimmigen Jahresabschluss und eine funktionierende Betriebsanalyse unerlässlich ist. Das Buch erläutert, wie dieser Bereich richtig organisiert, wie kontiert und wie gebucht wird. Fragen zur Umsatzsteuer werden dabei ebenso beantwortet wie handels- und ertragsteuerrechtliche Fragestellungen.
Kurz: Schritt für Schritt wird der Leser durch die Kontokorrentbuchhaltung geführt – von den täglich anfallenden Aufgaben bis hin zu den rechtlichen Aspekten von Handelsrecht-, Steuer-, Forderungs- und Liquiditätsmanagementfragen.
Die Besonderheiten der Kredit- und Versicherungswirtschaft und der internationalen Rechnungslegung werden nicht behandelt, da dies den Rahmen des Werks sprengen würde.
Dagegen wird gezeigt, wie man Forderungsverluste vermeiden und Liquidität sichern kann. Zudem erfahren Sie, welche Kennzahlen und Auswertungen es in der Offene-Posten-Buchhaltung gibt und welche Bedeutung diese für ein gutes Rating oder gar zur Vermeidung einer Insolvenz haben.
Nicht nur dies macht das Buch zu einem wertvollen Praxisratgeber: Neben Online-Hilfen (Rechtsnormen bzw. Gesetzestexte, Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen, Checklisten, tabellarische Übersichten, Mustertexte) enthält es zudem ein ausführliches Kapitel zu den Neuerungen hinsichtlich der elektronischen Bilanz („E-Bilanz“).[4]
Das Steuerbürokratieabbaugesetz (SteuBAG) hat schon 2008 den Stein für die E-Bilanz ins Rollen gebracht. Mit § 5b EStG wurde eine Vorschrift für die elektronische Übermittlung der Jahresabschlüsse an die Finanzverwaltung geschaffen. Alle bilanzierenden Unternehmen – unabhängig von Rechtsform und Größe – sind davon betroffen.
Um den Lesefluss nicht zu stören, wurde im Interesse des Lesers darauf verzichtet, an den jeweils betroffenen Stellen die Besonderheiten hinsichtlich der E-Bilanz und die vormaligen Bestimmungen direkt gegenüberzustellen. Stattdessen widmet sich ein eigenes Zusatzkapital der Thematik der E-Bilanz. Dort werden insbesondere die Punkte erläutert, die den Bereich der Debitoren- und Kreditorenbuchhaltung betreffen. Der Fokus liegt dabei auf Themen, die für den Buchführungsalltag praxisrelevant sind, wie beispielsweise die korrekte Zuordnung der Konten zu den aktualisierten Datenschemata der Taxonomien als amtlich vorgeschriebenem Datensatz und den hierauf steuerlich ausgerichteten Kontenplänen. Für Anregungen und Hinweise sind Verlag und Autor dankbar.
Bernd Urban, Dipl.-Finanzwirt (FH), vereidigter Buchprüfer und Steuerberater
1 Allgemeine Grundlagen der Buchführung
Für jeden Kaufmann besteht eine Buchführungspflicht. Das regelt § 238 Abs. 1 Satz 1 Handelsgesetzbuch (HGB). Wobei das Gesetz mit Buchführung die kaufmännische Buchführung meint.
Die Buchführungspflicht des Kaufmanns besteht einerseits, damit die gesetzlichen Schutzfunktionen der Rechnungslegung[5] erfüllt werden können. Zu diesen Schutzfunktionen gehören:
die Dokumentation von Geschäftsvorfällen und damit das Aufzeigen von Vermögen und Erfolg, sowohl zur Beweissicherung und -führung als auch zur Selbstinformation des Kaufmanns,
die Zahlungs- oder Ausschüttungsbemessung im Rahmen einer gesellschaftsvertraglichen Vermögens- bzw. Gewinnverteilung,
die Möglichkeit, Rechenschaft gegenüber Vertragspartnern und Informationen an Dritte, z. B. an Kapitalgeber, zu geben.
Andererseits ist die Buchführungspflicht Grundlage dafür, den Jahresabschluss zu erstellen, da die Beträge aus der laufenden Buchhaltung und die Bestandsaufnahme am Ende des Geschäftsjahres das Zahlenmaterial bilden, aus dem die Vermögensübersicht des Kaufmanns aufgestellt (Bilanz) und der Jahresgewinn (Gewinn- und Verlustrechnung) festgestellt wird.
Bestandteil der Buchführungspflicht ist u. a. das Gebot, Handelsbücher zu führen. Nebenbücher sind Teil der Handelsbücher. Das wohl wichtigste Nebenbuch ist das Geschäftsfreunde- bzw. Kontokorrentbuch.
Die auf Sammelkonten verbuchten Forderungen und Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (L+L), die sogenannten Debitoren und Kreditoren, werden in der Kontokorrentbuchhaltung einzeln dargestellt (Personenkonten/Geschäftsfreundekonten).
Rechtlich gesehen haben Handelsbücher Urkundencharakter i. S. d. §§ 267 ff. Strafgesetzbuch (StGB). Sie sind u. a. als Beweismaterial Bestandteil der Insolvenzmasse (§ 36 Abs. 2 Nr. 1 Insolvenzordnung[6]; InsO) und ihre Vorlage ist für die Beweisführung im Rechtsstreit (§ 258 HGB), bei Auseinandersetzungen (§ 260 HGB) sowie bei Wirtschafts- und Insolvenzstraftaten (§§ 283 ff. StGB) von Bedeutung.
1.1 Wer ist Kaufmann im Sinne des HGB?
Nur Kaufleute sind zur Buchführung und damit zum Führen von Handelsbüchern verpflichtet. Die §§ 1 ff. HGB bestimmen, wer Kaufmann ist oder als solcher gilt.
Danach ist Kaufmann, wer ein Handelsgewerbe gem. § 1 Abs. 1 HGB betreibt. Nach § 1 Abs. 2 HGB ist ein Handelsgewerbe
jeder Gewerbebetrieb,
der einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erfordert.
Als Kaufmann gilt auch, wer kein Kaufmann i. S. d. § 1 HGB ist, aber sein gewerbliches Kleinunternehmen nach § 2 HGB im Handelsregister eintragen lässt, also ein sogenanntes „im Handelsregister eingetragenes Kleingewerbe“ betreibt.
Ein Gewerbebetrieb aufgrund einer gewerblichen Tätigkeit i. S. d. § 1 Abs. 1 HGB liegt vor, wenn der Kaufmann
eine selbstständige Tätigkeit ausübt,
in Gewinnerzielungsabsicht handelt und
sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt, d. h., der Allgemeinheit – also einer unbestimmten Anzahl von Personen – Leistungen anbietet.
Damit eine Tätigkeit als selbstständig eingestuft wird, muss sie folgende Voraussetzungen erfüllen:
Sie muss im Außenverhältnis ungebunden sein, d. h. ohne Weisungsgebundenheit, also rechtlich selbstständig ausgeübt werden,
sie muss nachhaltig, also auf Dauer angelegt und auf eine Vielzahl von Geschäften ausgerichtet sein,[7]
es darf sich bei der Betätigung weder um eine Vermögensverwaltung noch um einen freien Beruf oder um eine bestimmte land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit handeln.
Ein Handelsgewerbe begründet nur dann die Kaufmannseigenschaft, wenn es einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erfordert. Allerdings ist das Vorliegen eines solchen Geschäftsbetriebs keine zwingende Voraussetzung dafür, dass die Kaufmannseigenschaft gegeben ist.
Ob ein „in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb“ erforderlich ist, bestimmen nicht alleine Größe und Umfang des Geschäftsbetriebs. Die Erforderlichkeit beurteilt sich qualitativ und quantitativ, also nach Art und Umfang der Tätigkeit. Es kommt auf die Notwendigkeit der einzurichtenden Strukturen an. Entscheidend ist dabei das Gesamtbild der Verhältnisse.
Das Gesetz gibt hierzu keine klare Definition, sondern hat die Auslegung dieses unbestimmten Rechtsbegriffs der Rechtsprechung bzw. Wissenschaft überlassen. Danach liegt ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb vor, wenn beispielsweise Art und Umfang
der laufenden Geschäfte,
der angebotenen Leistungen und Waren,
der Kapitaleinlagen,
des Geschäftslokals,
des Sach- und Finanzanlagevermögens,
der Anzahl der Mitarbeiter,
der Inanspruchnahme von Dienstleistungen,
der übrigen Geschäftsbeziehungen sowie
die Höhe der Umsätze und
die Anzahl der Betriebsstätten
nicht mehr für ein Kleingewerbe sprechen. Feste Größengrenzen hierfür gibt es nicht; die Entscheidung ist stets eine Frage des Einzelfalls.[8]
Erfüllt ein Gewerbebetrieb diese Anforderung nicht, so ist der Betreiber kein Kaufmann, sondern ein Kleingewerbetreibender, der nur bei Eintragung im Handelsregister als Kaufmann gilt.
Mit § 241a HGB ist eine Ausnahmeregelung zu beachten, die kleine Einzelkaufleute vom Anwendungsbereich der §§ 238-241 HGB ausnimmt, sie also trotz ihrer Kaufmannseigenschaft von der Buchführungspflicht befreit. Voraussetzung ist, dass die in § 241a HGB genannten Umsatz- und Jahresüberschussgrößen an zwei aufeinanderfolgenden Stichtagen unterschritten werden: Die Grenze beträgt seit dem 01.01.2016 beim Umsatz 600.000 EUR und beim Jahresüberschuss 60.000 EUR.
Da sich unterhalb dieser Grenzen dauerhaft nur selten ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb betreiben lässt, ist der Anwendungsbereich des § 241a HGB sehr klein, zumal Kleingewerbe ohnehin nicht in den Anwendungsbereich des HGBs fallen und damit keiner Befreiung von der kaufmännischen Rechnungslegung bedürfen.
Damit beschränkt sich der Anwendungsbereich des § 241a HGB auf die seltenen Fälle eines in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetriebs, der die Grenzen des § 241a HGB unterschreitet und trotzdem kein Kleingewerbe ist. Dies ist beispielsweise der Fall bei
Verlustunternehmen in der Gründungsphase ohne wesentliche Umsätze,
Kleinunternehmen mit auf starkes Wachstum ausgerichteten Strukturen,
einer freiwilligen Eintragung eines Kleingewerbes im Handelsregister nach § 2 HGB[9].
Zu beachten ist, dass der § 241a HGB nur von der kaufmännischen Rechnungslegung befreit, nicht aber vom übrigen Kaufmannsrecht.
Die Vorschriften für Kaufleute sind nach § 6 Abs. 1 HGB auch auf Handelsgesellschaften anzuwenden. Zu den Handelsgesellschaften gehören die Personengesellschaften, wie die
offene Handelsgesellschaft (OHG),
Kommanditgesellschaft (KG),
Kapitalgesellschaft & Co. (KapCoGes), z. B. die typische GmbH & Co. KG.
Die EWIV (Europäische wirtschaftliche Interessenvereinigung) ist wie eine OHG zu behandeln.
Gem. § 6 Abs. 2 HGB kann die Kaufmannseigenschaft aber auch aufgrund der Rechtsform entstehen (Kaufmann kraft Rechtsform – Formkaufmann). Dies gilt für die Kapitalgesellschaften
Europäische Aktiengesellschaft – Societas Europaea (SE),
Aktiengesellschaft (AG),
Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA),
Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH),
(haftungsbeschränkte) Unternehmergesellschaft (UG).
Keine Handelsgesellschaften bzw. Kaufleute kraft Rechtsform sind dagegen
die (typische und atypische) stille Gesellschaft gem. §§ 230 ff. HGB,
die eingetragene Genossenschaft (eG) und
der Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit (VVaG).
Die Partnerschaftsgesellschaft ist nach § 1 Abs. 1 Partnerschaftsgesellschaftsgesetz (PartGG) nur den freien Berufen zugänglich und betreibt deshalb kein Handelsgewerbe.
1.2 Diese Handelsbücher gibt es
In den Handelsbüchern werden Bestände, Geschäftsvorfälle und daraus resultierende Rechenwerke wie Inventar, Jahresabschluss etc. aufgezeichnet und festgehalten.[10]
Das Gesetz bestimmt nicht, welche Handelsbücher im Rahmen der Buchführungspflicht vom Kaufmann zu führen sind. Dies ist durchaus sachgerecht, da der Kaufmann im Einzelfall entsprechend den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) entscheiden muss, welche Bücher er in welcher Form benötigt, um den Überblick über die Lage des Unternehmens wahren zu können.
Generell lassen sich bei den Handelsbüchern folgende Bücher unterscheiden:
Grundbuch (oder Journal),
Hauptbuch und
Nebenbuch (oder Hilfsbuch).
Zu den Handelsbüchern, die der Kaufmann als Bestandteil der Buchführung führen muss, werden nach herrschender Meinung in erster Linie die Grund- und Hauptbücher gerechnet.
In einem Grundbuch (oder Journal) werden die Geschäftsvorfälle zeitlich geordnet aufgezeichnet. Damit kann nachgewiesen werden, dass die Buchführung zeitgerecht erstellt wird.
Im Hauptbuch werden diese Geschäftsvorfälle dann sachlich geordnet. Dies geschieht, indem die Geschäftsvorfälle den Sachkonten zugeordnet werden. Der Kaufmann legt dazu einen Kontenplan (auch Kontenrahmen genannt) für sein Unternehmen an, in dem sämtliche Sachkonten des Unternehmens verzeichnet sind. Dieser Kontenrahmen muss entsprechend der jeweiligen Erfordernisse des Unternehmens hinreichend untergliedert sein. Ein solches Untergliederungserfordernis kann sich bspw. aus betriebswirtschaftlichen Informationsinteressen, gesetzlichen Ausweis- und Gliederungsvorschriften oder aufgrund steuerrechtlicher Vorschriften ergeben.[11]
Weil das Buchen inzwischen mittels fein aufeinander abgestimmter Softwareprogramme per elektronischer Datenverarbeitung (EDV) erfolgt, sind die Grund- und Hauptbuchaufzeichnungen eng miteinander verknüpft, wodurch die früher notwendigen Abstimmungen entfallen. Von eigentlichen Büchern kann heute kaum mehr die Rede sein, es handelt sich in der Regel um Kontenkarteien in Loseblattform bzw. um EDV-Listenausdrucke.
I. d. R. ergänzen Nebenbücher das Hauptbuch. Die Nebenbücher enthalten Einzelinformationen, die aus Gründen der Übersichtlichkeit aus dem Hauptbuch „ausgelagert“ werden. Mit dem Führen eines Nebenbuchs vermeidet der Kaufmann somit, dass bei vielbebuchten Sachkonten die Klarheit und die Übersichtlichkeit der Kontenführung verloren gehen.
Wichtige Nebenbücher führen in der Praxis die
Lager-,
Anlagen-,
Kassen-,
Wechsel-,
Lohn- und
Gehaltsbuchhaltung.
Zu den Nebenbüchern müssen weiterhin die Aufzeichnung von
Haftungsverhältnissen i. S. d. § 251 HGB,
außerbilanziellen Geschäften (§ 285 Nr. 3 HGB) und sonstigen finanziellen Verpflichtungen,
Geschäften mit nahestehenden Personen (§ 285 Nr. 21 HGB),
Finanzderivativen (§ 285 Nr. 23 HGB) und eine
„Geheimbuchhaltung“ zur Erfassung vertraulicher Vorgänge
gerechnet werden.
Da, wie bereits erwähnt, das Gesetz nicht explizit bestimmt, welche Bücher geführt werden müssen, gibt es hier Zweifelsfälle. So ist z. B. noch nicht eindeutig entschieden, ob eine Betriebsbuchhaltung als Handelsbuch i. S. d. § 238 HGB gilt. Man wird sie aber dann zu den nach GoB erforderlichen Nebenbüchern rechnen müssen, wenn sie benötigt wird, um dem Kaufmann den Überblick über seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens zu ermöglichen.[12]
Mit anderen Worten: Die Betriebsbuchhaltung zählt dann zu den Nebenbüchern, wenn sie erforderlich ist, um eine ordnungsgemäße Bewertung der unfertigen und fertigen Erzeugnisse sowie der aktivierungspflichtigen Eigenleistungen, insbesondere für Sachanlagen, und die sachgerechte Ableitung einer nach dem Umsatzkostenverfahren (§ 275 Abs. 3 HGB) aufgestellten Gewinn- und Verlustrechnung (GuV-Rechnung) zu gewährleisten.
Ähnliches muss für das Risikofrüherkennungssystem (§ 91 Abs. 2 Aktiengesetz [AktG]) und das Risikomanagementsystem gelten. Darüber hinaus werden im Rahmen des internen Kontrollsystems (IKS) insbesondere bei großen Buchführungen stets Aufzeichnungen zu den Warenbewegungen erforderlich sein (bspw. Lieferschein/Liefermeldung für die Prüfung der inhaltlichen Richtigkeit einer Lieferantenrechnung), sodass die Frage, ob hier Handelsbücher vorliegen oder nicht, faktisch mit „Ja“ beantwortet werden muss.
Keine Einigkeit herrscht im Schrifttum darüber, ob auch das Wareneingangsbuch nach § 143 Abgabenordnung (AO) bzw. das Warenausgangsbuch nach § 144 AO Handelsbücher sind. Jedoch sind Aufzeichnungen zum Wareneingang bzw. Warenausgang i. d. R. Unterlagen, die nach § 238 Abs. 1 Satz 3 HGB erforderlich sind, um die zugrunde liegenden Geschäftsvorfälle nachvollziehen zu können. Daher wird man wohl auch hier von Handelsbüchern ausgehen müssen.[13]
Unstreitig zu den Nebenbuchhaltungen gehört die in diesem Werk beschriebene Kontokorrentbuchhaltung. Bei der Kontokorrentbuchhaltung handelt es sich um die Einzeldarstellung der Forderungen und Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen auf sogenannten Personenkonten. Hier werden die Geschäftsvorfälle mit Kunden und Lieferanten auf den Geschäftsfreundekonten (Kontokorrent-/Personenkonten) im Einzelnen übersichtlicher dargestellt, als dies im Hauptbuch über Sammelbuchungen auf einem Sammelkonto „Forderungen bzw. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen“ geschieht.
1.3 Die verschiedenen Buchführungssysteme und -verfahren
Es gibt folgende Buchführungssysteme, wobei das Gesetz nicht vorschreibt, welches der Kaufmann für seine Handelsbücher zu verwenden hat:
kameralistische Buchführung,
einfache Buchführung,
doppelte Buchführung.
Die kameralistische Buchführung wird in der Praxis von öffentlichen Haushalten und öffentlichen Betrieben angewandt. Allerdings wird sie aufgrund der Bestrebungen zur Umstellung der Rechnungslegung öffentlicher Haushalte auf die doppelte Buchführung zunehmend verdrängt (Doppik).
Die einfache Buchführung ermittelt die Bestände auf den Bilanzkonten durch Inventur und den Periodenerfolg über den Weg des Vermögensvergleichs; eine GuV-Rechnung entsteht dabei nicht. Eine solche Buchführung verschafft nur einen sehr eingeschränkten Überblick über die Lage des Unternehmens. Da das Gesetz dem Kaufmann kein Buchführungssystem vorschreibt und er in seiner Wahl frei ist, orientiert man sich bei der Wahl des Buchführungssystems an Rechtsprechung und Schrifttum. Danach ist die einfache Buchführung lediglich bei Handwerkern und Kleinstunternehmen zulässig und genügt nur dort den Erfordernissen für steuerliche Zwecke.[14]
Die doppelte Buchführung ist das vorherrschende Buchführungssystem. Im diesem System wird jeder Geschäftsvorfall doppelt gebucht, d. h. auf zwei Kontenseiten: auf einem Konto oder auf mehreren Konten jeweils auf der Sollseite und auf einem anderen Konto oder auf mehreren anderen Konten auf der Habenseite. Bei einem Geschäftsvorfall sind die Summe der Sollbuchungen und die Summe der Habenbuchungen jeweils betragsgleich.
Da sämtliche Geschäftsvorfälle sowohl im Soll als auch im Haben erfasst werden, entsteht ein geschlossenes Buchführungssystem, das systemimmanent rechnerische und buchungstechnische Kontrollen enthält. Man spricht in diesem Zusammenhang von Doppik. Bei kaufmännischen EDV-Buchführungsprogrammen ist die doppelte Buchführung vorgegeben und praktisch alternativlos.
Die Handelsgeschäfte des Kaufmanns werden in der laufenden kaufmännischen Buchführung aufgezeichnet. Es ist Ziel der Buchführung, die Lage des Vermögens darzustellen und den Geschäftserfolg zu ermitteln. Daher wird die Buchführung nach Ablauf der Rechnungsperiode abgeschlossen. Der Jahresabschluss ist somit notwendiger Teil der Buchführung. Auch er ist daher nach den GoB aufzustellen (§ 243 Abs. 1 HGB[15]).
1.3.1 Diese Grundsätze gelten für die Buchführung
Für das Führen der Bücher sind die Grundsätze der Dokumentation maßgebend. Hiernach ist organisationsmäßig sicherzustellen, dass jeder Geschäftsvorfall in einem Beleg erscheint, die Belege in Grundbüchern zeitnah erfasst werden und die Geschäftsvorfälle sodann in Hauptbüchern systematisiert werden.
Gem. § 239 HGB müssen die Buchungen
vollständig,
richtig,
zeitgerecht,
geordnet und
verständlich
sein.
Die Buchführung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann.
Die Kreditgeschäfte müssen so dargestellt werden, dass sie sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen.
Geschäfte mit Kunden werden nachgewiesen, indem z. B. Abschriften, Kopien oder Abdrucke von originalen Schriftstücken, die ein Handelsgeschäft betreffen (sogenannte Wiedergabe von abgesandten Handelsbriefen), zurückbehalten werden.
Die Buchführung und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen müssen in einer lebenden Sprache geführt werden. Bei Fremdsprachen darf die Übersetzung ins Deutsche nicht übermäßig schwierig sein. Werden Abkürzungen verwendet, z. B. Ziffern, Buchstaben oder Symbole, muss deren Bedeutung eindeutig feststehen.
Bei Veränderungen von Buchungen muss der ursprüngliche Inhalt feststellbar sein. Es muss erkennbar sein, ob es sich um eine ursprüngliche oder eine später gemachte Eintragung handelt.[16]
Bei Buchungen auf Datenträgern müssen die Daten während der Dauer der Aufbewahrungsfrist verfügbar und innerhalb angemessener Zeit lesbar sein.
Hierzu hat die Finanzverwaltung mit dem Schreiben des Bundesfinanzministers (BMF) vom 14.11.2014, IV A 4 – S 0316/13/1003, BStBl. I 2014, 1450, ausführlich die Verwaltungsauffassung zu den „Grundsätzen zur ordnungsgemäßen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)“ niedergelegt.
Besteht nach § 238 Abs. 1 Satz 1 HGB die Buchführungspflicht, müssen grundsätzlich auch die gesamten Vorschriften der §§ 238-241 HGB sowie der nicht kodifizierten GoB eingehalten werden. An die Buchführungspflicht knüpfen damit, wie bereits ausgeführt, auch die Bilanzierungspflicht nach §§ 242 ff. HGB sowie die damit verbundenen weiteren Rechnungslegungspflichten an. Dies gilt nicht, wenn der Kaufmann nach § 241a HGB auf die kaufmännische Buchführung verzichtet.
1.3.2 Diese Buchführungsverfahren gibt es
Techniken, die das Erfassen und Bearbeiten der Geschäftsvorfälle in der Buchführung regeln, werden als Buchführungsverfahren bezeichnet. Man unterscheidet dabei konventionelle und EDV-gestützte Verfahren.
§ 239 HGB regelt für Kaufleute zwar Einzelheiten zum Führen der Handelsbücher. Grundsätzlich ist der Kaufmann in der Wahl seiner Buchführungsform aber frei.
Die konventionellen Buchführungsverfahren lassen sich nach der äußeren Ausgestaltung der Bücher unterteilen in:
Übertragungsbuchführung[17], bei der Geschäftsvorfälle in Büchern erfasst werden, und zwar zunächst chronologisch im Grundbuch (Kassenbuch, Wareneingangs- und -verkaufsbuch, Journal), von dem aus sie dann in die Sachkonten des Hauptbuchs übertragen werden;
Lose-Blatt-Buchführung, bei der Grund-, Hauptbuch und Nebenbücher im Wege der Durchschrift in einem Arbeitsgang erstellt werden;
Offene-Posten-Buchführung (OPOS-Buchhaltung), bei der das Führen der Nebenbücher der Debitoren- und Kreditorenbuchführung durch einen beleg- oder datenmäßigen Nachweis der jeweils offenen Posten ersetzt wird. Zu diesem Zweck werden die Belege von noch nicht beglichenen Rechnungen (Eingangs- oder Ausgangsrechnungen) getrennt von den bereits beglichenen Rechnungen „abgelegt“. Diese Art der Aufbewahrung ersetzt die eigentliche Verbuchung, d. h. den Buchungssatz.
Bei der gem. § 239 Abs. 4 HGB zulässigen Belegbuchführung handelt es sich um eine Sammlung von Belegdoppeln, die in einer solchen Weise geordnet sind, dass die Belegsammlung zum einen die Journalfunktion und zum andern auch die Kontenfunktion erfüllt. Dazu wird der Beleg einmal nach der zeitlichen Ordnung abgelegt (Journal) und das Doppel nach einer sachlichen Ordnung (Sachkonto, Kontenfunktion).
Die Belegbuchführung, die auch im Rahmen der OPOS-Buchhaltung zulässig ist, hat in ihrer Reinform heute praktisch keine Bedeutung mehr. Sie findet heute nur noch dann Anwendung, wenn die Buchführung durch Dritte abgewickelt wird – bspw. durch einen Angehörigen der steuerberatenden und wirtschaftsprüfenden Berufe – und während der Zeit der Bearbeitung durch den Dritten der Kaufmann die Buchführung durch Belegsammlung fortführt.[18]
Neben den vorgenannten konventionellen Buchführungsverfahren ist gem. § 239 Abs. 4 HGB auch die Buchführung auf Datenträgern zulässig. Als Datenträger kommen infrage:
Mikrofilm oder andere Bildträger und
EDV-Datenträger.
Bei der Mikrofilm-Buchführung wird die Buchführung nicht in Papierform dokumentiert, sondern auf Mikrofilm. Während die Mikrofilm-Buchführung in der heutigen Praxis keine wesentliche Rolle mehr spielt, werden die vorgenannten konventionellen Verfahren zunehmend durch den Einsatz der elektronischen Datenverarbeitung (EDV) verdrängt oder zumindest ergänzt.
Es handelt sich bei der EDV-Buchführung um eine Buchführung, die auf Computern geführt und gespeichert wird. Dabei wird die manuelle Tätigkeit weitgehend auf die Belegsammlung, Belegprüfung, (Vor-)Kontierung (das Anbringen eines Buchungs- bzw. Kontierungsvermerks mit Kontenzuordnung, der vom Beleg zum Konto verweist) und die Belegeingabe beschränkt. Die einzelnen Buchungsschritte werden dagegen automatisch mittels EDV durchgeführt.
Bei einer EDV-Buchführung, die der Kaufmann auch für Zwecke der Besteuerung in Deutschland führt, kann die Finanzverwaltung heute nach § 147 Abs. 6 AO die Einsicht in bzw. die Übergabe der in der Buchführung gespeicherten Daten verlangen. Damit ist bei EDV-Buchführungen eine Datenarchivierung entsprechend der Grundsätze der §§ 257 f. HGB[19] praktisch vorgeschrieben.
§ 146 Abs. 5 AO enthält die gesetzliche Grundlage für die sog. „Offene-Posten Buchhaltung“ sowie für die Führung der Bücher und sonst erforderlichen Aufzeichnungen auf maschinell lesbaren Datenträgern (z. B. Magnetplatten, Magnetbänder, CD, DVD, Blu-ray-Disk, Flash-Speicher).
Bei einer Buchführung auf maschinell lesbaren Datenträgern (DV-gestützte Buchführung) müssen die Daten unverzüglich lesbar gemacht werden können. Es wird nicht verlangt, dass der Buchungsstoff zu einem bestimmten Zeitpunkt (z. B. zum Ende des Jahres) lesbar gemacht wird. Er muss ganz oder teilweise lesbar gemacht werden, wenn die Finanzbehörde es verlangt (§ 147 Abs. 5 AO).
Dies gilt sinngemäß auch für sonst erforderliche Aufzeichnungen. Wer seine Bücher oder sonst erforderlichen Aufzeichnungen auf maschinell lesbaren Datenträgern führt, hat die „Grundsätze zur ordnungsgemäßen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff – GoBD – (BMF-Schreiben vom 14.11.2014, IV A 4 – S 0316/13/1003, BStBl. I 2014,1450) zu beachten.
Weil das vorgenannte BMF-Schreiben die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung unmittelbar berührt, ist zu befürchten, dass die nicht vollumfängliche Umsetzung der Vorgaben zur Feststellung der Ordnungswidrigkeit und somit zu nachteiligen Sanktionen führen könnte. Denn aufgrund des restriktiven Wortlauts und der Ausformulierung diverser Passagen als Mussanforderungen bleiben den Betriebsprüfern kaum noch Spielräume für die Ermessensausübung. Zwar sind die GoBD als Verwaltungsanweisung für die Steuerpflichtigen grundsätzlich nicht verpflichtend anzuwenden, falls sie jedoch als GoB ausgelegt werden, entfalten sie nach Auffassung der Finanzverwaltung auch außerhalb der finanzbehördlichen Sphäre eine Bindungswirkung.[20]
Vgl. hierzu ebenfalls die „Verfügung betr. Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflicht der digitalen Grundaufzeichnungen“ der OFD Nordrhein-Westfalen vom 28.07.2015, S 0316-2015/0006-St 432a, Verwaltungsanweisungen-Datenbank Beck online (BeckVerw) 312689.
Der Grundsatz der Wirtschaftlichkeit rechtfertigt es nicht, dass Grundprinzipien der Ordnungsmäßigkeit verletzt und die Zwecke der Buchführung erheblich gefährdet werden. Insbesondere muss der Steuerpflichtige die zur Vermeidung einer solchen Gefährdung erforderlichen Kosten aufbringen.
Die zentralen Anforderungen der GoBD an die Ausgestaltung der Unternehmens-IT sowie die damit einhergehenden Prozesse und Abläufe beziehen sich auf folgende Punkte:
Vorhandensein eines entsprechenden Kontroll- und Protokollumfelds,
Dokumentation der entsprechenden Geschäftsprozesse,
Gewährleistung der Integrität von Daten (Bewegungsdaten, Stammdaten, Metadaten), unabhängig von jeglicher Veränderung der Fachprozesse und der IT-Technik.
Die Vollständigkeit, Richtigkeit, Zeitgerechtheit und Unveränderbarkeit der auf Datenträgern gespeicherten Buchungen müssen durch ein Internes Kontrollsystem (IKS) gewährleistet werden. Die Notwendigkeit des IKS leitet die Finanzverwaltung aus den Ordnungsvorschriften des § 146 AO[21] ab (siehe vorzitiertes BMF-Schreiben vom 14.11.2014, a. a. O., Rn. 100). Bereits ein erster Blick auf diese Anforderungen zeigt, dass damit Punkte angesprochen sind, die sich in allgemeinerer Form in den Prinzipien eines internen Kontrollsystems (IKS) wiederfinden. Siehe zu den Anforderungen an das IKS das Kapitel 6.1 „Das interne Kontrollsystem (IKS) im Ein- und Verkaufsbereich“, mit grundlegenden Ausführungen.
Obgleich das Gesetz keine Vorschriften zur Art der Buchführung macht, z. B. dahin gehend, ob die Bücher manuell oder mithilfe der EDV geführt werden, kommen in der Praxis heute weitgehend nur noch EDV-Buchführungen vor.
Es ist möglich, für abgeschlossene Teilbereiche der Buchführung unterschiedliche Buchführungsverfahren zu wählen. Das jeweils gewählte Buchführungsverfahren muss aber gem. § 239 Abs. 4 Satz 3 HGB den GoB entsprechen.
1.4 Die Buchführung organisieren und einrichten
Bevor eine Buchhaltung neu eingerichtet und organisiert wird, sollten die mit ihr verfolgten Ziele und Zwecke geklärt werden. Diese Vorüberlegungen ersparen Ihnen viel Zeit und Geld.
Manuell wird die Finanzbuchführung heute nur noch vereinzelt in Kleinbetrieben erledigt, in der Regel wird sie aber über die EDV abgewickelt. Aus diesem Grund gehe ich in diesem Abschnitt weitgehend nur auf die EDV-Buchführung ein.
Überlegen Sie zunächst, wie Sie die Buchhaltung dimensionieren sollten:
Ist die Buchhaltung überdimensioniert, dann zahlen Sie für unnötige Funktionen und Programmmodule, zu denen Sie nicht verpflichtet sind oder für die Sie keine Zeit finden.[22]
Bei einer zu kleinen Dimensionierung sind aufwendige Nachbesserungen nötig, die im schlimmsten Fall Ihre Grundinvestitionen infrage stellen.
1.4.1 Verschiedene Ziele der Buchhaltung – externes und internes Rechnungswesen
Vergegenwärtigen Sie sich, noch bevor Sie die Buchführung einrichten bzw. organisieren, bitte Folgendes: Die Bücher sollen die Handelsgeschäfte des Kaufmanns und die Lage seines Vermögens ersichtlich machen. Auch Außenstehende (Finanzamt, Kreditgeber wie z B. Banken, Gläubiger, Nachfolger, Abschlussprüfer etc.) sollen sich möglichst schnell und umfassend ein Bild über die Ertrags- und Vermögenslage des Unternehmens machen können. Dies geschieht über die Finanzbuchhaltung.
1.4.1.1 Internes und externes Rechnungswesen aufeinander abstimmen
Der Zweck der Finanzbuchhaltung liegt aber nicht nur darin, als externes Rechnungswesen die gesetzlichen Verpflichtungen zu erfüllen. Darüber hinaus wird aus ihr für innerbetriebliche Informationen eine Betriebsbuchhaltung abgeleitet, die für Zwecke der Kosten- und Leistungsrechnung dient. Die Betriebsbuchführung soll hier als internes Rechnungswesen den internen Wertkreislauf, dessen Steuerung und Überwachung sowie die periodische Entwicklung des Betriebsergebnisses überwachen. Sie hat das Ziel, Ergebnisse über innerbetriebliche Leistungsprozesse zu gewinnen, und stellt damit eine Entscheidungshilfe für das Management dar.[23]
Die Finanzbuchhaltung liefert einige Zahlen, die in das vorgenannte interne Rechnungswesen übernommen und dort genutzt werden können. Eine solche Verknüpfung der Zahlen ist aber nur dann sinnvoll, wenn das interne und externe Rechnungswesen bereits bei der Belegerfassung aufeinander abgestimmt sind. Wenn Sie freiwillig eine Betriebsbuchhaltung einrichten und führen wollen, ist daher eine Schnittstelle zwischen den beiden Buchhaltungen unumgänglich.
Tatsächlich sind es in erster Linie rechtliche Pflichten, die den Unternehmer beim externen Rechnungswesen zum „unproduktiven Papierkram“ zwingen, auch wenn er hier durch die EDV bereits stark entlastet wird:
Geschäftsbriefe, Belege und Handelsbücher sind aufzubewahren,
die Geschäfte/Geschäftsvorfälle sind aufzuzeichnen,
Bücher sind zu führen,
einmal pro Jahr ist eine Bestandsaufnahme (Inventur) zu machen und
es sind Steuererklärungen abzugeben (laufende wie z. B. die Umsatzsteuervoranmeldung oder Jahressteuererklärungen).
Das verwendete EDV-Buchführungsprogramm soll nach dem Testat eines Wirtschaftsprüfers den Grundsätzen ordnungsmäßiger Speicherbuchführung (GoS) entsprechen. Danach muss von der Eingabe der Buchungssätze über die Verarbeitung bis zur Ausgabe jeder Rechenschritt nachvollziehbar sein. Ein internes Kontrollsystem (IKS) muss logische Überprüfungen der Eingaben und Ergebnisse selbstständig vornehmen und nachträgliche Manipulationen verhindern.
Anstelle der Aufzeichnung in Handelsbüchern mittels EDV kann für die Offene-Posten-Buchführung auch eine geordnete Belegablage[24] stehen, sofern sie ansonsten den GoB entspricht.
1.4.1.2 Welche Funktionen soll Ihr Buchführungsprogramm bieten?
Bei der Einrichtung bzw. Organisation der Buchführung ist u. a. zu klären, welche programmgesteuerten Auswertungen Sie benötigen.
Zur Grundausstattung gehören:
Weitere Funktionen und Auswertungen der Buchhaltungsprogramme sind nicht unbedingt in jeder Software integriert.
Insbesondere, wenn vollständige Nebenbuchhaltungen als Zusatzmodul angeschafft werden müssten, sollte über kostengünstigere Lösungen nachgedacht werden:
Solche Lösungen können dann beispielsweise das Führen von Kassenbüchern, Inventarbögen und Lohnkontenkarten auf Papier sowie einer Offene-Posten-Buchführung in Form einer Belegsammlung sein.[26]
Tipp: Halten Sie Ihre Buchführung „schlank“
Die Buchhaltungspflicht bringt eine Menge penibler, genauer Arbeit mit sich, die Sie für Ihren Betrieb auf das vorgeschriebene Minimum beschränken sollten.
Klären Sie zunächst, welche Bücher Sie führen müssen und zu welchen Aufzeichnungen Sie verpflichtet sind (externe Rechnungslegung).
Klären Sie im Anschluss, welchen Zusatzbedarf Sie für Ihr internes Rechnungswesen und für Ihre Auswertungen benötigen.
1.4.2 Grundsatzentscheidung zur Art der Buchführung
Sofern Sie als Kaufmann zur Buchführung nach HGB verpflichtet sind, haben Sie zu prüfen, ob Sie die einfache oder doppelte Buchführung wählen.
Falls Sie sich für die einfache Buchführung entscheiden, sollten Sie wissen, dass nur diejenigen Geschäftsvorfälle buchmäßig festgehalten werden, die aus Kontroll- und Inventargründen unbedingt benötigt werden, d. h. Kassenvorgänge und Abrechnungen mit Kunden und Lieferanten. Streitig ist, ob die einfache Buchführung für Kaufleute zulässig ist, da deren Jahresabschluss zumindest aus der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung (§ 242 Abs. 3 HGB) bestehen muss. Die GuV-Rechnung lässt sich aber aus der einfachen Buchführung nicht ableiten: Der Periodenerfolg wird hier – anders als bei der doppelten Buchführung – nur durch Vergleich des Eigenkapitals am Anfang und am Schluss des Wirtschaftsjahrs ermittelt, aus dem Hauptbuch der einfachen Buchführung kann weder ein Bestands- noch ein Erfolgskontenabschluss abgeleitet werden. Daher hat sich in der Praxis die doppelte Buchführung durchgesetzt.[27]
In der doppelten Buchhaltung sind Geschäftsvorfälle zunächst vollständig und chronologisch aufzuzeichnen. Diese Aufzeichnungen im sogenannten Grundbuch, Geschäftstagebuch oder Journal sind auch bei einer EDV-Buchhaltung vorgeschrieben. Je nach Art und Umfang der zu verarbeitenden Geschäftsvorfälle sind ggf. zusätzliche Nebenbücher zu führen oder gar eigene Nebenbuchhaltungen.
Regelmäßige Bareinnahmen und -ausgaben sind in einem Kassenbuch aufzuzeichnen, wobei der Begriff „Buch“ nicht unbedingt wörtlich zu nehmen ist. Zulässig sind auch einzelne Formulare mit täglichen Kassenberichten oder eine Tabelle mit Ein- und Ausgängen eines Monats. Spezielle Kassenbuchprogramme drucken die entsprechenden Listen aus, warnen vor drohenden Kassenfehlbeträgen und geben die Daten weiter an das Buchhaltungsprogramm. Wie auch immer Sie das handhaben wollen: Es muss täglich aufgezeichnet werden und der rechnerische Bestand mit dem tatsächlichen, abgezählten Kassenbestand übereinstimmen.
In Kontokorrentbüchern sind Zugang und Abgang von Kundenforderungen und Lieferantenverbindlichkeiten chronologisch aufzuzeichnen. Vorab sind diese dem entsprechenden einzelnen Geschäftspartner über das für ihn geführte Debitoren- bzw. Kreditorenkonto zuzuordnen. Möglich ist anstelle eines Buchs auch eine geordnete Belegablage als Offene-Posten-Buchführung.
Inventarbücher können in Form einer eigenen Lager- und Anlagenbuchhaltung geführt werden. Anlagengegenstände werden aber auch auf Karteikarten, Inventarbögen oder in einer Tabelle bzw. Datenbank verzeichnet. Sofern dann zum Jahresabschluss bilanziert wird, sind in einem Anlagespiegel Anschaffungswerte, Buchwerte, kumulierte Abschreibungen und Jahresabschreibungen des gesamten Anlagevermögens aufzulisten.[28]
Schuld- und Besitzwechsel sind ebenfalls in einem eigenen Buch mit Angaben über Laufzeit, Aussteller und Bezogenen aufzuzeichnen. Obwohl die Finanzierung über Wechsel rückläufig ist, ist im gegebenen Einzelfall unbedingt ein Wechselbuch anzulegen und zu führen. Sie riskieren ansonsten eine Menge Ärger!
In der separaten Lohn- bzw. Gehaltsbuchhaltung werden gemäß den sozialversicherungs- und lohnsteuerrechtlichen Bestimmungen Angaben über jeden einzelnen Arbeitnehmer gemacht. Neben den persönlichen Daten und wesentlichen Arbeitsvereinbarungen sind sämtliche Bezüge und Abzüge aufzuzeichnen.
Das Führen von Lohnkonten ist keine leichte Aufgabe, auch wenn Lohnbuchhaltungsprogramme das Gegenteil suggerieren. Während in der Finanzbuchhaltung das System der doppelten Buchführung zahlenmäßige Kontrollen und das jährliche Abstimmen mit tatsächlichen Inventurbeständen ermöglicht, können Sie in der Lohnbuchhaltung über Jahre hinweg, ohne es zu bemerken, falsch abrechnen, indem Sie z. B. eine falsche Kennziffer (steuer- und beitragsfrei anstatt -pflichtig) verwenden. Sie laufen damit Gefahr, nach amtlicher Prüfung Unsummen an Sozialbeiträgen und Lohn- und Kirchensteuer sowie Solidaritätszuschlag nachzahlen zu müssen.[29]
Außer im Grundbuch werden die Geschäftsvorfälle auch im Hauptbuch aufgezeichnet (u. a. deshalb der Begriff: „doppelte“ Buchführung). In diesem Buch werden die Geschäftsvorfälle nicht zeitlich, sondern systematisch einzelnen Konten zugeordnet. Sofern die Buchungen bereits in Nebenbüchern aufgezeichnet sind, können sie auf den entsprechenden Sachkonten (einzelne Anlagekonten, Kasse, Bank, Forderungen oder Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen) in einer Summe zusammengefasst werden.
1.4.2.1 Verschiedene Varianten der doppelten Buchführung
In der Praxis gibt es verschiedene Varianten der doppelten Buchführung. Nachfolgend werden Ihnen diese Varianten detailliert vorgestellt.
Ein amerikanisches Journal vereinigt Grundbuch und Hauptbuchfunktionen, indem sich an eine chronologische Eintragung in der Betragsspalte Einträge in den entsprechenden Sachkontenspalten anschließen. Hier werden mit Spalten (den Konten) und Zeilen (den Geschäftsvorfällen) Journal und Hauptbuch zusammenfassend dargestellt. Das amerikanische Journal erlaubt es, die Buchung in zeitlicher Reihenfolge und die sachliche Aufteilung in einem Arbeitsgang zu erledigen.
Das Sachkontenjournal enthält, da es auf den Grundsätzen der doppelten Buchführung beruht, Bestands- und Erfolgskonten. Es weist die Sachkonten – nebeneinander geordnet – in Spaltenform aus und wird deshalb auch „Spaltenjournal“ genannt. Die Spaltenform ist zugleich der „Pferdefuß“ des Systems, weil nur eine begrenzte Zahl von Sachkonten (in der Regel sind 20 Sachkonten in den handelsüblichen Mustern vorhanden) verfügbar ist, also zu viele Konten hilfsweise über das Sammelkonto „Verschiedene Konten“ abgewickelt werden müssen. Zur Durchführung des Jahresabschlusses wird daher zumeist eine Hauptabschlussübersicht verwendet, schon um die Sachkonten aus der Aufschlüsselung des Kontos „Verschiedene Konten“ darzustellen.[30]
Als manuell zu führende doppelte Buchführung hat sich die amerikanische Buchführung (das amerikanische Journal) lediglich noch in Klein- und Kleinstbetrieben gehalten.
Bei einer Durchschreibebuchführung ist sogar nur eine Eintragung nötig. Auch die Durchschreibebuchführung beruht auf den Grundsätzen der doppelten Buchführung. Da die Sach- und Personenkonten in Lose-Blatt-Form geführt werden, ist sie, verglichen mit der oben beschriebenen amerikanischen Buchführungsform, gestaltungs- und anpassungsfähiger. Zusätzlich im Geschäftsjahr erforderliche Sach- und Personenkonten lassen sich mühelos einfügen. So können z. B. die Ausdehnung der Umsatzarten gesonderte Erlöskonten oder neue Geschäftspartner weitere Kunden- und Lieferantenkonten bedingen.
Die elektronische Datenverarbeitung (EDV) ist die heute vorherrschende Buchführungsform. Die Angebotspalette der Buchführungsprogramme ermöglicht es, für jede Betriebsgröße die richtige Wahl zu treffen. Auch in der EDV-Buchhaltung ist nur die einmalige Eingabe des Buchungssatzes im Grundbuch erforderlich. Die anschließende Zuordnung zu den angesprochenen Sach- und Personenkonten übernimmt der Computer von alleine.[31]
Damit ist allerdings das Thema Hauptbuch leider nicht erledigt: Die Einrichtung und Pflege des Hauptbuches durch die Wahl eines geeigneten Kontenrahmens, die Aufstellung eines Kontenplans und das Erweitern und Löschen von individuellen Konten bleibt auch dem EDV-Anwender nicht erspart.
1.4.2.2 Die gebräuchlichsten Kontenrahmen
Zunächst gilt es, eine Grundsatzentscheidung zu treffen: Es muss der richtige Kontenrahmen ausgewählt werden.
Welcher Kontenrahmen eignet sich für Ihr Unternehmen?
Für eine Mehrzahl der in der Buchhaltung verwendeten Sachkonten – dies können je nach Betrieb weniger als 50 oder auch mehr als 200 sein – können Sie auf einen der im Programm hinterlegten Kontenrahmen zurückgreifen. Den für Ihren Betrieb notwendigen Kontenplan erstellen Sie auf dieser Basis durch individuelle Ergänzungen.
Welcher Kontenrahmen ist für Ihren Betrieb der richtige?
Eine Vorauswahl bedingt das benutzte Buchführungsprogramm. Sie sollten keinen Kontenrahmen verwenden, der nicht bereits hinterlegt ist und regelmäßig vom Softwarehaus gepflegt wird. Anderenfalls müssen Sie sämtliche Konten per Hand anlegen und pflegen.
Bei der Zusammenarbeit mit einem Steuerberater erleichtert es die Abstimm- und Jahresabschlussarbeiten, wenn derselbe Kontenrahmen verwendet wird.
Verwenden Sie nur dann einen speziellen Branchenkontenrahmen, wenn Sie von einem Verband, einer Kammer oder einem Vertragsverbund in der Buchhaltung unterstützt werden oder dort eingebunden sind.[32]
Verwenden Sie ansonsten einen gängigen Kontenrahmen, um eine reibungslose Urlaubs- und Krankheitsvertretung der mit der Buchführung betrauten Mitarbeiter zu ermöglichen, und sich nicht von Spezialisten abhängig zu machen.
Die DATEV eG, Nürnberg, ist das Softwarehaus und der IT-Dienstleister für Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Rechtsanwälte sowie deren Mandanten. Da sehr viele Anwender mit der DATEV-Software arbeiten, wird nachfolgend immer wieder auf diese eingegangen.
Von den DATEV-Kontenrahmen sind die Standardkontenrahmen SKR03 und SKR04 am meisten verbreitet, da sie sich für alle Branchen eignen. Dagegen ist von den SKR01 und SKR02 abzuraten, da diese nicht mehr an die sich ändernde Gesetzeslage angepasst werden. Branchenlösungen gibt es für Ärzte, Autohändler, Vereine u. a.
Die Sachkontennummern bei der DATEV sind 4-stellig, die Personenkonten (Geschäftsfreundekonten) haben 5 Ziffern, wobei den Debitoren die Bereiche 10000 bis 69999 und den Lieferanten 70000 bis 99999 vorbehalten sind. Die DATEV-Kontenrahmen unterscheiden sich im Wesentlichen nur in der Anordnung der Konten.
Auch wenn Sie nicht mit der DATEV-Software mit den Automatikfunktionen AV/AM buchen (siehe unten), kann es sinnvoll sein, einen der beiden folgenden Kontenrahmen zu verwenden:
Im prozessgegliederten SKR03 finden Sie Kontenklassen und Kontennummern, die vielen Buchhaltern bekannt bzw. vertraut sind. Die Anordnung orientiert sich am Prozess der betrieblichen Leistungserstellung (Prozessgliederungsprinzip).[33]
An den Positionen des Jahresabschlusses orientiert sich dagegen der Kontenrahmen SKR04 (Aktiva, Passiva, Erträge und Aufwendungen). Er ist übersichtlicher als der SKR03 gegliedert, und von daher besonders den Neueinsteigern zu empfehlen. Da sich die Gliederung an die HGB-Vorschriften für Kapitalgesellschaften anlehnt (Abschlussgliederungsprinzip), sollten insbesondere auch GmbH-Buchhalter diesen Kontenrahmen verwenden.
Auch der Anbieter Lexware (Haufe-Lexware GmbH & Co. KG, Freiburg) hat seine Kontenrahmen an die der DATEV angelehnt: Die Lexware-Kontenrahmen sind mit denen der DATEV-SKR nahezu identisch.
Der Kontenrahmen des Groß- und Außenhandels wird von Handelsschulen, Volkshochschulen, Industrie- und Handelskammern etc. zu Ausbildungszwecken gebraucht und ist daher weit verbreitet. Für die einen ist er bewährter Standard, andere halten ihn trotz der Anpassung im Jahr 1988 für veraltet.
Mit dem Industriekontenrahmen (IKR) wurde 1988 der frühere Gemeinschaftskontenrahmen der Industrie (GKR) an das geänderte Bilanzrecht angepasst. Er wird zumeist in der Industrie und im Handwerk eingesetzt. Der Bundesverband der Industrie entwickelte diesen Kontenrahmen mit integriertem Nummernkreis für die Betriebsbuchhaltung.
Der Kontenrahmen ist gewählt – was sind die nächsten Schritte?
Sobald Sie die Wahl für einen bestimmten Kontenrahmen getroffen haben, muss dieser an die individuelle Situation Ihres Unternehmens angepasst werden.[34]
Dies zieht eine Reihe von Arbeiten nach sich. Die in Ihrem Unternehmen anfallenden Geschäftsvorfälle sind hierbei zu berücksichtigen. Sie haben grundlegend zu entscheiden, ob Sie die Soll- oder Ist-Versteuerung bei der Umsatzsteuer wählen. In den Stammdaten der EDV haben Sie die Art der Besteuerung zu hinterlegen, damit die EDV korrekt rechnet und auswertet.
Sofern Sie Kunden- und Lieferantenkonten – also die bereits erwähnten Konten der Geschäftsfreunde, die sogenannten Personenkonten (Kontokorrent) – bebuchen, muss von den jeweiligen Firmendaten zumindest der Name erfasst werden. Für Mahnwesen und Zahlungsverkehr sind Adressen, Ansprechpartner und Bankverbindungen sinnvolle Angaben; dadurch kann z. B. das Erstellen von Mahnbriefen oder Abbuchungen automatisiert werden. Sofern es einen Bezug zum EU-Ausland gibt, ist zudem die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Geschäftspartners zu erfassen.
Die individuellen Personenkonten sollten Sie en bloc bereits bei der Einrichtung der Buchhaltung eingeben. Später beim Buchen können Sie fehlende Konten oder Angaben ergänzen.
Soweit nicht das Programm dies für den Kontenrahmen vorsieht, sind den einzelnen Konten Funktionen zuzuordnen.
Bei den automatischen Umsatzsteuerfunktionen rechnet das System aus den gebuchten Bruttobeträgen die jeweilige Umsatzsteuer oder Vorsteuer heraus, abhängig von der Art der Besteuerung (Soll-/Ist-Versteuerung). So sind im DATEV-System (DATEV-Software) bereits etliche Konten im SKR mit Automatikfunktionen zur Umsatzsteuerberechnungen ausgestattet.[35]
Beim Anbieter Lexware ist in den Konteneigenschaften der Aufwands- und Ertragskonten, bei denen regelmäßig Vor- bzw. Umsatzsteuer anfällt, die automatische Herausrechnung bereits hinterlegt. Die Anwendung eines Steuerschlüssels, wie bei DATEV, ist hier nicht erforderlich. Über eine sogenannte Listbox kann aber im Falle der Nichthinterlegung ein Steuersatz zur Herausrechnung ausgewählt werden.
Wenn Sie einen DATEV-Kontenrahmen betrachten, sehen Sie zu Beginn etlicher Kontenklassen eine Box mit Kontenbereichen, markiert durch KU, M oder V. Unmittelbar vor den einzelnen Kontennummern stehen die Buchstaben AM und AV.
Das Kürzel AV vor der Kontonummer bedeutet, dass die Vorsteuer aus dem auf diesem Konto gebuchten Bruttobetrag herausgerechnet und automatisch auf dem Vorsteuerkonto verbucht wird.
Das Kürzel AM steht für die automatische Verbuchung der Mehrwertsteuer (Umsatzsteuer), wenn Sie die so gekennzeichneten Erlöskonten ansprechen.
KU bedeutet, dass auch aus Versehen keine Umsatzsteuer berechnet werden kann, etwa bei Privatkonten und dem Geldtransit.
Insbesondere bei der Anlage von individuellen Konten sind Angaben zu Umsatzsteuerfunktionen zu machen. Bei einigen Programmen muss der Steuersatz eingegeben werden, bei anderen wählt man Kennziffern, damit das Programm dann auf hinterlegte Steuersätze zugreift.
Für die gesetzlich vorgeschriebene elektronische Übermittlung von Umsatzsteuervoranmeldungen sind Erlöskonten, Erwerbe aus EU-Ländern, Umsatzsteuer und Vorsteuerbeträge in die jeweiligen Felder des Formulars einzusteuern. Dies gilt auch für Fälle der Lieferungen und Dienstleistungen mit Bezug zu EU-Ländern, die zudem in die elektronisch zu übermittelnde Zusammenfassende Meldung (ZM) einfließen, für die Umkehr der Steuerschuldnerschaft (Reverse-Charge-Verfahren) und für steuerfreie Erlöse. Diese Zuordnung ist in der Regel von den Programmentwicklern schon vorbereitet.[36]
Bei individuell vom Anwender angelegten Erlöskonten sollten Sie sich an ähnlichen Vorgaben orientieren und zur Kontrolle auf der Umsatzsteuer-Voranmeldung bzw. ZM nachsehen, ob der zutreffende Wert ausgewiesen wurde.
Wenn die mittels EDV erstellte Finanzbuchhaltung betriebswirtschaftliche Auswertungen und ggf. Jahresabschluss-Auswertungen unterstützt, dann sind die individuell angelegten Konten auch hier auf eine richtige Zuordnung hin zu prüfen. Wenn Sie den IKR oder SKR04 verwenden, fällt die richtige Zuordnung zu einzelnen Positionen in der Bilanz und GuV durch die Abschlussgliederung wesentlich leichter als bei anderen Kontenrahmen.
Bei einem Kassenbuch, der Offenen-Posten-Buchführung und auch bei Bankkontoauszügen können sämtliche Buchungen eines Monats in einer Summe zusammengefasst werden. Für den Ausdruck von Kontenblättern als Hauptbuch ist bereits bei der Neuanlage eines Kontos programmgesteuert die Möglichkeit vorgesehen, Buchungen zu verdichten[37]. Sollten Sie sich dafür entscheiden, müssen Sie die Verdichtung bei Ihren Arbeitsgängen entsprechend vornehmen.
1.5 Aufbewahrungspflichten und -fristen
Je nachdem, ob Sie sich für die einfache oder doppelte Buchführung entschieden haben, müssen Sie auch entsprechende gesetzliche Aufbewahrungspflichten und -fristen nach Handels- und Steuerrecht beachten.
1.5.1 Aufbewahrungspflichten
Die handelsrechtlichen Aufbewahrungspflichten ergeben sich aus § 257 HGB. Den Aufbewahrungsvorschriften kommen vor allem Dokumentations-, Beweissicherungs- und Beweisführungsfunktionen zu, und zwar insbesondere für Zwecke der Rechenschaftslegung, der handelsrechtlichen Abschlussprüfung und im Rahmen etwaiger Rechtsstreitigkeiten.
Adressaten von § 257 HGB sind alle Kaufleute sowie alle Handelsgesellschaften und Körperschaften, die, ohne Kaufmann zu sein, Bücher nach den Vorschriften des HGBs führen müssen und keine anderen Aufbewahrungspflichten zu befolgen haben.
Verantwortlich dafür, die Aufbewahrungspflicht zu erfüllen, ist der Kaufmann selbst. Bei der OHG sind das alle Gesellschafter, bei der KG und der KGaA der Komplementär, bei Kapitalgesellschaften (KapG) die zuständigen Organe wie Vorstand oder Geschäftsführer.
Die Eigenverantwortung des Kaufmanns gilt auch, wenn die Buchführung außer Haus durchgeführt wird. Aufbewahrungs- und Buchführungspflichten beginnen mit dem Beginn und enden mit der Beendigung der Kaufmannseigenschaft. Die Aufbewahrungspflicht überdauert den Tod des Kaufmanns ebenso wie die Insolvenz, die Auflösung und die Veräußerung des Handelsgeschäfts.[38]
Die steuerlichen Aufbewahrungspflichten sollen insbesondere eine spätere steuerliche Außenprüfung durch die Finanzbehörden ermöglichen. Die steuerrechtlichen Aufbewahrungsfristen sind in § 147 AO geregelt. Der Kreis der Aufbewahrungspflichtigen nach Steuerrecht geht über denjenigen des § 257 HGB hinaus. So umfassen die §§ 140 ff. AO z. B. auch die nicht in das Handelsregister eingetragenen Kann-Kaufleute (Kleingewerbetreibenden). Der Umfang der aufzubewahrenden Unterlagen ist nach Steuerrecht größer als nach Handelsrecht: Die Aufbewahrungspflicht nach dem Steuerrecht umfasst z. B. auch außersteuerrechtliche Buchführungs- und Aufzeichnungsvorschriften wie z. B. bei
Anlagevermittlern (§ 34c Gewerbeordnung),
Apothekern (§ 22 Apothekenbetriebsordnung),
Kassenärzten (§§ 294, 295 Sozialgesetzbuch V),
Mietwagenunternehmern (§ 49 Abs. 4 Satz 4 Personenbeförderungsgesetz) oder
Pflegeheimen/Altenheimen (§ 13 Heimgesetz).
Sowohl im Handels- als auch im Steuerrecht gehören zu den aufbewahrungspflichtigen Handelsbüchern nach herrschender Meinung auch Nebenbücher wie Kassenbücher und Lagerbücher, Wechsel- und Scheckkopierbücher, Unterlagen der Lohnbuchführung, Belege einer Offene-Posten-Buchhaltung (Kontokorrentbuchhaltung) und die Betriebsabrechnung. Mutterunternehmen müssen ergänzend die für die Konzernrechnungslegung erforderlichen Unterlagen aufbewahren.
Zu den aufbewahrungspflichtigen Inventurunterlagen[39] gehören insbesondere auch Aufnahmelisten und Verzeichnisse (z. B. Anlagenverzeichnis, Saldenlisten für Debitoren und Kreditoren).
Eröffnungsbilanzen sind nur zu Beginn des Handelsgewerbes bzw. zu Beginn der Buchführungspflicht aufzubewahren. Die Aufbewahrungspflicht gilt damit nicht für die Eröffnungsbilanz des jeweiligen Geschäftsjahrs, die gleichzeitig die Schlussbilanz des abgelaufenen Geschäftsjahres ist.
Jahresabschlüsse, Einzelabschlüsse nach § 325 Abs. 2a HGB und Lageberichte sind in der gesetzlich vorgeschriebenen Form, d. h. vom Kaufmann nach § 245 HGB unterzeichnet (und bei prüfungspflichtigen Unternehmen mit dem Bestätigungsvermerk des Abschlussprüfers versehen), aufzubewahren.
Für den Konzernanhang und Konzernlagebericht gelten die vorgenannten Ausführungen zu den Jahresabschlüssen und Lageberichten entsprechend.
Arbeitsanweisungen und sonstige Organisationsunterlagen, die für das Verständnis eines sachverständigen Dritten erforderlich sind, werden in § 257 Abs. 1 Nr. 1 HGB separat genannt. Zu solchen Arbeitsanweisungen oder Organisationsunterlagen können etwa Kontenpläne, Verfahrensdokumentationen oder Unterlagen zum Risikofrüherkennungssystem zählen. Auch Aufzeichnungen, die für das Ableiten des Konzernanhangs erforderlich sind (z. B. Fortentwicklungen von Firmenwerten, stillen Reserven und Lasten), fallen unter die Vorschrift des § 257 Abs. 1 Nr. 1 HGB.
Buchungsbelege sind alle Nachweise, die die einzelnen Geschäftsvorfälle widerspiegeln. Zu den Buchungsbelegen gehören sowohl Eigen- als auch Fremdbelege.[40]
Handelsbriefe sind Schriftstücke, die die Vorbereitung, den Abschluss und die Durchführung eines Handelsgeschäfts betreffen (§ 257 Abs. 2 HGB), z. B. Offerten, Annahmen und Mängelrügen. Die Aufbewahrungspflicht empfangener Handelsbriefe richtet sich nach § 257 Abs. 1 Nr. 2 HGB, die der abgesandten Handelsbriefe (Kopien) nach § 257 Abs. 1 Nr. 3 HGB. Über telefonische rechtsgeschäftliche Erklärungen gefertigte Notizen sind ebenfalls aufbewahrungspflichtig. Zu den aufbewahrungspflichtigen Schriftstücken gehören auch Telefaxe oder elektronische Nachrichten.
Zu den übrigen aufzubewahrenden Unterlagen gehören insbesondere Betriebsabrechnungsbögen, Lohnlisten, Darlehensunterlagen, Dauerauftragsunterlagen, Depotauszüge, Doppelbesteuerungsunterlagen, Einfuhrunterlagen, Exportunterlagen, Frachtunterlagen, Gehaltslisten, Gemeinkostenverteilungsschlüssel, Geschäftsbriefe, Geschenknachweise, Gewerbesteuerunterlagen, Gewährleistungsverpflichtungen, Kalkulationsunterlagen, Kaufverträge, Konnossemente, Kontoauszüge, Kostenstellenpläne, Kreditunterlagen, Lagerbuchführung, Leasingunterlagen, Lieferscheine, Lohnlisten, Lohnsteuerunterlagen, Mahnbescheide, Maklerschlussnoten, Materialabrechnungen, Mietunterlagen, Nachkalkulationen, Orderpapiere, Organschaftsabrechnungen, Pensionszahlungen, Postscheckbelege, Preislisten, Protokolle, Prozessakten, Quittungen, Reisekostenabrechnungen, Saldenbestätigungen, Schriftwechsel, Sozialpläne, Spendenbescheinigungen, Steuerunterlagen, Übereignungsverträge, Umsatzsteuervergütungen, Versicherungspolicen, Verträge, Warenabgabescheine, Wechsel, Zessionen und Zollbelege.[41]
1.5.2 Aufbewahrungsfristen
Die handelsrechtliche Aufbewahrungsfrist beträgt 10 oder 6 Jahre (siehe folgende Übersicht und § 257 HGB). Im Gegensatz zum Steuerrecht kennt das Handelsrecht keine Ablaufhemmung der Aufbewahrungsfrist. Insofern endet die Aufbewahrungspflicht grundsätzlich immer, wenn die Aufbewahrungsfrist kalendermäßig verstrichen ist.
Übersicht: Handelsrechtliche Aufbewahrungsfristen
Die handelsrechtliche Aufbewahrungsfrist von zehn Jahren gilt für
Handelsbücher, auch Nebenbücher
Inventare/Inventurunterlagen, wie z. B. Saldenlisten für Debitoren und Kreditoren,
Eröffnungsbilanzen,
Jahresabschluss, Lagebericht,
Konzernabschluss, Konzernlagebericht,
Einzelabschlüsse nach § 325 Abs. 2a HGB,
Arbeitsanweisungen und sonstige Organisationsunterlagen,
Buchungsbelege.
Die Aufbewahrungsfrist von sechs Jahren gilt für die übrigen aufbewahrungspflichtigen Unterlagen, also etwa für
empfangene Handelsbriefe,
Wiedergaben der abgesandten Handelsbriefe.
Beachten Sie: Sofern Handelsbriefe oder andere, sechs Jahre aufzubewahrende Unterlagen, gleichzeitig als Buchungsbelege dienen (z. B. durch Hinzufügung einer Buchungsanweisung, Kontierungsstempel/-vermerk), gilt für sie eine Aufbewahrungspflicht von 10 Jahren.
Beispiel: Verlängerte Aufbewahrungspflicht
Die X GmbH hat eine mit Buchungsanweisungen versehene Mängelrüge des Kunden Y noch am 28.12.00 verbucht. Hier liegt zwar ein empfangener Handelsbrief vor, der sechs Jahre aufzubewahren wäre. Da dieser aber mit einer Buchungsanweisung versehen wurde, wird er zum Buchungsbeleg und ist damit zehn Jahre aufzubewahren.[42]
Da die Aufbewahrungsfrist demzufolge nach zehn Jahren mit Ablauf des 31.12. endet, ist die im Geschäftsjahr 00 empfangene Mängelrüge bis zum Ablauf des 31.12.10 aufzubewahren und kann erst ab dem 01.01.11 vernichtet werden.
Die handelsrechtliche Aufbewahrungsfrist beginnt, unabhängig davon, ob ein abweichendes Geschäftsjahr besteht, mit dem Schluss des Kalenderjahrs, in dem die letzte Eintragung in den Büchern, die Erstellung des Inventars, die Versendung bzw. der Erhalt von Handelsbriefen oder Feststellung des Jahresabschlusses oder die Erstellung des Buchungsbelegs erfolgt.
Durch diese Regelung verlängert sich die Aufzeichnungsfrist für Unterlagen, die vor Jahresende entstanden sind, über die zehn bzw. sechs Jahre hinaus. Die Aufbewahrungsfrist endet nach 6 bzw. 10 Jahren mit Ablauf des 31.12.
Beispiel: Jahresabschluss
Der Jahresabschluss für 2018 wird im Frühjahr 2019 aufgestellt und im Anschluss zeitnah festgestellt.
Unter Berücksichtigung der 10-jährigen Aufbewahrungsfrist muss er bis Ende 2029 vorgehalten werden, da die letzte Eintragung und die Feststellung im Frühjahr 2019 stattfanden. Der Jahresabschluss darf erst ab dem 01.01.2030 vernichtet werden, da die handelsrechtliche Aufbewahrungsfrist nach 10 Jahren erst mit Ablauf des 31.12.2029 endet.[43]
Für die Aufbewahrung nach Steuerrecht gelten nach der AO grundsätzlich die gleichen Fristen wie für das Handelsrecht, sofern nicht in anderen Gesetzen kürzere Fristen zugelassen sind. Allerdings läuft nach § 147 Abs. 3 AO die Aufbewahrungsfrist nicht ab, soweit und solange die Unterlagen für Steuern von Bedeutung sind, für welche die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist.
Mit dem Zweiten Bürokratieentlastungsgesetz (BEG II), BGBl. I 2017 S. 2143, hat sich die steuerliche Aufbewahrungsfrist von Lieferscheinen verkürzt: Hier wird die bisherige Aufbewahrungsfrist der empfangenen und abgesandten Handels- oder Geschäftsbriefe (Lieferscheine) nach § 147 Abs. 3 Satz 1 AO von sechs Jahren (sofern keine Buchungsbelege vorliegen) fallengelassen. Die Aufbewahrungsfrist endet jeweils mit Erhalt oder Versand der Rechnung, soweit keine Buchungsbelege betroffen sind (§ 147 Absatz 3 Satz 3 und 4 AO). Die Regelung gilt für alle Lieferscheine, deren Aufbewahrungsfrist nach § 147 Abs. 3 AO in der bis zum 31.12.2016 geltenden Fassung noch nicht abgelaufen ist (Art. 97 § 19a Satz 2 Einführungsgesetz zur AO – EGAO). Damit müssen diejenigen Lieferscheine nicht mehr aufbewahrt werden, deren Inhalt eingangs- bzw. ausgangsseitig durch entsprechende Rechnungen nach § 14 Abs. 4 UStG dokumentiert ist. Hinsichtlich der Aufbewahrungsfristen nach Steuerrecht ist zu beachten, dass die Festsetzungsfrist (§ 169 AO) in vielen Fällen noch nicht abgelaufen ist, wenn die handelsrechtliche Aufbewahrungsfrist bereits kalendermäßig endet. In solchen Fällen könnten die Unterlagen zwar nach dem Handelsrecht vernichtet werden, sie müssen aber aus steuerrechtlichen Gründen trotzdem aufbewahrt werden. Steuerrechtlich gilt es zudem, eine An- und Ablaufhemmung (§§ 170[44], 171 AO) zu beachten.
Der steuerpflichtige Kaufmann muss sich daher für jede einzelne Unterlage vergewissern, ob sie für steuerliche Sachverhalte, deren Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist, von Bedeutung ist. Ist die Aufbewahrungsfrist abgelaufen, können die Unterlagen grundsätzlich vernichtet werden, ohne dass hieraus nachteilige Konsequenzen (weder handels- noch steuerrechtlich) resultieren. Dies gilt jedoch nur im Hinblick auf § 257 HGB bzw. § 147 AO. Sofern nach anderen Vorschriften eine längere Aufbewahrung geboten ist oder die Fristen anders berechnet werden, wie nach §§ 169 ff AO, gelten diese Fristen. Das ist unbedingt zu beachten, um Sanktionen zu vermeiden.
1.6 Einrichten einer Debitoren- und Kreditorenbuchhaltung
Neben den Sachkonten werden in der Finanzbuchhaltung Personenkonten (Geschäftsfreundekonten) als Nebenbuch geführt.
Diese Personenkonten weisen den jeweiligen Stand der Forderungen (Debitoren) gegenüber den einzelnen Kunden und der Verbindlichkeiten (Kreditoren) gegenüber den einzelnen Lieferanten aus. Besteht mit einzelnen Geschäftsfreunden ein laufender unbarer Geschäftsverkehr, so wird für jeden dieser Kunden und Lieferanten ein gesondertes Einzelkonto geführt (Debitoren- und Kreditorenbuchführung). Auf diese Weise ist der Kaufmann stets orientiert über den jeweiligen Stand seiner Forderungen und Verbindlichkeiten gegenüber den Geschäftsfreunden, mit denen er in laufender Geschäftsverbindung steht. Die für die einzelnen Geschäftsfreunde geführten Konten, die Personenkonten, werden im Kontokorrentbuch[45], auch Geschäftsfreundebuch genannt, zusammengefasst.
Die Offene-Posten-Buchhaltung – auch OP- oder OPOS-Buchführung – ist die Kontokorrentbuchführung, bei der die Personenkonten (Debitoren/Kreditoren) geführt werden.
Die Ausgestaltung dieser Offene-Posten-Buchhaltung hängt im Wesentlichen von der Art und Größe des Unternehmens ab und bleibt dem Steuerpflichtigen überlassen. Damit die Offene-Posten-Buchhaltung aber als ordnungsgemäß anerkannt werden kann, müssen nach den Anweisungen der Finanzverwaltung (vgl. den gemeinsamen Ländererlass v. 10.06.1963, BStBl. II 1963, 93 f.) die folgenden Voraussetzungen erfüllt sein:
„(...)
1. Sämtliche Geschäftsvorfälle müssen der Zeitfolge nach aufgezeichnet werden. Dieser Aufzeichnungspflicht ist hinsichtlich der ein- und ausgehenden Rechnung genügt, wenn
a) eine Durchschrift der Rechnungen der Zeitfolge nach abgelegt wird,
b) die Rechnungsbeträge nach Tagen addiert und – bei doppelter Buchführung – die Tagessummen in das Debitoren- bzw. Kreditoren-Sachkonto und die zugehörigen Gegenkonten übernommen werden und
c) die Additionsstreifen oder sonstigen Zusammenstellungen der Rechnungsbeträge mit den Rechnungsdurchschriften 10 Jahre aufbewahrt werden (diese Unterlagen haben Grundbuchfunktion).[46]
Die Buchstaben b) und c) gelten sinngemäß für die Behandlung der Zahlungseingänge und Zahlungsausgänge.
2. Eine zweite Rechnungsdurchschrift ist bis zum Ausgleich des Rechnungsbetrages nach einem bestimmten Ordnungsprinzip aufzubewahren (Offene-Posten). Das jeweils gewählte Ordnungsprinzip muss gewährleisten, dass die Forderungen und Schulden gegenüber den einzelnen Geschäftsfreunden jederzeit festgestellt werden können. Als Ordnungsprinzip kommt eine Aufbewahrung z. B. nach den Kunden- oder Lieferantennamen, Ortsnamen, Vertreter- oder Inkassobezirken oder Fälligkeitstagen in Betracht. Der Ausgleich des Rechnungsbetrags ist auf den Rechnungsdurchschriften unter Angabe etwaiger Zahlungsabzüge zu vermerken. Nach Ausgleich des Rechnungsbetrags sind die Rechnungsdurchschriften nach einem Ordnungsprinzip i. S. d. Sätze 1 und 2 dieser Ziffer abzulegen und als Bestandteil der Buchführung 10 Jahre lang aufzubewahren. Ein Verzeichnis über die abgelegten Rechnungsdurchschriften ist nicht erforderlich.
3. Die Summe der vorhandenen offenen Posten ist bei doppelter Buchführung in angemessenen Zeitabständen mit dem Saldo des Debitoren- bzw. Kreditoren-Sachkontos abzustimmen. Der Zeitpunkt der Abstimmung und ihr Ergebnis sind festzuhalten.
4. Die Sammlung der Rechnungsdurchschriften nach Ziffer 1 genügt für den dadurch erfassten Wareneingang und Warenausgang zugleich den Anforderungen der §§ 143, 144 AO[47].
(...) Ob eine Offene-Posten-Buchhaltung den oben bezeichneten Voraussetzungen entspricht und danach als ordnungsmäßig anzuerkennen ist, kann nur im Einzelfall geprüft werden. Eine Zustimmung des Finanzamts zur Offene-Posten-Buchhaltung ist nicht mehr erforderlich (...).“
Zur Pflicht, täglich die Rechnungsbeträge zu addieren (vgl. vorgenannte Ziff. 1b), ist im Zusammenhang mit dem Einsatz elektronischer Datenverarbeitungsanlagen Folgendes anzumerken: In begründeten Einzelfällen können die Rechnungsbeträge anstatt täglich auch in längeren Zeitintervallen addiert werden – höchstens jedoch bis zu einem Monat. Allerdings gilt dies nur dann, wenn trotz des erweiterten Zeitraums die Prüfung der Aufzeichnungen und der Rückgriff auf die Rechnungen ohne große Schwierigkeit und in angemessener Frist möglich ist. Die Erfassungsperiode wird allerdings regelmäßig umso kürzer sein, je mehr Rechnungen anfallen.
Die Personenkonten werden, wie bereits ausgeführt, aus zwei Gründen gesondert geführt:
Zum einen, damit Sie genau wissen, wie viel Sie dem einzelnen Lieferanten schulden. Mahnt dieser eine Zahlung an, müssen Sie prüfen können, ob dessen Mahnung berechtigt ist. Sie müssen also jede einzelne Verbindlichkeit überwachen. Zu diesem Zweck führen Sie für jeden Lieferanten ein eigenes Konto, auf dem Sie Ihre Verbindlichkeiten gegenüber diesem Lieferanten von ihrer Entstehung bis zur Begleichung aufzeichnen.
Auf der anderen Seite müssen Sie aber auch wissen, wie viel Ihnen jeder einzelne der Kunden[48]
