Ertragsteuern E-Book

Christoph Freichel

• Herausgeber: UTB
• Kategorie: Fachliteratur
• Sprache: Deutsch
• Veröffentlichungsjahr: 2022

Seitenzahl: 365

Beschreibung

Mit diesem Lehrbuch wird dem Einsteiger ein umfassender Überblick über grundlegende Aspekte des Ertragsteuerrechts vermittelt. Es beinhaltet zahlreiche Beispiele sowie veranschaulichende Abbildungen und Tabellen. Am Ende der Kapitel finden sich jeweils eine Zusammenfassung in Form von Kernaussagen über wesentliche Erkenntnisse, Fragen sowie individuelle Literaturhinweise. Für die siebte Auflage wurden die gesamten Ausführungen überarbeitet und aktualisiert, um das Buch dem aktuellen Erkenntnis- und Rechtsstand anzupassen. Das Buch dient der Klausurvorbereitung im Bachelor sowie im Masterstudium, die auf die betriebswirtschaftliche Steuerlehre bzw. das Steuerrecht ausgerichtet sind. Es eignet sich ebenso für die Berufspraxis. Hier sind Steuerberatung, Steuerfachangestellte sowie Steuerfachwirte angesprochen.

Leseprobe

Christoph Freichel / Gernot Brähler / Andreas Krenzin / Christian Lösel

Ertragsteuern

7., vollständig überarbeitete Auflage

UVK Verlag · München

Prof. Dr. Christoph Freichel, WP, StB, FBIStR, ist Professor für Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, Rechnungswesen und Betriebliche Steuerlehre an der htw saar.

Prof. Dr. Gernot Brähler ist als Dozent und Autor für das Würzburger Lehrgangswerk WLW tätig. Darüber hinaus ist er Autor zahlreicher Lehrbücher und der NWB-QuizApp „Wer wird Steuer-Experte?“.

Dr. Christian Lösel, StB, ist Altoberbürgermeister der Stadt Ingolstadt.

Dr. Andreas Krenzin ist Steuerberater und Partner der Kastl & Dr. Krenzin Steuerberatungsgesellschaft.

Umschlagabbildung: © iStock MicroStockHub

6., überarbeitete und aktualisierte Auflage 2018

5., überarbeitete und aktualisierte Auflage 2012

4., überarbeitete und aktualisierte Auflage 2010

3., überarbeitete und aktualisierte Auflage 2008

2. Auflage 2006

DOI: https://doi.org/10.36198/9783838557922

© UVK Verlag 2022— ein Unternehmen der Narr Francke Attempto Verlag GmbH + Co. KGDischingerweg 5 • D-72070 Tübingen

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Einbandgestaltung: siegel konzeption | gestaltung

utb-Nr. 2549

ISBN 978-3-8252-5792-7 (Print)

ISBN 978-3-8463-5792-7 (ePub)

Inhalt

VorwortAbkürzungsverzeichnis1 Einführung in das Ertragsteuerrecht1.1 Bedeutung der Steuern1.2 Steuerbelastung und Steuergerechtigkeit1.3 Die drei Steuerwissenschaften1.4 Das Steuersystem1.4.1 Einnahmen des Staates1.4.2 Einteilung der Steuerarten1.4.3 Begriffe der Besteuerung1.4.4 Ertragshoheit über Steuern2 Einkommensteuer2.1 Grundlagen der Einkommensteuer2.1.1 Charakterisierung, Bedeutung und Prinzipien der Einkommensteuer2.1.2 Persönliche und sachliche Einkommensteuerpflicht2.1.3 Persönliche Einkommensteuerpflicht2.1.4 Sachliche Einkommensteuerpflicht2.1.5 Zeitliche Zuordnung2.2 Die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens2.2.1 Ermittlung der Einkünfte2.2.2 Die sieben Einkunftsarten2.2.3 Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte2.2.4 Die steuerliche Behandlung von Verlusten2.2.5 Sonderausgaben2.2.6 Außergewöhnliche Belastungen2.2.7 Der Familienleistungsausgleich2.2.8 Bemessungsgrundlage und Tarif2.3 Personengesellschaften2.3.1 Mitunternehmereinkünfte2.3.2 Sonstige Gesellschafter einer Personengesellschaft3 Körperschaftsteuer3.1 Grundlagen3.1.1 Wesensmerkmale3.1.2 Persönliche Steuerpflicht3.1.3 Steuerbefreiung3.2 Steuerbemessungsgrundlage3.2.1 Ermittlung des zu versteuernden Einkommens3.2.2 Anpassungen der Handelsbilanz an die Steuerbilanz3.2.3 Hinzurechnungen und Kürzungen zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens außerhalb der Bilanz3.2.4 Vom Gesamtbetrag der Einkünfte zur verbleibenden Körperschaftsteuerzahlung/-erstattung3.3 Optionsmodell4 Gewerbesteuer4.1 Grundlagen4.1.1 Charakterisierung der Gewerbesteuer4.1.2 Steuergegenstand4.1.3 Persönliche Steuerpflicht4.2 Gewinn aus Gewerbebetrieb4.2.1 Hinzurechnungen gemäß § 8 GewStG4.2.2 Kürzungen gemäß § 9 GewStG4.2.3 Verlustvortrag4.2.4 Freibetrag, Steuermesszahl, Hebesatz und Vorauszahlungen4.3 Zerlegung4.4 Die pauschalierte Anrechnung der Gewerbesteuer4.5 Abschlussaufgabe zur Gewerbesteuer5 Rechtsformneutralität der Besteuerung5.1 Prinzip der Rechtsformneutralität der Besteuerung5.2 Ansätze zur Umsetzung einer rechtsformneutralen Besteuerung in Deutschland6 Übergreifender Abschlussfall6.1 Angaben zur Körperschaftsteuer6.2 Angaben zur Einkommensteuer6.3 Lösungshinweise6.4 Falllösung6.4.1 Ermittlung des zu versteuernden Einkommens/GewSt-/KSt-Rückstellung6.4.2 Berechnung der Steuerschuld für 2022Sachverzeichnis

Vorwort

Das deutsche Ertragsteuerrecht unterliegt permanenten Änderungen. Mit der vorliegenden Auflage des Lehrbuches „Ertragsteuern“ wird die im Jahre 2018 veröffentlichte 6. Auflage der Autoren abgelöst. Zwischenzeitlich haben gravierende Ertragsteuerändungen das Gesetzgebungsverfahren durchlaufen. Angesichts der hohen Komplexität einzelner Regelungen ist es uns ein Anliegen, die ertragsteuerlichen Grundlagen systematisch und anschaulich darzustellen.

Um bislang nicht versierte Leser in die Welt dieser Steuern einzuführen, verzichten wir auf die Erläuterungen von (zu) komplexen Regelungsbereichen (z. B. §§ 4k, 4i EStG). Etliche Berechnungsschemata, Abbildungen und Beispiele sollen das Verständnis fördern und die Grundlage dafür bilden, sich ggf. zu einem späteren Zeitpunkt auch den diesbezüglich komplexeren Themen widmen zu können.

Mit diesem Lehrbuch wird dem Einsteiger ein umfassender Überblick über grundlegende Aspekte des Ertragsteuerrechts vermittelt. Nach einer Einführung in das Ertragsteuerrecht wird die Einkommensteuer (Kapitel 2) als Schwerpunkt analysiert. Hierzu gehören die Charakterisierung, die Bedeutung und die Prinzipien der Einkommensteuer, die persönliche und sachliche Steuerpflicht sowie die zeitliche Zuordnung der Einkünfte. Die Erläuterungen bzgl. der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens sowie der festzusetzenden Einkommensteuer stehen im Mittelpunkt dieses Kapitels. Anschließend werden die Grundlagen der Körperschaftsteuer (Kapitel 3) und der Gewerbesteuer (Kapitel 4) dargestellt. Die Erläuterungen beschränken sich dabei jedoch nicht auf die jeweiligen Grundlagen, sondern beziehen sich u. a. auch auf Fragen zur Steuerpflicht und zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens bzw. des Gewinns aus dem Gewerbebetrieb. Auch bei diesen Steuerarten wird anhand zahlreicher Beispiele aufgezeigt, wie die jeweilige Steuerfestsetzung konkret vonstattengeht. Kapitel 5 widmet sich den Ansätzen des Gesetzgebers zur Umsetzung einer Rechtsformneutralität der Besteuerung in Deutschland. Hierbei war der Einführung einer Option für Personenhandelsgesellschaften zur Körperschaftsteuer erstmalig mit Wirkung zum Veranlagungszeitraum 2022 in dieser Neuauflage Rechnung zu tragen. Die Ausführungen dieses Lehrbuchs zur Einkommen-, Körperschaft- sowie Gewerbesteuer werden durch einen übergreifenden Abschlussfall (Kapitel 6) ergänzt, in dem die Zusammenhänge der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens bzw. des Gewinns aus dem Gewerbebetrieb, die ggf. notwendigen jeweiligen Rückstellungen sowie die Berechnung der relevanten Steuerschulden unter Berücksichtigung der im Fall genannten Besonderheiten aufgezeigt werden.

Für die siebte Auflage wurden die gesamten Ausführungen überarbeitet und aktualisiert, um das Buch dem aktuellen Erkenntnis- und Rechtsstand anzupassen. Um die didaktischen Anforderungen zu erfüllen, beinhaltet das Werk zahlreiche praktische Beispiele sowie veranschaulichende Abbildungen und Tabellen. Am Ende der Kapitel finden sich jeweils eine Zusammenfassung in Form von Kernaussagen über wesentliche Erkenntnisse, Fragen sowie individuelle Literaturhinweise, die zu einem vertiefenden themenspezifischen Literaturstudium geeignet sind. Das umfangreiche Sachverzeichnis hilft bei der Suche nach konkreten Inhalten.

Das Buch ist der ideale Begleiter zur zielorientierten Vorbereitung für Klausuren im Bachelor- sowie im Masterstudium an Hochschulen, die auf die betriebswirtschaftliche Steuerlehre bzw. das Steuerrecht ausgerichtet sind. Zudem eignet es sich hervorragend zum Selbststudium. Zielgruppen sind daher sowohl Studentinnen und Studenten, Dozentinnen und Dozenten im Bereich der betriebswirtschaftlichen Steuerlehre sowie des Steuerrechts. Das Werk eignet sich auch für Praktikerinnen und Praktiker, die ihr für den Berufsalltag nützliches Grundlagenwissen verbessern möchten. Hier sind Assistentinnen und Assistenten der Steuerberatung, Steuerfachangestellte sowie Steuerfachwirte und nicht zuletzt auch Steuerberater angesprochen.

Bedanken möchten wir uns bei Herrn Leonhard Arweiler und Herrn Lukas Biermann von der Moore Treuhand Kurpfalz GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuerberatungsgesellschaft für die Unterstützung bei der Manuskripterstellung. Für die sehr angenehme Zusammenarbeit danken wir Herrn Dr. Jürgen Schechler vom UVK Verlag.

Für Verbesserungsvorschläge, Hinweise auf Schreibfehler und Anregungen sind wir dankbar und verweisen auf die folgenden E-Mail-Adressen.

Das Buch basiert auf dem Rechtsstand 01.07.2022.

Christoph Freichel ([email protected])

Gernot Brähler ([email protected])

Christian Lösel ([email protected])

Andreas Krenzin ([email protected])

Abkürzungsverzeichnis

Abb.

Abbildung

Abs.

Absatz

abzgl.

abzüglich

a. F.

alte Fassung

AfA

Absetzung für Abnutzung

AG

Arbeitgeber; Aktiengesellschaft

AK

Anschaffungskosten

allgem.

allgemein(e/em)

AltEinkG

Alterseinkünftegesetz

AN

Arbeitnehmer

a. o.

außerordentlich (e)

AO

Abgabenordnung

Art.

Artikel

AStG

Außensteuergesetz

Aufl.

Auflage

ausschließl.

ausschließlich

ausl.

ausländisch (e)

BA

Betriebsausgaben

BAföG

Bundesausbildungsförderungsgesetz

BB

Betriebs-Berater (Zeitschrift)

Bd.

Band

BE

Betriebseinnahmen

BewG

Bewertungsgesetz

BfA

Bundesversicherungsanstalt für Angestellte

BGB

Bürgerliches Gesetzbuch

BGBl.

Bundesgesetzblatt

BilMoG

Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz

BIP

Bruttoinlandsprodukt

BFH

Bundesfinanzhof

BMF

Bundesministerium der Finanzen

BMG

Bemessungsgrundlage

Bsp.

Beispiel

bspw.

beispielsweise

Bst.

Buchstabe

BStBl.

Bundessteuerblatt

BVV

Betriebsvermögensvergleich

BVerfG

Bundesverfassungsgericht

bzgl.

bezüglich

bzw.

beziehungsweise

BZ

Bemessungsgrundlagenbestandteil

Co.

Compagnie

DBA

Doppelbesteuerungsabkommen

DBst.

Doppelbuchstabe

DG

Dachgeschoss

d. h.

das heißt

DIHK

Deutscher Industrie- und Handelskammertag e.V.

DStR

Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)

€

Euro

EBITDA

Earnings Before Interest, Taxes, Depreciation and Amortisation (Ertrag vor Zinsen, Steuern, Abschreibungen auf Sachanlagen und Abschreibungen auf immaterielle Vermögensgegenstände)

EFTA

European Free Trade Association

EG

Erdgeschoss; Europäische Gemeinschaft

EigZulG

Eigenheimzulagengesetz

EnergieSt

Energiesteuer

ErbSt

Erbschaftsteuer

ESt

Einkommensteuer

EStDV

Einkommensteuer-Durchführungsverordnung

EStG

Einkommensteuergesetz

EStH

Einkommensteuer-Hinweise

EStR

Einkommensteuer-Richtlinien

etc.

et cetera, und so weiter

EU

Europäische Union

EuGH

Europäischer Gerichtshof

evtl.

eventuell

EWR

Europäischer Wirtschaftsraum

f.

folgende

FB

Freibetrag

ff.

fortfolgende

FR

Finanz-Rundschau (Zeitschrift)

gem.

gemäß

GewSt

Gewerbesteuer

GewStG

Gewerbesteuergesetz

GewStDV

Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung

GewStR

Gewerbesteuerrichtlinien

ges.

gesamt(e)

GFB

Grundfreibetrag

GG

Grundgesetz

ggf.

gegebenenfalls

GmbH

Gesellschaft mit beschränkter Haftung

GoB

Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung

grds.

grundsätzlich

GrESt

Grunderwerbsteuer

GrSt

Grundsteuer

GrStG

Grundsteuergesetz

GuV

Gewinn- und Verlustrechnung

GWG

Geringwertige Wirtschaftsgüter, geringwertiges Wirtschaftsgut

H

Hinweis

HGB

Handelsgesetzbuch

HRG

Hochschulrahmengesetz

Hrsg./hrsg.

Herausgeber/herausgegeben

Hs.

Halbsatz

i. d. R.

in der Regel

i. H. v.

in Höhe von

inkl.

inklusive

InvStG

Investmentsteuergesetz

i. R. d.

im Rahmen des

i. S. d.

im Sinne des/r

i. S. v.

im Sinne von

i. V. m.

in Verbindung mit

IWB

Internationale Wirtschaftsbriefe (Zeitschrift)

JStG

Jahressteuergesetz

jur.

juristisch (e)

JÜ

Jahresüberschuss

KapESt

Kapitalertragsteuer

KfzSt

Kraftfahrzeugsteuer

KG

Kommanditgesellschaft

KGaA

Kommanditgesellschaft auf Aktien

Kfz

Kraftfahrzeug

KfzSt

Kraftfahrzeugsteuer

KSt

Körperschaftsteuer

KStG

Körperschaftsteuergesetz

KStR

Körperschaftsteuer-Richtlinien

KV

Krankenversicherung

kwh

Kilowattstunde

l. u. f. wirtsch.

land- und forstwirtschaftlichen

lit.

litera

LSt

Lohnsteuer

LStDV

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung

LStR

Lohnsteuer-Richtlinien

lt.

laut

LVA

Landesversicherungsanstalt

max.

maximal

MinöSt

Mineralölsteuer

Mio.

Million (en)

Mrd.

Milliarde (n)

n. F.

neue Fassung

Nr.

Nummer, Nummern

NWB

Neue Wirtschaftsbriefe (Zeitschrift)

od.

oder

o. g.

oben genannte (n)

OG

Obergeschoss

OHG

Offene Handelsgesellschaft

§

Paragraph

p. a.

per annum

PB

Pauschbetrag

PC

Personal Computer

PKW

Personenkraftwagen

PV

Pflegeversicherung

R

Richtlinie

RSt

Rückstellung

RV

Rentenversicherung

S.

Seite (n)

SE

Societas Europaea

sog.

so genannte(n)

SolZ

Solidaritätszuschlag

St

Steuer

StB

Steuerberater

stpfl.

steuerplichtige/s/r

StSenkG

Steuersenkungsgesetz

StuW

Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift)

SWI

Steuer und Wirtschaft International (Zeitschrift)

SZ

Steuer auf Bemessungsgrundlage

T

Tausend

Tab.

Tabelle (n)

TabakSt

Tabaksteuer

tat.

tatsächlich (er)

TÜV

Technischer Überwachungsverein

u.

und

u. a.

und andere; unter anderem

USA

United States of America (Vereinigte Staaten von Amerika)

USt

Umsatzsteuer

usw.

und so weiter

u. U.

unter Umständen

v. a.

vor allem

vGA

verdeckte Gewinnausschüttung

vgl.

vergleiche

v. H.

von Hundert

vs.

versus, gegen, gegenüber gestellt

Vss.

Voraussetzungen

VSt

Vorsteuer, Vermögensteuer

V & V

Vermietung und Verpachtung

VW

Volkswagen

VZ

Veranlagungszeitraum

WK

Werbungskosten

z. B.

zum Beispiel

z. v.

zu versteuerndes

z. v. E.

zu versteuerndes Einkommen

zzgl.

zuzüglich

zzt.

zurzeit

1Einführung in das Ertragsteuerrecht

1.1Bedeutung der Steuern

Steuern sind ein wichtiger Teil des Wirtschaftslebens jedes Staatsbürgers. Die Steuerpflicht begleitet ihn von der Geburt bis zu seinem Tod. Sie wird ihm vom staatlichen Gemeinwesen zur Finanzierung der Staatsaufgaben auferlegt und beeinflusst sein ökonomisches Handeln. Bei der Besteuerung muss der Staat bestimmte Grundsätze beachten, z. B. die Prinzipien der Gesetzmäßigkeit und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Insbesondere soll sich die Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen richten. Will er nachhaltig am Erfolg privaten Wirtschaftens teilhaben, darf der Staat nicht unverhältnismäßig auf den einzelnen Staatsbürger zugreifen (Erdrosselungswirkung). Ungleichmäßige Besteuerungen können zu Ausweichreaktionen seitens der Wirtschaftssubjekte führen und Glaubwürdigkeits- und Legitimitätsprobleme aufwerfen, die u. U. einen Rückgang des Steueraufkommens bewirken können.

Schon aus diesem Grund muss ein Staat darauf bedacht sein, eine rechtmäßige, nachvollziehbare und als gerecht empfundene Besteuerung vorzunehmen, die das Spannungsverhältnis von Eigentumsschutz und Sozialpflichtigkeit des Eigentums widerspiegelt. Bei der Besteuerung ist daher stets die Gegenläufigkeit der Ziele und Interessen, die im Rahmen der Besteuerung eine Rolle spielen, zu berücksichtigen. Wirtschaftssubjekte wollen und müssen, u. a. unter dem Druck der Globalisierung, die Steuerlast minimieren. Andererseits finanzieren die Steuern Aufgaben, deren Erfüllung den Wirtschaftssubjekten zugutekommen kann, und sie geben dem Staat die Möglichkeit, u. U. zum Vorteil Aller, lenkend in den Wirtschaftsprozess einzugreifen.

1.2Steuerbelastung und Steuergerechtigkeit

Moderne Industriestaaten nehmen eine Reihe von sozial-, ordnungs- und wirtschaftspolitischen Aufgaben wahr. Der Umfang der dem jeweiligen Staatswesen übertragenen Aufgaben spiegelt sich in seiner sog. Staatsquote wider, die die Höhe der staatlichen Ausgaben im Verhältnis zum Bruttoinlandsprodukt (BIP) angibt. Im Jahr 2020 betrug diese Quote in Deutschland 50,8 %:

Abb. 1:

Staatsquote in Deutschland 2020

Abb. 2:

Entwicklung der Staatsquote in Deutschland von 1960 bis 2020

Zur Finanzierung der öffentlichen Aufgaben werden von Staaten Abgaben v. a. in Form von Steuern erhoben. Eine hohe Staatsquote bringt daher regelmäßig eine hohe Steuer- und Abgabenbelastung der Wirtschaftssubjekte mit sich. Diese Steuer- und Abgabenbelastung wird durch die sog. Abgabenquote ausgedrückt, die das Verhältnis von Steuern und Sozialabgaben zum Bruttoinlandsprodukt angibt. Im Jahr 2020 belief sich diese Abgabenquote auf 41,0 %:

Abb. 3:

Abgabenquote in Deutschland 2020

Steuern beeinflussen die wirtschaftlichen Tätigkeiten der Menschen und verändern deren Konsum-, Investitions- und Sparverhalten. Aus diesem Grunde müssen Steuern „gerecht“ ausgestaltet sein. „Gerecht“ heißt dabei, die Besonderheiten des Einzelfalls zu berücksichtigen, denn nur maßgeschneiderte Regelungen verhindern im Einzelfall pauschale und damit ungerechte Rechtsfolgen. Je stärker aber Steuergesetze Einzelheiten berücksichtigen, desto unübersichtlicher werden sie und desto schwerer sind sie anzuwenden bzw. auszuführen. Die durch ausufernde Einzelfallregelungen hervorgerufene Komplexität der Steuernormen bedingt – genauso wie eine zu geringe Regelungsdichte – Ungerechtigkeiten, da es nur demjenigen, der über entsprechend kompetente Beratung verfügt, gelingt, seine Verhältnisse steueroptimal zu gestalten. Der nicht bzw. schlecht beratene Steuerpflichtige befindet sich aufgrund seiner mangelnden Kenntnisse gegenüber dem gut beratenen im Nachteil, da er die Möglichkeiten zur Steuervermeidung nicht in Anspruch nehmen kann. In diesem Zusammenhang wird auch der Begriff der „Dummensteuer“ verwendet. Daher heißt „gerecht“ auch, das Steuersystem nicht überzuregulieren, sondern handhabbar und verständlich für den Großteil der Steuerpflichtigen zu gestalten.

Abgesehen von überbordenden Einzelfallgestaltungen ist ein weiterer Grund für die Komplexität unseres Steuersystems die Tatsache, dass die Erhebung von Steuern nicht nur der Einnahmenbeschaffung des Staates dient, sondern im Rahmen der Wirtschafts- und Sozialpolitik auch zur Lenkung des Verhaltens der Individuen eingesetzt wird. Steuern sollen steuern! Statt direkte Ge- oder Verbote zu erlassen, belastet der Gesetzgeber unerwünschtes Verhalten mit zusätzlichen Steuern und fördert erwünschtes Verhalten und förderungswürdige Güter (sog. meritorische Güter) durch Steuerentlastungen (z. B. geringerer Umsatzsteuersatz für Lebensmittel und Zeitschriften i. H. v. 7 % statt üblicherweise 19 %). So verfolgt der Staat mit der Steuererhebung nicht nur fiskalische Interessen, sondern auch Lenkungszwecke (z. B. Einschränkung des Zigarettenkonsums durch die Tabaksteuer, Forcierung des Energiesparens durch die Ökosteuer, Reduzierung des Konsums bestimmter Alkoholika durch die Alkopopsteuer).

1.3Die drei Steuerwissenschaften

Aufgrund der allokativen und distributiven Bedeutung, die Steuern für den Staat und seine Wirtschaftssubjekte haben, beschäftigen sich mehrere wissenschaftliche Forschungsrichtungen mit ihren Wirkungen, ihrer Verwendung bzw. ihrer Verteilung. Die Steuerwissenschaften lassen sich in die drei Teilbereiche Steuerrechtswissenschaft, Finanzwissenschaft und Betriebswirtschaftliche Steuerlehre untergliedern. Das Erfahrungsobjekt aller drei Disziplinen ist das Phänomen „Steuern“, ihr Untersuchungsgegenstand ist hingegen unterschiedlich. Die Grenzen zwischen den einzelnen Bereichen verlaufen fließend.

Die SteuerrechtswissenschaftSteuerrechtswissenschaft versteht die Besteuerung als Rechtsvorgang. Sie ist juristisch ausgerichtet und beschäftigt sich mit dem Steuerrechtsverhältnis zwischen Staat und Bürger. Gegenstand sind bspw. Probleme der Auslegung von Steuernormen oder deren Prüfung hinsichtlich ihrer Verfassungsmäßigkeit bzw. EU-Konformität.

Die FinanzwissenschaftFinanzwissenschaft ist Teilgebiet der Volkswirtschaftslehre und daher makroökonomisch orientiert. Erkenntnisobjekt ist das wirtschaftliche Handeln des Staates, so weit damit Einnahmen und Ausgaben verbunden sind. Die Finanzwissenschaft beschäftigt sich bspw. mit Fragen der volkswirtschaftlich gerechten Verteilung der Steuereinnahmen (Distribution) oder der Minimierung von negativen Steuerwirkungen auf Produktion, Konsum und Wettbewerb (Beeinflussung der Ressourcenverteilung (Allokation), Minimierung des Wohlfahrtsverlustes).

Gegenstand der Betriebswirtschaftlichen SteuerlehreSteuerlehreBetriebswirtschaftliche ist die Beschäftigung mit Problemen, die sich aus der Tatsache der Besteuerung für das Wirtschaften in Unternehmen ergeben. Innerhalb der Betriebswirtschaftlichen Steuerlehre werden fünf wissenschaftliche Hauptaufgabengebiete unterschieden:

Problemorientierte Erfassung des Steuerrechts (Rechtsnormendarstellung): Die Kenntnis der wichtigsten nationalen und internationalen Steuerrechtsnormen ist für die Betriebswirtschaftliche Steuerlehre von grundlegender Bedeutung.

Betriebswirtschaftliche Steuerwirkungslehre: Analyse und Beschreibung des Einflusses der Besteuerung auf die für die Entscheidung der Wirtschaftssubjekte wesentlichen Größen.

Betriebswirtschaftliche Steuerplanungslehre: Beratung der Entscheidungsträger eines Unternehmens bei der Ausübung von steuerlichen Wahlrechten und Gestaltung geplanter Sachverhalte mit dem Ziel, die steuerliche Gesamtbelastung zu minimieren.

Wertend-normative Betriebswirtschaftliche Steuerlehre: Kritische Stellungnahme zum aktuellen Stand des Steuerrechts (de lege lata) und zu geplanten Änderungen (de lege ferenda).

Empirische Forschung in der Betriebswirtschaftlichen Steuerlehre: Anwendung empirischer Methoden, z. B. Umfragen, Experimente, Auswertungen von steuerrelevanten Daten, um Aussagen über die tatsächlichen Auswirkungen der Besteuerung auf die Wirtschaftssubjekte treffen zu können.

Da das Steuerrecht einerseits den Rahmen, innerhalb dessen die Steuergestaltungsmaßnahmen erfolgen, und andererseits das Instrument der Steuergestaltung darstellt, ist es unabdingbare Voraussetzung, sich zuerst mit dem Steuerrecht im Sinne der Rechtsnormendarstellung auseinander zu setzen. Darauf aufbauend können die Steuerwirkungen untersucht werden, um anschließend eine zielführende Steuerplanung vorzunehmen.

Es gibt drei verschiedene Teilbereiche der Steuerwissenschaft:

Steuerrechtswissenschaft,

Finanzwissenschaft und

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre

1.4Das Steuersystem

1.4.1Einnahmen des Staates

Der öffentliche Sektor finanziert sich durch ordentliche und außerordentliche Einnahmen. Ordentliche Einnahmen fließen dem Staat endgültig zu und stehen ihm somit dauerhaft zur Verfügung. Dabei ist zwischen staatlichen Erwerbseinkünften und (hoheitlichen) Zwangsabgaben zu differenzieren. Erwerbseinkünfte des Staates erwachsen aus der Teilnahme des öffentlichen Sektors am Markt, z. B. durch privatwirtschaftliche Betriebe mit staatlicher Beteiligung (Deutsche Post, Deutsche Bahn, Deutsche Telekom sowie Banken, Forschungszentren, Hafen-, Flughafen- und Wohnungsbaugesellschaften etc.). Zwangsabgaben sind in Steuern, Gebühren, Beiträge und Sonderabgaben zu unterteilen. Außerordentliche Einnahmen stehen dem Staat nur vorübergehend zur Verfügung und müssen nach Ablauf einer bestimmten Frist zurückgezahlt werden. Zu diesen außerordentlichen Einnahmen zählt die staatliche Kreditaufnahme.

Abb. 4:

Finanzierungsquellen des Staates

1.4.1.1Steuern

In allen Industriestaaten, so auch in Deutschland, haben Steuern den größten Anteil an den Einnahmen der öffentlichen Haushalte. Gemäß der Legaldefinition in § 3 Abs. 1 AO sind Steuern „Geldleistungen, die nicht eine Gegenleistung für eine besondere Leistung darstellen und von einem öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen zur Erzielung von Einnahmen allen auferlegt werden, bei denen der Tatbestand zutrifft, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft; die Erzielung von Einnahmen kann Nebenzweck sein.“ Der Steuerbegriff weist damit folgende Merkmale auf:

ZwangsabgabenZwangsabgaben: Steuern werden von öffentlich-rechtlichen Körperschaften kraft ihrer Finanzhoheit erhoben. Der Steuerpflichtige muss bei Erfüllung bestimmter, gesetzlich geregelter Voraussetzungen diese Abgaben leisten. Es besteht keine Freiwilligkeit.

GeldleistungenGeldleistungen: Steuern sind per Definition Geld- und keine Naturalleistungen. Sie können einmalige (z. B. Erbschaftsteuer, Grunderwerbsteuer) oder periodisch wiederkehrende (Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer) Zahlungsverpflichtungen sein.

Keine GegenleistungGegenleistungkeine: Steuern begründen weder einen Anspruch auf eine staatliche Gegenleistung noch wird das Steuerniveau unmittelbar nach den vom Steuerpflichtigen empfangenen Staatsleistungen bemessen. Die Bemessung der Steuern erfolgt also nicht nach dem Äquivalenzprinzip.

Öffentlich-rechtliches GemeinwesenGemeinwesenöffentlich-rechtliches: Zur Steuererhebung ist eine Steuerhoheit notwendig. Diese steht in Deutschland dem Bund, den Ländern, den Gemeinden sowie den Religionsgemeinschaften mit dem Status einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zu.

Gesetzliche Grundlagen: Steuern müssen bei allen erhoben werden, die den Tatbestand erfüllen, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft. Steuern dürfen nicht erhoben werden, wenn die gesetzliche Grundlage hierzu fehlt.

Einnahmenerzielung auch als NebenzweckEinnahmenerzielung auch als Nebenzweck: Steuern dienen nicht nur der Einnahmenerzielung, sondern auch wirtschafts- und gesellschaftspolitischen (Lenkungs-)Zwecken. In der Finanzwissenschaft wird daher auch auf die Möglichkeit hingewiesen, mit Steuern das Verhalten der Steuerpflichtigen zu beeinflussen (z. B. „CO2-Steuer“).

Die Steuererhebung wird flankiert durch sog. steuerliche Nebenleistungen. Dies sind nach § 3 Abs. 4 AO Verzögerungsgelder, Zuschläge, Säumniszuschläge, Zwangsgelder, Kosten und Verspätungsgelder. Ziel des Gesetzgebers ist hierbei nicht die Einnahmenerzielung, sondern die Herbeiführung eines bestimmten Verhaltens des Steuerpflichtigen. Steuerliche Nebenleistungen werden eingefordert, wenn die dem Steuerpflichtigen auferlegten, steuerlichen Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig erfüllt werden.

1.4.1.2Gebühren

(Öffentlich-rechtliche) Gebühren sind ebenfalls Abgaben, die der Staat zur Einnahmenerzielung erhebt. Im Gegensatz zu den Steuern steht hier jedoch der Leistung des Bürgers in Form der Gebühr eine konkrete Gegenleistung des Staates gegenüber. Sie werden also für die tatsächliche, individuelle Inanspruchnahme der öffentlichen Einrichtungen auferlegt; es gilt das Äquivalenzprinzip. Es ist zu unterscheiden zwischen:

Verwaltungsgebühren (z. B. Passgebühr, Kfz-Zulassungsgebühr),

Benutzungsgebühren (z. B. Straßen-Maut, Gebühr für den Besuch des städtischen Freibads, Müllabfuhrgebühr) und

Verleihungsgebühren (z. B. für Konzessionsabgaben).

1.4.1.3Beiträge

Beiträge stellen auferlegte Aufwendungsersatzleistungen für die potenzielle Inanspruchnahme einer konkreten Gegenleistung der öffentlichen Einrichtungen dar. Sie dienen ebenfalls der Finanzbedarfsdeckung. Während aber bei Gebühren eine konkrete Gegenleistung erbracht wird, besteht bei Beiträgen für den Beitragspflichtigen lediglich die Möglichkeit, eine solche Gegenleistung in Anspruch zu nehmen. Der Beitragspflichtige muss der Zahlungspflicht nachkommen, auch wenn er die Gegenleistung nicht in Anspruch nimmt (z. B. Fremdenverkehrsabgabe).

1.4.1.4Sonderabgaben

Sonderabgaben sind Abgaben, die nicht zur Deckung des allgemeinen Finanzbedarfs des Staates von der Allgemeinheit der Steuerpflichtigen erhoben werden, sondern der Finanzierung besonderer Aufgaben dienen und nur von bestimmten Gruppen von Bürgern erhoben werden. Neben dem Finanzierungszweck sollen auch Lenkungszwecke verfolgt werden; so soll ein Anreiz zu einem bestimmten Verhalten gegeben und unerwünschtes Verhalten bestraft werden. Ein Beispiel ist die Ausgleichsabgabe von Arbeitgebern nach dem Schwerbehindertengesetz, wenn nicht eine bestimmte Mindestzahl an Schwerbehinderten beschäftigt wird.

1.4.2Einteilung der Steuerarten

Das Steuersystem umfasst die Gesamtheit der in einem Staat erhobenen Einzelsteuern und die Art und Weise ihrer Erhebung. Angesichts der Vielzahl von Bundes-, Landes- und Gemeindesteuern, die in Deutschland von unterschiedlichen Steuersubjekten, -objekten und Bemessungsgrundlagen in unterschiedlichen Erhebungsformen – zum Teil mit Dependenzen und Interdependenzen – erhoben werden, erweist sich das deutsche Steuersystem als äußerst komplex. So umfasst das Steuer- und Abgabenrecht der Bundesrepublik Deutschland über 100 Gesetze und Rechtsverordnungen sowie etliche Hundert BMF-Schreiben. Hinzu kommt eine nicht bezifferbare Anzahl von Gesetzen, die zwar keine Steuergesetze sind, aber dennoch Relevanz für steuerliche Sachverhalte besitzen.

In der Wissenschaft wurden verschiedene Ansätze zur Systematisierung der (Einzel-) Steuern entwickelt.

Abb. 5:

Systematisierungsansätze

Direkte und indirekte Steuern:

Diese Unterscheidung stammt aus der Finanzwissenschaft und bezieht sich auf die vom Gesetzgeber vorgesehene Möglichkeit zur Überwälzung der Steuerlast. Bei direkten Steuern sind Steuerschuldner, -träger und -zahler identisch (z. B. Einkommensteuer). Kennzeichen der indirekten Steuern ist die intendierte Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger. So ist bei der Umsatzsteuer zwar Steuerschuldner und -zahler der Unternehmer, wirtschaftlich belastet werden soll jedoch der private Endkonsument (Steuerträger).

Direkte Steuern: Keine Überwälzung der Steuerlast vorgesehen

Indirekte Steuern: Überwälzung der Steuerlast vorgesehen

Personen- und Sachsteuern:

PersonenPersonensteuern- bzw. SubjektsteuernSubjektsteuern sind Steuern, bei denen personenbezogene Merkmale (z. B. Familienstand, Alter) berücksichtigt werden. Die wichtigsten Personensteuern sind die Einkommensteuer (ESt), die Erbschaftsteuer (ErbSt) aber auch die Körperschaftsteuer (KSt). Ein wesentliches Kennzeichen der Personensteuer ist darüber hinaus die Unterscheidung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht. Bei Sach- bzw. Objekt- bzw. Realsteuern hingegen wird die Höhe der Steuer grundsätzlich nur durch objektbezogene Merkmale bestimmt. Beispiele für Sachsteuern sind die Gewerbesteuer (GewSt) und die Grundsteuer (GrSt).

Abzugs- und Veranlagungssteuern:

Zur Deckung des permanenten Finanzbedarfs des Staates werden mit der Lohnsteuer und der Kapitalertragsteuer Abzugsteuern vom Lohn- bzw. Gehalt bzw. von bestimmten Kapitalerträgen z. B. auf monatlicher Basis erhoben. Bei den Ertragsteuern werden die Steuern ansonsten im Wege der Veranlagung i. d. R. unter Anrechnung der jeweiligen Abzugsteuern erhoben.

Gliederung nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten:

Bei der Betrachtung wirtschaftlicher Gesichtspunkte bzw. der steuerlichen Bemessungsgrundlage kann zwischen folgenden Steuergruppen unterschieden werden:

Ertragsteuern (Bemessungsgrundlage ist der wirtschaftliche Erfolg; z. B. bei ESt, KSt und GewSt),

Substanzsteuern (Bemessungsgrundlage ist der Mittelbestand; z. B. bei GrSt und ausgesetzter Vermögensteuer (VSt)),

Verkehrssteuern (knüpfen i. d. R. an Rechtsgeschäfte an; z. B. bei GrESt), Verbrauchsteuern (knüpfen am Verbrauch an, praktisch erfolgt die Besteuerung aber meist bereits beim Erzeuger; z. B. bei MinöSt und TabakSt).

Die Umsatzsteuer kann in das vorstehende Schema nicht eindeutig eingeordnet werden. Sie ist technisch als Verkehrssteuer ausgestaltet und erfasst den Übergang der Verfügungsmacht. Da der Letztverbraucher belastet werden soll, ist sie nach der Gesetzesintention aber eine Verbrauchsteuer.

Weitere Gliederungsgesichtspunkte wurden insbesondere im Bereich der Finanzwissenschaften entwickelt. Diesbezüglich kann etwa nach den Ertragsberechtigten (Bundes-, Landes-, Gemeindesteuern oder Gemeinschaftssteuern) oder nach der Maßeinheit der Bemessungsgrundlage (spezifische Steuern oder ad valorem-Steuern) unterschieden werden. Spezifische Steuern beziehen sich auf physische Größen wie Menge, Gewicht oder Stückzahl (z. B. Liter für MinöSt, kWh für Stromsteuer). Die Bemessungsgrundlage von ad valorem-Steuern sind dagegen Wertgrößen (z. B. zu versteuerndes Einkommen bei der ESt).

1.4.3Begriffe der Besteuerung

1.4.3.1Steuerpflichtiger bzw. Steuersubjekt

Steuersubjekt ist die Person, die zur Besteuerung herangezogen wird. Dies kann sowohl eine natürliche Person (Einkommensteuer) als auch eine juristische Person (Körperschaftsteuer), wie beispielsweise eine Kapitalgesellschaft, sein.

1.4.3.2Steuergegenstand bzw. Steuerobjekt

Steuergegenstand und Steuerobjekt sind synonym verwendete Begriffe, die eine Sache, Handlung oder Geldsumme bezeichnen können. Die Existenz des Steuergegenstandes bzw. des Steuerobjekts begründet die Steuerpflicht. Beispielsweise knüpfen die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer an das erzielte Einkommen an. Auch ein Wirtschaftsgut (z. B. Grundstück, Gewerbebetrieb, Kraftfahrzeug) oder ein wirtschaftlicher Vorgang (z. B. Umsatz) können Anknüpfungspunkt einer Steuer sein.

1.4.3.3Steuerbemessungsgrundlage

Die Steuerbemessungsgrundlage gibt Auskunft darüber, in welchem Umfang ein Steuergegenstand zur Besteuerung herangezogen wird. Sie ist der quantifizierte Steuergegenstand. Die Bemessungsgrundlage ist häufig ein Geldwert (z. B. Einkommen). Sie kann aber auch eine technische bzw. physikalische Größe wie der Hubraum (z. B. KfzSt) oder Liter einer Flüssigkeit (z. B. MinöSt) sein.

1.4.3.4Freigrenze, Freibetrag, Absetzbetrag

Eine Freigrenze ist derjenige Teil der Bemessungsgrundlage, bis zu dessen Obergrenze eine Steuer nicht erhoben wird. Wird die Freigrenze überschritten, erfasst die Besteuerung die Bemessungsgrundlage zur Gänze. Klassisches Beispiel ist die Freigrenze bei Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften gem. § 23 Abs. 3 Satz 5 EStG i. H. v. 600 €. Sinn und Zweck einer Freigrenze ist die Entlastung der Steuerverwaltung, die nicht mit Kleinstbeträgen beschäftigt werden soll.

Ein Freibetrag bleibt unabhängig von der Höhe der Bemessungsgrundlage steuerfrei. Er ist ein bei der Berechnung der Steuerbemessungsgrundlage abzugsfähiger Betrag, der i. d. R. jedoch nur insoweit gewährt wird, als die Bemessungsgrundlage dadurch nicht negativ wird. Ein Beispiel dafür ist der Grundfreibetrag gem. § 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG i. H. v. 10.347 € (2022), der das Existenzminimum des Steuerpflichtigen von der Besteuerung freistellt. Freibeträge begünstigen aufgrund der progressiv ausgestalteten Einkommensteuer Steuerpflichtige mit hohen Einkommen mehr als Steuerpflichtige mit niedrigeren Einkommen, da bei Beziehern höherer Einkommen das Produkt aus Bemessungsgrundlagenminderung und Steuersatz größer ist als bei Beziehern niedrigerer Einkommen.

Ein AbsetzbetragAbsetzbetrag wird nicht von der Bemessungsgrundlage, sondern unmittelbar von der Steuerschuld abgezogen. Er mindert somit direkt den zu zahlenden Steuerbetrag. Während der Freibetrag bei einem progressiven Steuertarif mit steigender Bemessungsgrundlage zu einer stärkeren Entlastung führt, entlasten Absetzbeträge alle Steuerpflichtigen in gleichem Maße und werden daher als gerechter empfunden. Beispiel für einen Absetzbetrag ist der Abzug von Spenden natürlicher Personen an politische Parteien i. H. v. 50 % der Ausgaben, maximal 825 € (§ 34g Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 EStG).

Eine Freigrenze ist der Teil der Bemessungsgrundlage, bis zu dessen Erreichen von einer Besteuerung abgesehen wird.

Ein Freibetrag ist der Teil der Bemessungsgrundlage, der von der Besteuerung befreit ist.

Ein Absetzbetrag wird von der Steuerschuld des Steuerpflichtigen abgezogen.

1.4.3.5Steuersatz und Steuertarif

Der SteuersatzSteuersatz gibt an, welcher Prozentsatz der Bemessungsgrundlage oder welcher absolute Betrag pro Einheit der Bemessungsgrundlage als Steuer vom Fiskus erhoben wird. Ist der Steuersatz nicht über die ganze Bemessungsgrundlage konstant, wird von einem SteuertarifSteuertarif gesprochen. Ein Steuertarif besteht somit aus einer Abfolge von Steuersätzen.

Steuertarife können einfache Tarife (nur von einer Variablen abhängig, z. B. Einkommensteuertarif, der nur von der Höhe des zu versteuernden Einkommens abhängt) oder kombinierte Tarife (von mehreren Variablen abhängig, z. B. ErbSt-Tarif, der sowohl von der Höhe des Erbanfalls als auch vom Verwandtschaftsgrad abhängig ist) sein. Tarife von personenbezogenen Steuern sind in der Regel progressiv aufgebaut, d. h. der Steuersatz und damit die durchschnittliche Steuerbelastung steigen mit zunehmender Bemessungsgrundlage.

Der EingangssteuersatzEingangssteuersatz ist derjenige Steuersatz, der für den ersten Euro der steuerpflichtigen Bemessungsgrundlage gezahlt werden muss.

Der SpitzensteuersatzSpitzensteuersatz hingegen ist der höchste von einem Steuertarif vorgesehene Steuersatz (= maximaler Grenzsteuersatz).

Der DurchschnittssteuersatzDurchschnittssteuersatz ergibt sich durch Division des Steuerbetrages durch seine Bemessungsgrundlage. Soll der Steuersatz in Prozenten ausgedrückt werden, ist das Ergebnis mit dem Faktor 100 zu multiplizieren.

Der GrenzsteuersatzGrenzsteuersatz oder marginale Steuersatz ist der Steuersatz, mit dem die letzte (höchste) Einheit der erzielten Bemessungsgrundlage besteuert wird. Den Grenzsteuersatz erhält man aus der ersten Ableitung der Steuerfunktion.

Der DifferenzsteuersatzDifferenzsteuersatz ist derjenige Steuersatz, der auf einen zusätzlich hinzukommenden Bemessungsgrundlagenbestandteil (BZ) durchschnittlich erhoben wird. Bezeichnet man mit SZ die Steuer auf die Bemessungsgrundlage einschließlich BZ und mit S die Steuer ohne diesen Bemessungsgrundlagenbestandteil, errechnet sich der Differenzsteuersatz als (SZ – S)/BZ.

Lediglich der Spitzensteuersatz in Deutschland beträgt 45 %. Der Durchschnittssteuersatz ist aufgrund des Steuertarifs regelmäßig (deutlich) niedriger.

Der Tarif kann als DurchrechnungstarifDurchrechnungstarif oder als AnstoßtarifAnstoßtarif (Staffeltarif) aufgebaut sein. Beim Durchrechnungstarif gilt der Satz, der auf die letzte Besteuerungseinheit zur Anwendung kommt, für die gesamte Bemessungsgrundlage. Beim Anstoß- oder Staffeltarif wird die Bemessungsgrundlage in Teile zerlegt, auf die jeweils ein bestimmter Steuersatz anzuwenden ist. Der Einkommensteuertarif in Deutschland ist als Anstoßtarif ausgestaltet. Im Jahr 2022 gestaltet sich dieser wie folgt:

Von 0 € bis 10.374 €:

Grundfreibetrag; es erfolgt keine Besteuerung (§ 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG).

Von 10.348 € bis 14.926 €:

Übergang zum linear-progressiven Verlauf. Der Grenzsteuersatz steigt vom Eingangssteuersatz i. H. v. 14 % bis auf 23,97 % (§ 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG).

Von 14.927 € bis 58.596 €:

linear-progressiver Verlauf mit schnellerem Anstieg des Grenzsteuersatzes bis auf 42 % (§ 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG).

Von 58.597 € bis 277.825 €:

proportionaler Verlauf mit einem Grenzsteuersatz i. H. v. 42 % (§ 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 EStG).

Ab 277.826 €:

proportionaler Verlauf mit dem Spitzensteuersatz i. H. v. 45 % (§ 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 EStG), sog. Reichensteuer.

Abb. 6:

Der Steuertarif des Jahres 2022

Zusätzlich zur Einkommensteuer wird in Deutschland der SolidaritätszuschlagSolidaritätszuschlag i. H. v.  grundsätzlich 5,5 % auf die festgesetzte Einkommensteuer erhoben (§ 4 Abs. 1 SolZG). Durch das Gesetz zur Rückführung des Solidaritätszuschlags 1995 v. 10.12.2019 wird durch die Erhöhung der Freigrenzen in § 3 SolzG im Ergebnis erreicht, dass rund 90 % der Zahler der veranlagten Einkommensteuer und der Lohnsteuer nicht mehr mit dem Solidaritätszuschlag belastet werden, so dass nunmehr nur noch die Spitzenverdiener den SolZ entrichten müssen.

1.4.4Ertragshoheit über Steuern

Die Verteilung des Steueraufkommens auf Bund, Länder und Gemeinden ist in Art. 106 GG geregelt. Die meisten Steuerarten werden ausschließlich einer einzigen, im Grundgesetz bestimmten Gebietskörperschaft zugeordnet (Trennsystem). Das Aufkommen der ergiebigsten Steuerarten, insbesondere der Einkommen-, Körperschaft- und Umsatzsteuer (Gemeinschaftssteuern), wird jedoch zwischen Bund und Ländern nach einem festgelegten Verteilungsschlüssel aufgeteilt (Verbundsystem). Vorteil des Verbundsystems ist, dass durch die Aufteilung des Steueraufkommens auf die Gebietskörperschaften keine Mehrfachbesteuerung durch unterschiedliche Ebenen entstehen kann. Die Ertragshoheit des Steueraufkommens kann folgendermaßen eingeteilt werden:

Die Einkommen- und die Körperschaftsteuer sind Gemeinschaftssteuern.

Die Grund- und Gewerbesteuer sind Gemeindesteuern.

Abb. 7:

Einordnung der Steuern nach der Ertragshoheit

Zusammenfassung

Die Finanzierung der Staatsausgaben erfolgt v. a. mittels Erhebung von Steuern.

Die Legaldefinition des Steuerbegriffs ist in § 3 Abs. 1 AO gegeben.

Verschiedene Wissenschaftsdisziplinen haben als Erkenntnisobjekt die Steuern.

Steuerarten:

Sach- und Personensteuern

Direkte und indirekte Steuern

Gliederung nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten

Gliederung nach den ertragsberechtigten Gebietskörperschaften

Besteuerungsbegriffe:

Steuerpflichtiger bzw. -subjekt

Steuergegenstand bzw. -objekt

Steuerbemessungsgrundlage

Freigrenze / Freibetrag / Absetzbetrag

Steuersatz / Steuertarif

Fragen

Welche Wissenschaftsdisziplinen beschäftigen sich mit Steuern?

Welche Arten von Einnahmen erzielt der Staat?

Welche Abgaben können unterschieden werden?

Was ist ein Freibetrag, was eine Freigrenze und was ein Absetzbetrag? Wodurch unterscheiden sie sich?

Was ist der Unterschied zwischen Grenz-, Durchschnitts- und Differenzsteuersatz?

Welche Steuern werden allein vom Bund, allein von den Bundesländern oder allein von den Gemeinden erhoben? Welche werden im Verbund erhoben?

Literatur

Heinz Kußmaul, Steuern, Berlin/Boston, 4. Aufl., S. 1–23.

Dieter Schneeloch, Stephan Meyering, Guido Patek, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, Bd. 1: Grundlagen der Besteuerung, Ertragsteuern, München, 7. Aufl. 2016, S. 1–42.

Klaus Tipke, Joachim Lang, Steuerrecht, Köln, 24. Aufl. 2021, S. 1–70, 295.

2Einkommensteuer

2.1Grundlagen der Einkommensteuer

2.1.1Charakterisierung, Bedeutung und Prinzipien der Einkommensteuer

2.1.1.1Rechtsgrundlagen

Die Erhebung der Einkommensteuer erfolgt in Ausführung der Gesetze. Gem. § 4 AO gilt: „Gesetz ist jede Rechtsnorm.“ Eine Besteuerung ohne Rechtsgrundlage ist nicht zulässig. Als Rechtsgrundlagen der Einkommensteuer sind zu nennen:

Formelle Gesetze:

1. VerfassungVerfassung: Grundgesetz v. 23.05.1949

2.Einfache GesetzeGesetze: z. B. Abgabenordnung (AO) oder Einkommensteuergesetz (EStG),

RechtsverordnungenRechtsverordnungen: Einkommensteuer‐Durchführungsverordnung (EStDV) und Lohnsteuer‐Durchführungsverordnung (LStDV).

Gesetze und Rechtsverordnungen sind allgemein verbindlich. Einen erheblichen Einfluss auf die Rechtsanwendung haben außerdem die:

RechtsprechungRechtsprechung des BVerfG, des BFH und der Finanzgerichte,

VerwaltungsvorschriftenVerwaltungsvorschriften: Einkommensteuer‐Richtlinien (EStR), Lohnsteuer‐Richtlinien (LStR), Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen, Ländererlasse oder Verfügungen der Oberfinanzdirektionen.

Die Rechtsprechung erfolgt nur für den Einzelfall. Da davon ausgegangen werden muss, dass die Gerichte in ähnlichen Fällen gleich entscheiden, wirkt die Rechtsprechung aber über den Einzelfall hinaus. Die Verwaltungsvorschriften binden dagegen lediglich die Verwaltung, nicht aber die Steuerpflichtigen.

Verwaltungsvorschriften binden nur die Verwaltung, nicht aber den Steuerpflichtigen selbst.

2.1.1.2Charakteristika und Abgrenzung der Einkommensteuer

Die Einkommensteuer zählt, ebenso wie die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuer, zur Gruppe der Ertragsteuern. Darunter sind alle Steuerarten zu verstehen, deren Steuerbemessungsgrundlage der wirtschaftliche Erfolg ist. Als Erfolgsgrößen werden dabei bspw. der Gewinn, der Ertrag, der Überschuss oder auch das Einkommen herangezogen.

Als Personensteuer knüpft die Einkommensteuer an das Steuersubjekt „natürliche Person“ an. Dabei wird dem Prinzip der persönlichen Leistungsfähigkeit Rechnung getragen, indem die persönlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen bei der Einkommensermittlung berücksichtigt werden. Zwei Beispiele hierfür sind das Existenzminimum als Grundfreibetrag gem. § 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG sowie der Ansatz von Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen als Sonderausgaben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 3a i. V. m. Abs. 4 EStG. Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer ist das sog. zu versteuernde Einkommen (z. v. E.). Als Personensteuer ist die Einkommensteuer gem. § 12 Nr. 3 EStG nicht von ihrer eigenen Bemessungsgrundlage abzugsfähig. Dies gilt gem. § 10 Nr. 2 KStG auch für die Körperschaftsteuer. Die Gewerbesteuer als Objektsteuer knüpft hingegen an die sachliche Leistungsfähigkeit des (Gewerbe-)Betriebs als Steuerobjekt an. Die Bemessungsgrundlage ist der Gewerbeertrag. Obwohl die Gewerbesteuer betrieblich veranlasst ist und folglich einen betrieblichen Aufwand darstellt, kann sie dennoch nicht als Betriebsausgabe bei der Gewinnermittlung abgezogen werden (vgl. § 4 Abs. 5b EStG).

Tab. 1:

Abgrenzung der Ertragsteuerarten

2.1.1.3Fiskalische und wirtschaftspolitische Bedeutung

Abb. 8:

Aufkommen ausgewählter Steuerarten im Jahr 2020

Im Jahre 2020 betrug das Aufkommen der Einkommensteuer rund 268 Mrd. €. Sie stellt damit zusammen mit der Umsatzsteuer die wichtigste Steuer dar.

2.1.1.4Prinzipien der Einkommensbesteuerung

Das Fundamentalprinzip des deutschen Steuersystems ist das Leistungsfähigkeitsprinzip, das durch verschiedene Unterprinzipien konkretisiert wird. Diese Prinzipien sind zwar expressis verbis nicht kodifiziert, d. h. in die Form von Gesetzen gegossen, spiegeln sich jedoch in zahlreichen Regelungen wider:

Prinzip der Berücksichtigung der persönlichen LeistungsfähigkeitLeistungsfähigkeitpersönliche: Jeder Steuerpflichtige soll nach seiner Leistungsfähigkeit an der Aufbringung des Steueraufkommens beteiligt werden. Umstritten ist, wie die Leistungsfähigkeit gemessen werden kann. Oft werden Indikatoren wie Einkommen, Vermögen oder Konsum herangezogen. Einigkeit besteht darüber, dass Steuerpflichtige in gleichen Positionen gleich besteuert werden sollen (horizontale GleichbehandlungGleichbehandlunghorizontale), während Steuerpflichtige in unterschiedlichen Positionen – der Eigenart des Unterschieds entsprechend – unterschiedlich behandelt werden sollen (vertikale UngleichbehandlungUngleichbehandlungvertikale).

Objektives NettoprinzipNettoprinzipobjektives: Aufwendungen, die zur Erzielung der Einnahmen getätigt werden und die in direktem wirtschaftlichen Zusammenhang mit dieser Einnahmenerzielung stehen, mindern die steuerliche Bemessungsgrundlage. Auch Verluste finden bei der Einkommensermittlung Berücksichtigung, da sie die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindern. So sind Verluste aus einer Einkunftsart mit Einkünften anderer Einkunftsarten ausgleichsfähig. Der Ausdruck für die Verwirklichung des objektiven Nettoprinzips bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens ist die Abzugsfähigkeit der Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) und Werbungskosten (§§ 9, 9a EStG) sowie die Formen des Verlustausgleichs (§§ 2 Abs. 3, 10d EStG).

Subjektives NettoprinzipNettoprinzipsubjektives: Aufwendungen zum Erhalt der Existenz des Steuerpflichtigen sind von der Besteuerung freizustellen. Damit werden Merkmale, die allein in der Privatsphäre des Steuerpflichtigen liegen, berücksichtigt. Beispiele hierzu sind der im EStG kodifizierte Grundfreibetrag von derzeit 10.347 € sowie der zulässige Abzug von Sonderausgaben und von außergewöhnlichen Belastungen.

Prinzip der persönlichen UniversalitätUniversalitätpersönliche: Jede natürliche Person, welche die Voraussetzungen für die Steueranknüpfung erfüllt, wird ohne Rücksicht auf ihren gesellschaftlichen Stand, Status oder ihre Herkunft zur Besteuerung herangezogen. Ausnahmen, die in der Person des Steuerpflichtigen begründet sind (z. B. Bundespräsident, Adel etc.), gibt es nicht.

Prinzip der sachlichen Universalität: Jeder Besteuerungsgegenstand ist, unabhängig von seiner Art oder Zusammensetzung (z. B. Immobilie, Kapitalvermögen, Wertpapiere, Geld), gleichmäßig zu besteuern. Unterschiede in der Besteuerung, die sich aufgrund der Art des Besteuerungsgegenstands ergeben, sind zu vermeiden. Dieses Prinzip wird allerdings zunehmend durchbrochen, z. B. hinsichtlich der Besteuerung der Kapitalerträge, die dem Privatvermögen einer natürlichen Person zufließen, mit der Abgeltungsteuer bzw. der Beschränkung bei der Verrechnung von Verlusten aus Kapitalvermögen gem. § 20 Abs. 6 EStG.

Prinzip der Progression der EinkommensteuerProgression der Einkommensteuer: Die Progression des Steuertarifs ist Ausdruck des Leistungsfähigkeitsprinzips. Demnach soll eine größere Leistungsfähigkeit – gemessen an einem höheren Einkommen – auch zu einer überproportional höheren Steuerzahlung führen. Das Ziel der Ausgestaltung des Tarifs in progressiver Form ist die Einforderung des leistungsgerechten Beitrags zum Gemeinwesen.

Prinzip der AbschnittsbesteuerungAbschnittsbesteuerung: Dieses Prinzip ist nicht Ausfluss des Leistungsfähigkeitsprinzips, sondern eine fiskalische Notwendigkeit. Das Leistungsfähigkeitsprinzip fordert als gerechte Bemessungsgrundlage das Lebenseinkommen, welches sich jedoch erst nach dem Tod des Steuerpflichtigen ermitteln lässt. Um die ihm zugewiesenen Aufgaben durchführen zu können, ist der Staat jedoch auf fortlaufende Steuereinnahmen angewiesen. Zur Sicherstellung eines gleichmäßigen Steueraufkommens ist der Einkommensteuertarif daher gem. § 32a EStG als Jahrestarif ausgestaltet. Vorgänge außerhalb des aktuellen Einkunftsermittlungszeitraums bleiben im betrachteten Veranlagungszeitraum (VZ) grundsätzlich unberücksichtigt. Dem Prinzip der Lebenseinkommensbesteuerung soll allerdings durch die Möglichkeit eines Verlustvortrags und -rücktrags Rechnung getragen werden.

2.1.1.5Die beiden Erhebungsformen der Einkommensteuer

Bei der Einkommensteuer ist zwischen zwei Erhebungsformen zu unterscheiden:

Abb. 9:

Erhebungsformen der Einkommensteuer

Die Veranlagung ist die grundsätzliche Erhebungsform, der Abzug an der Quelle ist hingegen die Ausnahme für bestimmte Arten von Einkünften.

Im Rahmen der Veranlagung hat der Steuerpflichtige die während des Kalenderjahres erwirtschafteten Einkünfte in einem Formular aufzulisten und zu erklären. Nach Überprüfung der abgegebenen Einkommensteuererklärung setzt das Finanzamt die Steuer in einem Steuerbescheid fest. Es wird zwischen der Einzelveranlagung und der Zusammenveranlagung differenziert. Grundsätzlich wird das kalenderjahrbezogene zu versteuernde Einkommen (z. v. E.) für jede natürliche Person einzeln berechnet (Einzelveranlagung, § 25 Abs. 1 EStG). Darunter fallen Ledige, Geschiedene, Verwitwete und dauernd getrennt Lebende. Bei der Zusammenveranlagung gem. § 26b EStG, die nur verheiratete Paare beantragen können, wird davon ausgegangen, dass jeder Ehegatte zur Hälfte am Einkommen des Partners beteiligt ist. Gem. § 32a Abs. 5 EStG beträgt im Falle einer Zusammenveranlagung die tarifliche Einkommensteuer das Doppelte des Steuerbetrags, der sich für die Hälfte des gemeinsam zu versteuernden Einkommens ergibt. Dieses Verfahren wird als Ehegattensplitting bezeichnet.

Kumulative Voraussetzungen für die Veranlagung in Form des Ehegattensplittings

nach bürgerlichem Recht verheiratet bzw. Heirat im Laufe des Kalenderjahres

unbeschränkte Einkommensteuerpflicht beider Eheleute

nicht dauernd getrennt lebend

Die Ausnahme von der Veranlagung ist der Abzug der Steuer an der Quelle der Einkommensentstehung. Die Abzugs- bzw. Quellensteuern sind nicht als eine eigene Steuerart zu betrachten, sondern stellen lediglich eine Vorauszahlung der Einkommensteuer dar, die nach Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer auf diese angerechnet werden kann. Der Zweck der Abzugssteuern ist u. a. die Sicherung des Steueraufkommens für den Staat. So wird die Lohnsteuer bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit vom Arbeitslohn durch den Arbeitgeber abgezogen und von diesem an das Finanzamt abgeführt. Im Falle der Kapitalertragsteuer erfolgt der Abzug und die Abführung an den Fiskus durch die auszahlende Gesellschaft (z. B. GmbH bei Gewinnausschüttung) bzw. durch das auszahlende Institut (z. B. Bank bei Zinsgutschrift). Eine Ausnahme stellt die sog. Abgeltungsteuer i. S. d. § 32d EStG dar. Kapitalerträge, die dem Privatvermögen einer natürlichen Person zufließen, sind i. d. R. mit einem ermäßigten Steuersatz i. H. v. 25 % zu besteuern. Die Steuerschuld ist in diesen Fällen bereits durch den Abzug der Kapitalertragsteuer abgegolten, und die Kapitalerträge müssen nicht mit den restlichen Einkünften des Steuerpflichtigen veranlagt werden (vgl. § 43 Abs. 5 EStG). Ist der Sondertarif des § 32d Abs. 1 EStG hingegen nicht anzuwenden, so behält die Kapitalertragsteuer ihren Charakter als Einkommensteuervorauszahlung.

Die Abzugs- bzw. Quellensteuer ist keine eigenständige Steuerart, sondern stellt lediglich eine besondere Erhebungsform zur Sicherung des Steueraufkommens dar. Dadurch hat sie den Charakter einer Vorauszahlung auf die Einkommensteuer.

Zusammenfassung

Die Einkommensteuer zählt zu den Ertragsteuern. Sie ist zusammen mit der Umsatzsteuer die wichtigste Steuer (gemessen am gesamten Steueraufkommen).

Es ist zwischen den beiden Erhebungsformen Veranlagung und Abzug an der Quelle zu unterscheiden.

Wichtige Rechtsgrundlagen sind das Grundgesetz, die Abgabenordnung, das Einkommensteuergesetz sowie die Einkommensteuer- und Lohnsteuer-Durchführungsverordnung.

Das Leistungsfähigkeitsprinzip ist oberster Grundsatz des Einkommensteuerrechts und wird zur Konkretisierung in mehrere Unterprinzipien untergliedert.

Fragen

Nennen Sie die wichtigsten Rechtsgrundlagen der Einkommensteuer.

Wodurch kann die Einkommensteuer von den anderen Ertragsteuern abgegrenzt werden?

Welche Bedeutung hat die Einkommensteuer?

Welche Erhebungsformen sind zu unterscheiden?

Auf welchen Haupt- und Unterprinzipien basiert das deutsche Einkommensteuerrecht?

2.1.2Persönliche und sachliche Einkommensteuerpflicht

Zur Bestimmung der Einkommensteuerpflicht sind zwei Prüfungsschritte notwendig: Zunächst ist zu klären, welche Personen zur Entrichtung der Einkommensteuer herangezogen werden (persönliche EinkommensteuerpflichtEinkommensteuerpflichtpersönliche). Im zweiten Schritt muss geprüft werden, welche Tatbestände von der Einkommensbesteuerung erfasst werden (sachliche EinkommensteuerpflichtEinkommensteuerpflichtsachliche).

Abb. 10:

Persönliche und sachliche Einkommensteuerpflicht

2.1.3Persönliche Einkommensteuerpflicht

Die Einkommensteuer ist eine Personensteuer. Steuerpflichtig im Sinne des Einkommensteuergesetzes sind alle natürlichen Personennatürliche Personen (§ 1 Abs. 1 Satz 1 EStG) und zwar unabhängig von Alter, Staatsbürgerschaft und Geschäftsfähigkeit. Daher sind auch Minderjährige oder sonst geschäftsunfähige Personen steuerpflichtig; ihre steuerlichen Pflichten werden durch ihre gesetzlichen Vertreter wahrgenommen. Im Gegensatz dazu unterliegen juristische Personenjuristische Personen nicht der Einkommensteuer, sondern der Körperschaftsteuer. PersonengesellschaftenPersonengesellschaften (insb. OHG und KG) – steuerlich als Mitunternehmerschaften bezeichnet – werden weder von der Einkommensteuer noch von der Körperschaftsteuer erfasst. Gewinne dieser Gesellschaften werden bei den einzelnen Gesellschaftern entsprechend der Höhe ihrer Beteiligung mit dem jeweiligen individuellen Steuersatz besteuert.

Die persönliche Steuerpflicht einer natürlichen Person beginnt mit ihrer Geburt und endet mit dem Tod. Von der Wiege bis zur Bahre!

Gemäß § 1 Abs. 1 und 4 EStG ist bei der Einkommensteuer zwischen der unbeschränkten und beschränkten Steuerpflicht zu unterscheiden. Diese Unterscheidung bezieht sich auf den Umfang des zu versteuernden Einkommens. Die unbeschränkte Steuerpflicht differenziert zwischen der unbeschränkten, erweiterten unbeschränkten und fiktiv unbeschränkten Steuerpflicht. Die beschränkte Einkommensteuerpflicht gliedert sich in die allgemeine beschränkte und die erweiterte beschränkte Steuerpflicht.

Abb. 11:

Persönliche Einkommensteuerpflicht

2.1.3.1Arten der unbeschränkten Steuerpflicht

a) Unbeschränkte Steuerpflicht i. S. d. § 1 Abs. 1 EStG

§ 1 Abs. 1 Satz 1 EStG bestimmt: „Natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind unbeschränkt einkommensteuerpflichtig.“ Die Voraussetzungen für die Erfüllung der unbeschränkten SteuerpflichtSteuerpflichtunbeschränkte sind somit:

Natürliche Personen, d. h. alle lebenden Menschen von der Geburt bis zum Tod.

Inland, d. h. das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland inkl. dem Anteil am Festlandsockel gem. § 1 Abs. 1 Satz 2 EStG.

WohnsitzWohnsitz, definiert in § 8 AO. Die Voraussetzungen sind das Innehaben einer Wohnung sowie die Beibehaltungs- und Nutzungsabsicht des Steuerpflichtigen.

Gewöhnlicher AufenthaltAufenthaltgewöhnlicher, definiert in § 9 AO. Als gewöhnlicher Aufenthalt (im Gegensatz zum vorübergehenden Aufenthalt) wird ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten bezeichnet. Kurzfristige Unterbrechungen werden bei der Berechnung der Aufenthaltszeit nicht berücksichtigt.

Die StaatsbürgerschaftStaatsbürgerschaft ist bei der Prüfung, ob eine unbeschränkte Steuerpflicht vorliegt, irrelevant.

Beispiel:

Armin ist türkischer Staatsangehöriger. Am 2. Mai reist er nach Deutschland ein, wo er keinen Wohnsitz begründet. Er fährt am 5. August für zwei Wochen in sein Heimatland, kommt jedoch danach wieder nach Deutschland zurück, wo er sich bis zum 23. Dezember aufhält.

Trotz der Unterbrechung des Aufenthalts durch die Rückkehr in die Türkei ist Armin während des gesamten Zeitraums vom 2. Mai bis 23. Dezember in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig. Der Inlandsaufenthalt betrug mehr als sechs Monate (§ 9 Satz 2 Hs. 1 AO). Die Heimfahrt bleibt gem. § 9 Satz 2 Hs. 2 AO unberücksichtigt. Die fehlende deutsche Staatsbürgerschaft von Armin spielt keine Rolle.

Im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen sämtliche in- und ausländischen Einkünfte – das sog. Welteinkommen – der deutschen Besteuerung (Welteinkommensprinzip).

b) Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht i. S. d. § 1 Abs. 2 EStG

Durch § 1 Abs. 2 EStG wird der Kreis der unbeschränkt steuerpflichtigen Personen des Abs. 1 erweitert auf diejenigen Personen, die

deutsche Staatsbürger sind,

im Inland weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt haben,

ein Dienstverhältnis zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts begründet haben und dafür aus einer inländischen öffentlichen Kasse Arbeitslohn beziehen und

in ihrem Wohnsitz- bzw. Aufenthaltsstaat lediglich der beschränkten Steuerpflicht unterliegen.