Handbuch der Quellenbesteuerung E-Book

Sebastian Gehrmann

• Herausgeber: Schäffer Poeschel
• Kategorie: Fachliteratur
• Sprache: Deutsch

Seitenzahl: 717

Veröffentlichungsjahr: 2025

Beschreibung

Das Handbuch bietet deutschen Unternehmen und deren Berater:innen eine umfassende Darstellung der Quellenbesteuerung bei beschränkter Steuerpflicht ihrer ausländischen Geschäftspartner:innen im Inland. In diesen Fällen ist das deutsche Unternehmen häufig Schuldner der abzuführenden Quellensteuer. Das Buch hilft, steuerliche Risiken vor Vertragsabschluss zu erkennen und effizient zu managen. Bieten DBA und EU-Richtlinien Möglichkeiten, die Quellensteuer zu reduzieren oder zu vermeiden? Was gilt es, bei den Anträgen zur Erstattung oder Freistellung von der Abzugsteuer zu beachten? Systematisch werden alle wichtigen Themen bearbeitet und tragfähige Lösungen aufgezeigt - gerade weil auch das einschlägige BMF-Schreiben viele Fragen offen lässt.  Die Neuauflage berücksichtigt die zahlreichen Gesetzesänderungen (u.a. durch das ATAD-Umsetzungsgesetz, das Steueroasenabwehrgesetz und das KöMoG) und neue Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen.  

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

InhaltsverzeichnisHinweis zum UrheberrechtImpressumVorwort zur 2. Auflage AutorenAbkürzungsverzeichnisTeil A Beschränkte Steuerpflicht und Steuerabzug nach § 50a EStG1 Die Vorschrift des § 50a EStG1.1 Begriffsabgrenzung und Zielsetzung der Vorschrift1.2 Voraussetzungen für einen Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG1.2.1 Ansässigkeit des Vergütungsgläubigers (persönlicher Anwendungsbereich)1.2.2 Erzielung inländischer Einkünfte (sachlicher Anwendungsbereich)1.3 Abgeltungswirkung und Veranlagung1.4 Vorgehen bei Zweifelsfragen2 Das Steuerabzugsverfahren2.1 Verfahren und Beteiligte2.1.1 Verfahren und Zuständigkeiten2.1.2 Beteiligte des Steuerabzugsverfahrens2.2 Zeitpunkt und Höhe des Steuerabzugs2.2.1 Zeitpunkt des Steuerabzugs2.2.2 Höhe des Steuerabzugs2.2.2.1 Bemessungsgrundlage2.2.2.2 Steuersatz2.2.3 Steuerabzug auf zweiter Stufe2.2.4 Anmeldung und Abführung der Steuer2.2.4.1 Steueranmeldung nach § 50a EStG2.2.4.2 Steuerbescheinigung2.2.4.3 Besondere Aufzeichnungspflichten3 Entlastung vom Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG3.1 Allgemeines3.2 Das Freistellungsverfahren (§ 50c Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG)3.2.1 Verfahren und Beteiligte3.2.2 Entscheidung über den Freistellungsantrag3.2.3 Allgemeingültige Freistellungsbescheinigung3.2.4 Auswirkungen von Umwandlungsvorgängen3.3 Das Erstattungsverfahren (§ 50c Abs. 3 EStG)3.3.1 Verfahren und Beteiligte3.3.2 Entscheidung über den Erstattungsantrag3.3.3 Erstattung in besonderen Fällen3.4 Das Kontrollmeldeverfahren (§ 50d Abs. 5 EStG a. F.)3.5 Freistellungsoption nach § 50c Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG4 Entlastungsberechtigung ausländischer ­Gesellschaften4.1 Überblick4.2 Persönliche Entlastungsberechtigung4.2.1 Gesellschafterbezogene Prüfung4.2.2 Mittelbare persönliche Entlastungsberechtigung (»dieser Anspruch«)4.2.3 Besonderheiten bei transparenten bzw. hybriden Gesellschaften4.3 Sachliche Entlastungsberechtigung4.3.1 Allgemeines4.3.2 Wesentlicher Zusammenhang der Einkunftsquelle mit einer Wirtschaftstätigkeit der ausländischen Körperschaft4.3.3 Angemessen eingerichteten Geschäftsbetrieb der ausländischen Körperschaft4.4 Börsenklausel4.5 Gegenbeweis4.6 Darlegung der Entlastungsberechtigung im Freistellungs- bzw. Erstattungsverfahren4.7 Abkommensrechtliche Besonderheiten4.7.1 Vereinigte Staaten von Amerika4.7.2 Japan4.7.3 Königreich der NiederlandeTeil B Darbietungen und deren ­Verwertung im Inland1 Überblick2 Beschränkte Steuerpflicht des ­Vergütungsgläubigers2.1 Ansässigkeit des Vergütungsgläubigers ­(persönliche ­Steuerpflicht)2.2 Inländische Einkünfte durch Darbietungen ­(sachliche ­Steuerpflicht)2.2.1 Überblick2.2.2 (Betriebsstätten-)Einkünfte aus Gewerbebetrieb2.2.3 »Betriebsstättenlose« Einkünfte aus Gewerbebetrieb2.2.4 Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit2.2.4.1 Allgemeines2.2.4.2 Kunst bzw. künstlerische Tätigkeit2.2.4.3 Ausübung oder Verwertung der Darbietung im Inland2.2.4.4 Darbietungen und Betriebsstätten bzw. feste Einrichtungen2.2.5 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit2.2.6 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung2.2.7 Sonstige Einkünfte3 Der Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 EStG3.1 Begriff der Darbietung3.1.1 Ausgangslage3.1.2 Künstlerische Tätigkeiten3.1.3 Sportliche Tätigkeiten3.1.4 Artistische Tätigkeiten3.1.5 Unterhaltende und ähnliche Tätigkeiten3.2 Ausübung oder Verwertung der Darbietung im Inland3.3 Einkünfte »durch« Darbietungen3.4 Zusammenhangsleistungen3.5 Berufssportler3.5.1 Ausgangslage3.5.2 Erzielung inländischer Einkünfte und Steuerabzug3.6 Influencer3.7 Erlass der Abzugsteuer bei besonderem öffentlichen Interesse4 Besonderheiten im Steuerabzugsverfahren4.1 Verfahren und Beteiligte4.2 Höhe des Steuerabzugs4.2.1 Bemessungsgrundlage4.2.2 Steuersatz4.2.3 Steuerabzug auf zweiter Stufe4.3 Anmeldung und Abführung der Steuer4.3.1 Steueranmeldung nach § 50a EStG4.3.2 Steuerbescheinigung4.3.3 Besondere Aufzeichnungspflichten5 Entlastung vom Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 EStG5.1 Überblick5.2 Abkommensrechtliche Zuweisung des Besteuerungsrechts5.2.1 Künstler und Sportler im Sinne des Art. 17 Abs. 1 OECD-MA5.2.2 Andere Person im Sinne des Art. 17 Abs. 2 OECD-MA5.2.3 Abgrenzung zwischen Art. 17 OECD-MA und Art. 12 OECD-MA5.3 Verfahrensrechtliche Besonderheiten5.3.1 Überblick5.3.2 Das Freistellungsverfahren (§ 50c Abs. 2 EStG)5.3.3 Das Erstattungsverfahren (§ 50c Abs. 3 EStG)Teil C Steuerabzug bei ­grenzüberschreitenden ­Rechteüberlassungen (§ 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG)1 Überblick2 Beschränkte Steuerpflicht des ­Vergütungsgläubigers2.1 Ansässigkeit des Vergütungsgläubigers (persönlicher ­Anwendungsbereich)2.2 Erzielung inländischer Einkünfte ­(sachlicher ­Anwendungsbereich)2.2.1 Überblick2.2.2 (Betriebsstätten-)Einkünfte aus Gewerbebetrieb2.2.3 »Betriebsstättenlose« Einkünfte aus Gewerbebetrieb2.2.4 Einkünfte aus selbständiger Arbeit2.2.5 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung2.2.6 Sonstige Einkünfte3 Der Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG3.1 Rechte und ungeschütztes Wissen3.1.1 Urheberrechte und gewerbliche Schutzrechte3.1.1.1 Urheberrechte und verwandte Schutzrechte3.1.1.2 Gewerbliche Schutzrechte3.1.2 Erfahrungen, Kenntnisse und Fertigkeiten (ungeschütztes Wissen)3.2 Zeitlich befristete Überlassung versus endgültige Übertragung3.2.1 Ausgangspunkt3.2.2 Zeitlich befristete Überlassung3.2.3 Endgültige Übertragung3.3 Belegenheit oder Verwertung der überlassenen Rechte im ­Inland3.4 Software und Datenbanken3.4.1 Überblick3.4.2 Begriffsabgrenzung3.4.3 Zeitlich befristete Überlassung urheberrechtlicher Nutzungsrechte3.4.4 Bestimmungsgemäßer Gebrauch versus wirtschaftliche Weiterverwertung3.4.5 Application Programming Interfaces3.4.6 Softwareauftragsentwicklung4 Besonderheiten im Steuerabzugsverfahren4.1 Verfahren und Beteiligte4.2 Höhe des Steuerabzugs4.2.1 Bemessungsgrundlage4.2.2 Steuersatz4.3 Anmeldung und Abführung der Steuer4.3.1 Steueranmeldung nach § 50a EStG4.3.2 Steuerbescheinigung4.3.3 Besondere Aufzeichnungspflichten4.3.4 Besonderheiten bei Zahlungen an einen Beauftragten5 Entlastung vom Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG5.1 Überblick5.2 Abkommensrechtliche Beschränkungen des deutschen ­Besteuerungsrechts5.2.1 Allgemeines5.2.2 Ansässigkeit des Nutzungsberechtigten5.2.3 Betriebsstättenvorbehalt5.2.4 Besonderheiten bei transparenten bzw. hybriden ausländischen Gesellschaften5.3 Zins- und Lizenzgebührenrichtlinie (§ 50g EStG)5.4 Verfahrensrechtliche Besonderheiten5.4.1 Überblick5.4.2 Das Freistellungsverfahren (§ 50c Abs. 2 EStG)5.4.3 Das Erstattungsverfahren (§ 50c Abs. 3 EStG)5.4.4 Transparente und hybride Gesellschaften6 Entlastungsberechtigung ausländischer ­Gesellschaften6.1 Überblick6.2 Persönliche Entlastungsberechtigung6.3 Sachliche Entlastungsberechtigung6.3.1 Allgemeines6.3.2 Wesentlicher Zusammenhang der Einkunftsquelle mit einer Wirtschaftstätigkeit der ausländischen Körperschaft6.3.3 Angemessen eingerichteter Geschäftsbetrieb6.4 Darlegung der Entlastungsberechtigung im Freistellungs- bzw. ErstattungsverfahrenTeil D Steuerabzug bei Vergütungen an Aufsichtsrats- und ­Verwaltungsratsmitglieder (§ 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG)1 Überblick2 Beschränkte Steuerpflicht des ­Vergütungsgläubigers2.1 Ansässigkeit des Vergütungsgläubigers ­(persönlicher ­Anwendungsbereich)2.2 Erzielung inländischer Einkünfte aus selbständiger Arbeit ­(sachlicher Anwendungsbereich)2.2.1 Tätigkeit als Aufsichtsratsmitglied2.2.2 Ausüben oder Verwerten der selbständigen Arbeit im Inland3 Besonderheiten beim Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG3.1 Verfahren und Beteiligte3.2 Höhe des Steuerabzugs3.2.1 Bemessungsgrundlage3.2.2 Steuersatz3.3 Anmeldung und Abführung der Steuer3.3.1 Steueranmeldung nach § 50a EStG3.3.2 Steuerbescheinigung3.3.3 Besondere Aufzeichnungspflichten4 Entlastung vom Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG4.1 Allgemeines4.2 Abkommensrechtliche Besonderheiten4.2.1 Vereinigte Staaten von Amerika4.2.2 Republik Frankreich4.3 Verfahrensrechtliche BesonderheitenTeil E Haftungsrisiko und ­Risikomanagement im ­Steuerabzugsverfahren1 Haftungsinanspruchnahme und steuerstraf- sowie ordnungswidrigkeitsrechtliche Risiken1.1 Haftungsinanspruchnahme des Vergütungsschuldners1.1.1 Allgemeines1.1.2 Ausnahmen von der Haftungsinanspruchnahme1.1.3 Frist zur Haftungsinanspruchnahme1.2 Haftungsinanspruchnahme der Geschäftsleitung1.3 Steuerstraf- und ordnungswidrigkeitsrechtliche Risiken1.3.1 Risiken für die Geschäftsleitung1.3.2 Risiken für Unternehmen2 Management steuerrechtlicher Haftungsrisiken2.1 Vertragliche Regelungen2.2 Klärung des Steuerstatus des Vergütungsgläubigers durch die Finanzverwaltung2.3 Maßnahmen zum Rechtsschutz2.3.1 Steueranmeldung nach § 50a EStG2.3.2 Haftungsbescheid gegen den Vergütungsschuldner2.3.3 Nachforderungsbescheid gegen den Vergütungsgläubiger3 Management der steuerstraf- und ­ordnungswidrigkeitsrechtlichen Risiken3.1 Berichtigung von Steuererklärungen nach § 153 AO3.2 Strafbefreiende Selbstanzeige3.3 Tax Compliance Management System (Tax-CMS)Teil F Ausgewählte sektorspezifische Praxisfälle1 Fernsehübertragungen von ­Sportveranstaltungen1.1 Hintergrund1.2 Sachverhalt1.3 Problemstellung1.4 Beschränkte Steuerpflicht der Sport Limited1.5 Steuerabzugsverpflichtung auf Ebene der TV GmbH1.5.1 Tatbestandsvoraussetzungen1.5.2 Verbrauchende Rechteüberlassung1.5.3 Rundfunk- und Fernsehübertragungen1.5.4 Live-Übertragungen als verbrauchende Rechteüberlassung1.6 Zwischenfazit1.7 Abkommensrechtliche Würdigung1.8 Verfahrensrechtliche Aspekte2 Lizenzvereinbarungen in der Werbebranche2.1 Hintergrund2.2 Fall 12.2.1 Sachverhalt2.2.2 Problemstellung2.2.3 Beschränkte Steuerpflicht der Modellagentur2.2.3.1 Überblick2.2.3.2 Erzielung inländischer Einkünfte2.2.3.2.1 Übersicht2.2.3.2.2 Handeln im eigenen Namen und auf eigene Rechnung2.2.3.2.3 Handeln im fremden Namen und für fremde Rechnung2.2.4 Beschränkte Steuerpflicht des Fotomodells2.2.4.1 Überblick2.2.4.2 Erzielung inländischer Einkünfte2.2.5 Beschränkte Steuerpflicht des Fotografen2.2.5.1 Überblick2.2.5.2 Erzielung inländischer Einkünfte2.2.6 Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG2.2.6.1 Überblick2.2.6.2 Abgrenzung zwischen zeitlich befristeter Überlassung und endgültiger Übertragung von Rechten2.2.6.3 Steuerabzugsverpflichtung auf Ebene der Werbeagentur GmbH2.2.6.3.1 Zahlungen an den Fotografen2.2.6.3.2 Zahlungen an die Modellagentur2.2.6.4 Steuerabzugsverpflichtung auf Ebene der Modellagentur2.2.7 Abkommensrechtliche Würdigung2.2.8 Verfahrensrechtliche Aspekte2.3 Fall 22.3.1 Sachverhalt2.3.2 Problemstellung2.3.3 Beschränkte Steuerpflicht des Profisportlers2.3.3.1 Überblick2.3.3.2 Erzielung inländischer Einkünfte2.3.4 Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG2.3.4.1 Überblick2.3.4.2 Steuerabzugsverpflichtung auf Ebene der Sportartikel GmbH2.3.5 Abkommensrechtliche Würdigung2.3.6 Verfahrensrechtliche Aspekte2.4 Fall 32.4.1 Sachverhalt2.4.2 Problemstellung2.4.3 Beschränkte Steuerpflicht des Fotomodells2.4.3.1 Überblick2.4.3.2 Erzielung inländischer Einkünfte2.4.4 Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG2.4.4.1 Überblick2.4.4.2 Steuerabzugsverpflichtung auf Ebene der Mode International GmbH2.4.5 Abkommensrechtliche Würdigung2.4.6 Verfahrensrechtliche Aspekte3 Lizenz- und Vertriebsvereinbarungen in der Pharma- und Chemiebranche3.1 Hintergrund3.2 Fall 13.2.1 Sachverhalt (Vertragsausschnitte)3.2.2 Problemstellung3.2.3 Beschränkte Steuerpflicht der Lizenz Inc.3.2.4 Steuerabzugsverpflichtung auf Ebene der Vertriebs-GmbH3.2.4.1 Abgrenzung zwischen zeitlich befristeter Überlassung und endgültiger Übertragung von Rechten3.2.4.1.1 Ausgangspunkt3.2.4.1.2 Zeitlich befristete Überlassung3.2.4.1.3 Endgültige Übertragung3.2.5 Zwischenfazit3.2.6 Abkommensrechtliche Würdigung3.2.7 Verfahrensrechtliche Aspekte3.3 Fall 2: Abwandlung: Exklusives Alleinvertriebsrecht3.3.1 Sachverhalt (Vertragsausschnitte)3.3.2 Fragestellung3.3.3 Beschränkte Steuerpflicht der Lizenz Inc.3.3.4 Steuerabzugsverpflichtung auf Ebene der Vertriebs-GmbH3.3.4.1 Abgrenzung zwischen zeitlich befristeter Überlassung und endgültiger Übertragung von Rechten3.3.4.1.1 Ausgangspunkt3.3.4.1.2 Alleinvertriebsrecht als Rechteverkauf3.3.4.2 Zwischenfazit3.3.5 Exkurs: Anordnung des Steuerabzugs3.3.6 Steuerabzug zur Vermeidung eines Haftungsrisikos3.3.7 Abkommensrechtliche Würdigung3.3.8 Verfahrensrechtliche AspekteTeil G Steuerabzug vom Kapitalertrag bei grenzüberschreitenden Gewinnausschüttungen1 Überblick2 Beschränkte Steuerpflicht des ­Vergütungsgläubigers2.1 Ansässigkeit des Vergütungsgläubigers ­(persönlicher ­Anwendungsbereich)2.2 Erzielung inländische Einkünfte aus Kapitalvermögen ­(sachlicher Anwendungsbereich)3 Der Steuerabzug vom Kapitalertrag (§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG)3.1 Verfahren und Beteiligte3.2 Zeitpunkt und Höhe des Steuerabzugs3.2.1 Zeitpunkt des Steuerabzugs3.2.2 Höhe des Steuerabzugs3.3 Anmeldung und Abführung der Kapitalertragsteuer4 Entlastung von deutscher Kapitalertragsteuer4.1 Allgemeines4.2 Abkommensrechtliche Beschränkungen des deutschen ­Besteuerungsrechts4.2.1 Allgemeines4.2.2 Ansässigkeit des Nutzungsberechtigten4.2.3 Betriebsstättenvorbehalt4.2.4 Besonderheiten bei transparenten bzw. hybriden Gesellschaften4.3 Mutter-Tochter-Richtlinie (§ 43b EStG)4.4 Verfahrensrechtliche Besonderheiten4.4.1 Überblick4.4.2 Das Freistellungsverfahren (§ 50c Abs. 2 EStG)4.4.2.1 Verfahren und Beteiligte4.4.2.2 Die MURI-Meldung4.4.2.3 Gewinnausschüttungen im Rückwirkungszeitraum bei Umwandlungsvorgängen4.4.3 Das Erstattungsverfahren (§ 50c Abs. 3 EStG)4.4.4 Transparente und hybride Gesellschaften5 Entlastungsberechtigung ausländischer ­Gesellschaften5.1 Überblick5.2 Persönliche Entlastungsberechtigung5.3 Sachliche Entlastungsberechtigung5.3.1 Allgemeines5.3.2 Wesentlicher Zusammenhang der Einkunftsquelle mit einer Wirtschaftstätigkeit der ausländischen Körperschaft5.3.3 Angemessen eingerichteter Geschäftsbetrieb5.4 Darlegung der Entlastungsberechtigung im Freistellungs- bzw. Erstattungsverfahren5.5 Abkommensrechtliche Besonderheiten5.5.1 Überblick5.5.2 Bestimmung XV Abs. 3 des Protokolls zum DBA Niederlande5.5.3 Bestimmung XV Abs. 4 des Protokolls zum DBA Niederlande6 Praxisbeispiel: vollständige Entlastung von deutscher Kapitalertragsteuer auf Basis ­abkommensrechtlicher Bestimmungen6.1 Überblick6.2 (Mittelbarer) Börsenhandelstest (Art. 28 Abs. 2 Buchst. c DBA USA)6.3 Ownership und Base Erosion sowie Active Trade or Business Test6.3.1 Ownership und Base Erosion Test (Art. 28 Abs. 2 Buchst. f DBA USA)6.3.2 Active Trade or Business Test (Art. 28 Abs. 4 DBA USA)6.4 Derivate Benefits Test (Art. 28 Abs. 3 DBA USA)Teil H Quellensteuermaßnahmen im Steueroasenabwehrgesetz1 Grundlagen2 Anwendungsbereich3 Liste der betroffenen Länder (Stand 01.03.2025)4 Quellensteuermaßnahmen5 Verfahren5.1 Zeitpunkt des Steuerabzugs5.2 Höhe des Steuerabzugs5.2.1 Bemessungsgrundlage5.2.2 Steuersatz5.3 Anmeldung und Abführung der Steuer5.3.1 Steueranmeldung nach § 10 StAbwG5.3.2 Steuerbescheinigung5.3.3 Besondere AufzeichnungspflichtenTeil I Ausgewählte Praxisprobleme bei der Anrechnung ausländischer (Quellen-)Steuern6 Grundlagen der Anrechnung ausländischer (Quellen-)Steuern6.1 Überblick6.2 Voraussetzungen für die Anrechnung ausländischer (Quellen-)Steuern7 Darstellung ausgewählter Praxisprobleme7.1 Berücksichtigung eines Ermäßigungsanspruchs7.2 Berücksichtigung von Aufwendungen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit den ausländischen Einkünften stehen7.3 Steueranrechnung bei der Gewerbesteuer7.4 DBA-Qualifikationskonflikte bei Steueranrechnung (DBA Marokko)Teil J Anhang: Checklisten1 Checkliste zum Steuerabzug bei Darbietungen (dt./engl.)2 Checkliste zum Steuerabzug bei ­Lizenzzahlungen (dt./engl.)3 Checkliste zum Steuerabzug bei ­Aufsichtsratsvergütungen (dt./engl.)4 Checkliste zum Steuerabzug bei ­Steuerabzugs- und Entlastungsverfahren(dt./engl.)LiteraturverzeichnisStichwortverzeichnis

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InhaltsubersichtCoverTextanfangImpressum

[1]

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ePub:

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Bestell-Nr. 13100-0101

ePDF:

ISBN 978-3-7910-5426-1

Bestell-Nr. 13100-0151

Sebastian Gehrmann/Carola Wehling/Katja Nakhai

Handbuch der Quellenbesteuerung

2. aktualisierte und erweiterte Auflage, Mai 2025

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Vorwort zur 2. Auflage

Die Globalisierung unserer Welt und wirtschaftlicher Beziehungen lässt Landesgrenzen häufig im Alltag unbedeutender werden ‒ nicht jedoch im Steuerrecht!

Die beschränkte Steuerpflicht von natürlichen und juristischen Personen greift oft schon dann, wenn steuerliche Laien, wie etwa Sportler und Künstler, noch keinen Anhaltspunkt für eine deutsche Besteuerung ihrer Leistungen erkennen können. Hier sind Experten gefordert.

Bekanntlich ist bei beschränkt Steuerpflichtigen die Erhebung der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer zumeist schwierig, da diese sich bei Ausübung ihrer Tätigkeit regelmäßig nicht oder nur vorübergehend im Inland aufhalten bzw. im Inland regelmäßig keine Vermögensgegenstände vorhanden sind, auf die zur Durchsetzung des Besteuerungsanspruchs zugegriffen werden könnte. Zur unilateralen Durchsetzung des deutschen Besteuerungsanspruchs sieht der Gesetzgeber daher bei bestimmten inländischen Einkünften von beschränkt Steuerpflichtigen vor, dass die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer nach § 50a Abs. 1 EStG im Wege des Steuerabzugs an der Quelle durch den Schuldner der Vergütung erhoben wird.

Mit diesem Handbuch möchten wir einen Einstieg in die komplexe Materie der Quellenbesteuerung von im Ausland ansässigen Vergütungsgläubigern ermöglichen. Schwerpunkte dieses Werkes sind die beschränkte Steuerpflicht und der Steuerabzug bei Darbietungen, Lizenzzahlungen sowie Vergütungen für die Tätigkeit als Aufsichtsratsmitglied. Ergänzt wird der Komplex der Quellenbesteuerung durch die Behandlung des Steuerabzugs vom Kapitalertrag bei Dividenden an im Ausland ansässige Vergütungsgläubiger und dem Steuerabzug nach dem Steueroasenabwehrgesetz.

Für die steuerliche Compliance sowie das Management des mit dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG für den Schuldner der Vergütung einhergehenden finanziellen, haftungsrechtlichen und steuerstrafrechtlichen Risikos trägt in Unternehmen die Geschäftsführung die Verantwortung. In Bezug auf die Quellensteuer gilt es abzugsteuerrelevante Zahlungen zu identifizieren, zu analysieren und diese ordnungsgemäß steuerlich abzuwickeln. In der Praxis stellt dies regelmäßig für alle Beteiligten eine große Herausforderung dar.

Dieses Handbuch ist Hilfe und Wegweiser für die tägliche Praxis, indem es die einzelnen aus praktischer Warte zu beachtenden Aspekte des Quellensteuerabzugs eingehend beleuchtet. Dabei richtet es sich sowohl an »§ 50a EStG-Neulinge«, die bisher nur wenige Berührungspunkte mit dem Steuerabzug hatten, als auch an die mit § 50a EStG bereits vertrauten Personen. Um die praktische Arbeit mit dem Handbuch so effizient wie möglich zu gestalten, sind die einzelnen Kapitel so konzipiert, dass diese losgelöst voneinander betrachtet werden können; sich hieraus ergebende Wiederholungen in den einführenden Teilkapiteln wurden bewusst in Kauf genommen.

Thematisch wird ein weiter Bogen gespannt von den einzelnen Tatbeständen des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 1 EStG, der Steueranmeldung und besonderen Verfahrensfragen bis hin zur Entlastung von der Steuerabzugsverpflichtung, Anwendung der nationalen Missbrauchsvorschrift (§ 50d Abs. 3 EStG) und Möglichkeiten des Risikomanagements. Auch der Steuerabzug bei Dividenden wird berücksichtigt. Anschauliche Beispiele aus der Beratungspraxis, die die komplexe Materie des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 1 EStG verständlich darstellen sowie Lösungsmöglichkeiten aufzeigen, helfen sowohl dem Neuling als auch dem Kenner, sich im Dschungel des Steuerabzugs zurechtzufinden. Über den abgedruckten QR-Code auf der SPmyBook-Seite vorne im Buch haben Sie zudem Zugriff auf die im Anhang abgebildeten Checklisten als Online-Material.

Die zweite Auflage dieses Handbuchs basiert auf dem Rechtsstand 01.04.2025, aber wir sind uns sehr bewusst, dass gerade dieser Teil des (Steuer) Rechts einer dynamischen Veränderung unterliegt. Wir werden sie beobachten und freuen uns auf Ihre Anmerkungen, Kommentare und Ihr Feedback.

Düsseldorf/Eschborn/München, im April 2024

Sebastian Gehrmann Carola Wehling Katja Nakhai

Autoren

Sebastian Gehrmann

Diplom-Ökonom Sebastian Gehrmann, Steuerberater, Fachberater für Internationales Steuerrecht, MBA (International Taxation) ist Partner der EY Tax GmbH Steuerberatungsgesellschaft und dort in der Service Line »International Tax and Transaction Services« an den Standorten Düsseldorf und Köln tätig. Seine Tätigkeitsschwerpunkte liegen in der steuerlichen Beratung im Ausland ansässiger Künstler und Sportler sowie der Begleitung von Unternehmensakquisitionen und Unternehmensumstrukturierungen.

Carola Wehling

Diplom-Kauffrau Carola Wehling, Steuerberater, ist Director der EY Tax GmbH Steuerberatungsgesellschaft und dort in der Service Line »International Tax and Transaction Services« am Standort Eschborn tätig. Sie hat mehr als 30 Jahre Erfahrung in der steuerlichen Beratung von internationalen Konzernen bei der Planung und Implementierung ihrer grenzüberschreitenden Geschäftsaktivitäten. Sie verfügt zudem über weitreichende Erfahrung im Bereich des steuerlichen Risikomanagements und hält als ausgewiesene Expertin für Quellensteuern regelmäßig Vorträge und Workshops zum Thema Steuerabzug nach § 50a EStG bei Lizenzen und Darbietungen.

Katja Nakhai

Mag. Katja Nakhai ist Partnerin der EY Tax GmbH Steuerberatungsgesellschaft und dort in der Service Line »International Tax and Transaction Services« am Standort München tätig. Sie hat mehr als 25 Jahre Erfahrung auf dem Gebiet des internationalen Steuerrechts und in der Beratung von Unternehmen bei ihren grenzüberschreitenden Aktivitäten. Sie berät deutsche Unternehmen umfänglich zu Themen rund um Quellensteuern und unterstützt internationale Unternehmen bei quellensteuerlichen Aspekten ihrer Aktivitäten in Deutschland. Sie hat einen Abschluss der Wirtschaftsuniversität Wien, Österreich und ist deutsche Steuerberaterin.

Abkürzungsverzeichnis

A

Abschnitt (Richtlinien)

a. A.

anderer Ansicht

ABl. EG

Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften

Abs.

Absatz

Abschn.

Abschnitt

AbzStEntModG

Gesetz zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der ­Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz)

AdV

Aussetzung der Vollziehung

AEAO

Anwendungserlass zur Abgabenordnung

AEUV

Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union

a. F.

alte Fassung

AfA

Absetzung für Abnutzung

AG

Aktiengesellschaft

AktG

Aktiengesetz

Alt.

Alternative

ÄndG

Änderungsgesetz

Anm.

Anmerkung

AO

Abgabenordnung

Art.

Artikel

AStG

Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz)

Aufl.

Auflage

Az.

Aktenzeichen

BB

Betriebsberater

Bd.

Band

BewG

Bewertungsgesetz

BFH

Bundesfinanzhof

BFHE

Sammlung der Entscheidungen und Gutachten des Bundesfinanzhofs

BFH/NV

Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs

BGB

Bürgerliches Gesetzbuch

BGBl 

Bundesgesetzblatt

BGH

Bundesgerichtshof

BMF

Bundesministerium der Finanzen

BR-Drs.

Bundesrats-Drucksache

BStBl 

Bundessteuerblatt

BT-Drs.

Bundestags-Drucksache

Buchst. 

Buchstabe

BVerfG

Bundesverfassungsgericht

bzw.

beziehungsweise

DB

Der Betrieb

DBA

Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

d. h.

das heißt

Doppel-buchst.

Doppelbuchstabe

DStR

Deutsches Steuerrecht

DStZ

Deutsche Steuer-Zeitung

EFG

Entscheidungen der Finanzgerichte

EGV

Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft

einschl.

einschließlich

EL

Ergänzungslieferung

ESt

Einkommensteuer

EStDV

Einkommensteuer-Durchführungsverordnung

EStG

Einkommensteuergesetz

EStH

Einkommensteuer-Handbuch

EStR

Einkommensteuer-Richtlinien

EU

Europäische Union

EuGH

Europäischer Gerichtshof

EUR

Euro

e. V.

eingetragener Verein

EWG

Europäische Wirtschaftsgemeinschaft

f., ff.

folgende, fortfolgende

FG

Finanzgericht

FGO

Finanzgerichtsordnung

FR

Finanz-Rundschau

GbR

Gesellschaft bürgerlichen Rechts

gem.

gemäß

GewSt

Gewerbesteuer

GewStG

Gewerbesteuergesetz

ggf.

gegebenenfalls

ggü.

gegenüber

gl. A.

gleicher Ansicht

GmbH

Gesellschaft mit beschränkter Haftung

GmbH & Co. KG

Kommanditgesellschaft mit einer GmbH als persönlich haftendem Gesellschafter

grds.

grundsätzlich

GrS

Großer Senat des BFH

H

Hinweis

HFA

Hauptfachausschuss

HFR

Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung

HGB

Handelsgesetzbuch

Hs.

Halbsatz

i. d. F.

in der Fassung

i. d. R.

in der Regel

IDW

Institut der Wirtschaftsprüfer

i. e. S.

im eigentlichen Sinne

i. H. d.

in Höhe der/des

i. H. v.

in Höhe von

insbes.

insbesondere

InvStG

Investmentsteuergesetz

IRC

Internal Revenue Code (Hauptbestandteil des Bundessteuergesetzes der USA)

i. R. d.

im Rahmen der/des

i. S. d.

im Sinne der/des

IStR

Internationales Steuerrecht (Zeitschrift)

i. S. v.

im Sinne von

i. V. m.

in Verbindung mit

JStG

Jahressteuergesetz

Kap.

Kapitel

KG

Kommanditgesellschaft

KGaA

Kommanditgesellschaft auf Aktien

KMV

Kontrollmeldeverfahren

KiSt

Kirchensteuer

KSt

Körperschaftsteuer

KStDV

Körperschaftsteuer-Durchführungsverordnung

KStG

Körperschaftsteuergesetz

KStR

Körperschaftsteuer-Richtlinien

lfd.

laufend

LSt

Lohnsteuer

lt.

laut

m. a. W.

mit anderen Worten

m. E.

meines Erachtens

m. w. H.

mit weiteren Hinweisen

m. w. N.

mit weiteren Nachweisen

Mio.

Millionen

MTRL

Mutter-Tochter-Richtlinie

n. F.

neue Fassung

Nr.

Nummer/n

nrkr.

nicht rechtskräftig

n. v.

nicht veröffentlicht

NWB

Neue Wirtschafts-Briefe für Steuer- und Wirtschaftsrecht

o. a.

oben angegeben

o. Ä.

oder Ähnlichem/s

OECD

Organization for Economic Cooperation and Development

OECD-MA

OECD-Musterabkommen

OECD-MK

Kommentar zum OECD-Musterabkommen

OFD

Oberfinanzdirektion

OHG

offene Handelsgesellschaft

R

Richtlinie

RdNr.

Randnummer

RFH

Reichsfinanzhof

RGBl

Reichsgesetzblatt

RiW

Recht der Internationalen Wirtschaft

rkr.

rechtskräftig

RL

Richtlinie

Rs.

Rechtssache

RStBl

Reichssteuerblatt

Rz.

Randziffer

S.

Seite

s.

siehe

s. a.

siehe auch

SA

Société Anonyme (Aktiengesellschaft französischen Rechts)

SE

Societas Europea (Europa AG)

Sec.

Section

SolZ

Solidaritätszuschlag

SolZG

Solidaritätszuschlagsgesetz

StGB

Strafgesetzbuch

Treas. Reg.

Treasury Regulations (Steuerrichtlinien in den USA)

tw.

teilweise

Tz.

Textziffer

u. a.

unter anderem

Ubg

Die Unternehmensbesteuerung (Zeitschrift)

u. E.

unseres Erachtens

UmwStG

Umwandlungssteuergesetz

UrhG

Gesetz über Urheberrecht und verwandte Schutzrechte

u. U.

unter Umständen

Vfg.

Verfügung

vGA

verdeckte Gewinnausschüttung

vgl.

vergleiche

VO

Verordnung

vs.

versus

VZ

Veranlagungszeitraum

Wj.

Wirtschaftsjahr

WPg

Die Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift)

z. B.

zum Beispiel

Ziff.

Ziffer

ZLRL

Zins- und Lizenzgebührenrichtlinie

z. T.

zum Teil

zutr.

zutreffend

zzgl.

zuzüglich

zzt.

zurzeit

Teil A Beschränkte Steuerpflicht und Steuerabzug nach § 50a EStG

1 Die Vorschrift des § 50a EStG

1.1 Begriffsabgrenzung und Zielsetzung der Vorschrift

Die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer wird sowohl im Rahmen der unbeschränkten als auch der beschränkten Steuerpflicht in bestimmten Fällen im Wege des Steuerabzugs »an der Quelle« erhoben (sog. Steuerabzugsverfahren)Steuerabzug, Begriff. Zu nennen sind hier:

der Steuerabzug vom Arbeitslohn (»Lohnsteuer«) bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§§ 38 ff. EStG);

der Steuerabzug vom Kapitalertrag (»Kapitalertragsteuer«) bei Einkünften aus Kapitalvermögen (§§ 43 ff. EStG) sowie

der Steuerabzug bei Bauleistungen (»Bauabzugsteuer«) bei Einkünften aus Bauleistungen (§§ 48 ff. EStG).

Zur Durchsetzung des deutschen Besteuerungsanspruchs wird der Anwendungsbereich des Steuerabzugsverfahrens gem. § 50a Abs. 1 EStG bei beschränkt Steuerpflichtigen auf inländische Einkünfte erweitert, die erzielt werden:

durch im Inland ausgeübte künstlerische, sportliche, artistische, unterhaltende oder ähnliche Darbietungen einschließlich der Einkünfte aus anderen mit diesen Leistungen zusammenhängenden Leistungen, unabhängig davon, wem die Einkünfte zufließen (§ 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG);

aus der inländischen Verwertung dieser Darbietungen (§ 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG);

aus Vergütungen für die Überlassung der Nutzung oder des Rechts auf Nutzung von Rechten, insbes. von Urheberrechten und gewerblichen Schutzrechten, von gewerblichen, technischen, wissenschaftlichen und ähnlichen Erfahrungen, Kenntnissen und Fertigkeiten, z. B. Plänen, Mustern und Verfahren (§ 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG) sowie

aus Vergütungen an Mitglieder des Aufsichtsrats oder anderen mit der Überwachung der Geschäftsführung von Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen (§ 1 KStG) beauftragte Personen (§ 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG).

Der Steuerabzug erfolgt durch den zivilrechtlichen Schuldner der Vergütung und für Rechnung des im Ausland ansässigen Vergütungsgläubigers (Steuerschuldner). Der zum Steuerabzug verpflichtete Vergütungsschuldner muss dabei nicht zwangsläufig seinen Sitz im Inland haben, da es bei der Beurteilung einer möglichen Steuerabzugsverpflichtung lediglich auf die beschränkte Steuerpflicht des im Ausland ansässigen Vergütungsgläubigers ankommt (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 42).

Die nach § 50a Abs. 1 EStG für Rechnung des im Ausland ansässigen Vergütungsgläubigers erhobene Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer wird auch als »Abzugsteuer« Abzugsteuerbezeichnet.

Häufig wird im Zusammenhang mit dem Steuerabzug bei beschränkt Steuerpflichtigen auch von einer »Quellensteuer« Quellensteuergesprochen. Dieser Begriff entstammt ursprünglich dem Abkommensrecht (d. h. dem Recht der Doppelbesteuerungsabkommen ‒ DBA) und bezeichnet dort die Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Quellen- bzw. Belegenheitsstaat. Auch wenn das deutsche Ertragsteuerrecht den Begriff der »Quellensteuer« nicht verwendet, sollen die Begriffe nachfolgend synonym verstanden und auch verwendet werden.

Wichtig

Bei der deutschen Abzug- bzw. Quellensteuer i. S. d. § 50a Abs. 1 EStG handelt es sich nicht um eine eigene Steuerart, sondern lediglich um eine besondere Form der Steuererhebung in Form des Steuerabzugs »an der Quelle« der Einkünfte (Steuerabzugsverfahren).

Die Erhebung der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer im Wege des Steuerabzugs erfolgt mit dem Ziel, die (zeitnahe) Besteuerung inländischer Einkünfte zu sichern. Da sich beschränkt Steuerpflichtige regelmäßig nicht oder nur vorübergehend im Inland aufhalten, wäre es ohne das Steuerabzugsverfahren leicht möglich, sich der inländischen Besteuerung zu entziehen.

Beispiel

Typische Konstellation zum Steuerabzug bei beschränkt Steuerpflichtigen:

Ein steuerlich im Ausland ansässiger Lizenzgeber überlässt einer deutschen GmbH ‒ zeitlich befristet ‒ gewerbliche Schutzrechte (z. B. Patente), die seitens der deutschen GmbH zur Erzielung von Einkünften im Inland verwertet werden.

Abb. 1: Steuerabzug bei beschränkt Steuerpflichtigen (typische Konstellation)

Lösung

Der Lizenzgeber ist gem. § 1 Abs. 4 EStG bzw. § 2 Nr. 1 KStG i. V. m. § 49 EStG in Deutschland beschränkt steuerpflichtig. Aufgrund der Verwertung der überlassenen Schutzrechte im Inland handelt es sich bei der zu zahlenden Vergütung um inländische Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa bzw. Nr. 6 EStG. Die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer wird gem. § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG (i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa bzw. Nr. 6 EStG) im Wege des Steuerabzugs erhoben. Der Steuersatz beträgt 15 % der Einnahmen (§ 50a Abs. 2 Satz 1 EStG) zuzüglich 5,5 % SolZ darauf.

1.2 Voraussetzungen für einen Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG

1.2.1 Ansässigkeit des Vergütungsgläubigers (persönlicher Anwendungsbereich)

Voraussetzung für die Erhebung der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer im Wege des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 1 EStG ist die beschränkte Steuerpflicht des im Ausland ansässigen VergütungsgläubigersSteuerabzug, Voraussetzungen.

Natürliche Personen, die im Inland

weder einen Wohnsitz (§ 8 AO) noch

ihren gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) haben,

sind mit ihren inländischen Einkünften i. S. d. § 49 EStG beschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs. 4 EStG), sofern sie nicht nach § 1 Abs. 2 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind.

Wohnsitz im Sinne des § 8 AO Wohnsitz

Einen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung behalten und benutzen wird.

Gewöhnlicher Aufenthalt im Sinne des § 9 AO Gewöhnlicher Aufenthalt

1Den gewöhnlichen Aufenthalt hat jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. 2Als gewöhnlicher Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes ist stets und von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer anzusehen; kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt.3Satz 2 gilt nicht, wenn der Aufenthalt ausschließlich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken genommen wird und nicht länger als ein Jahr dauert.

Wird eine natürliche Person als im Ausland ansässiger Vergütungsgläubiger auf Antrag nach § 1 Abs. 3 Satz 1 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt (§ 1 Abs. 3 Satz 6 EStG), findet das Steuerabzugsverfahren ebenfalls Anwendung (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 03).

Gleiches gilt, wenn die steuerlich im Ausland ansässige natürliche Person erweitert beschränkt steuerpflichtig i. S. d. § 2 AStG ist (§ 2 Abs. 5 Satz 2 AStG): auch in diesen Fällen ist das Steuerabzugsverfahren grundsätzlich anwendbarErweitert beschränkte Steuerpflicht.

Natürliche Personen sind nach § 2 Abs. 1 Satz 1 AStG erweitert beschränkt steuerpflichtig, wenn sie:

ihren Wohnsitz in ein Niedrigsteuerland (wie in § 2 Abs. 2 AStG definiert) verlegt haben;

innerhalb der letzten 10 Jahre vor der Wohnsitzverlegung mindestens 5 Jahre in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig waren und

weiterhin wesentliche wirtschaftliche Interessen in Deutschland haben.

Die erweitert beschränkte Steuerpflicht findet im Jahr des Wohnsitzwechsels und während der folgenden zehn Jahre Anwendung (§ 2 Abs. 1 Satz 1 AStG).

Darüber hinaus sind auch Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die

weder ihre Geschäftsleitung (§ 10 AO) noch

ihren Sitz (§ 11 AO) im Inland haben,

mit ihren inländischen Einkünften i. S. d. § 49 EStG (i. V. m. § 8 Abs. 1 KStG) beschränkt steuerpflichtig (§ 2 Nr. 1 KStG).

Bei unterjährigem Wechsel des Wohnsitzes ist § 2 Abs. 7 Satz 3 EStG anzuwenden, welcher die Veranlagung bei einem unterjährigen Wechsel zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht regelt. Sofern ein Steuerpflichtiger im Veranlagungszeitraum von der unbeschränkten in die beschränkte Steuerpflicht wechselt oder umgekehrt, ist für die Beurteilung, ob die betreffenden Einkünfte der beschränkten oder der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, darauf abzustellen, ob im Zeitpunkt der Erzielung der Einkünfte die Voraussetzungen für eine unbeschränkte Steuerpflicht gegeben waren oder nicht. Sofern die Einkünfte durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermittelt werden, kommt es dabei auf den Zeitpunkt des Zuflusses sowie darauf an, ob zu diesem Zeitpunkt ein Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt im Inland besteht, anderenfalls auf den Realisierungszeitpunkt. Da eine umfassende Sachverhaltsaufklärung für den Vergütungsschuldner in der Regel nur schwer möglich ist, empfiehlt es sich in Zweifelsfällen den Steuerabzug und -einbehalt nach § 50a EStG nur zu unterlassen, sofern der Vergütungsgläubiger durch eine Ansässigkeitsbescheinigung nachweist, dass er in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig ist (vgl. auch § 73e Satz 6 EStDV).

Geschäftsleitung im Sinne des § 10 AO Ort der Geschäftsleitung

Geschäftsleitung ist der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung.

Sitz im Sinne des § 11 AO Statuarischer Sitz

Den Sitz hat eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse an dem Ort, der durch Gesetz, Gesellschaftsvertrag, Satzung, Stiftungsgeschäft oder dergleichen bestimmt ist.

Ob eine ausländische Gesellschaft als Körperschaft qualifiziert, bestimmt sich danach, ob das nach ausländischem Recht errichtete Rechtsgebilde nach seiner Struktur und seiner wirtschaftlichen Stellung mit einer deutschen Körperschaft vergleichbar ist (sog. Typenvergleich)Rechtstypenvergleich.1 Eine Übersicht über die mit deutschen Körperschaften vergleichbaren Rechtsgebilde findet sich in der Tabelle 1 und 2 des BMF-Schreibens vom 24.12.1999 (BMF vom 24.12.1999, BStBl I 1999, 1075).

Werden die zu vergütenden Leistungen von einem Zusammenschluss mehrerer natürlicher Personen erbracht, die Mitunternehmer i. S. d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG sind (Mitunternehmerschaft), findet das Steuerabzugsverfahren nach § 50a Abs. 1 EStG ebenfalls AnwendungSteuerabzug, Mitunternehmerschaft.

Ein Steuerabzug erfolgt in diesen Fällen hinsichtlich der den einzelnen Mitunternehmern zuzurechnenden Einkünfte, soweit diese beschränkt steuerpflichtig sind.

Beispiel

(in Anlehnung an BFH vom 23.10.1991, I R 86/89, BStBl II 1992, 185)

Drei Musikprofessoren schließen sich zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) zusammen und geben klassische Konzerte im Inland. Während die Musikprofessoren A und B in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig sind (§ 1 Abs. 1 EStG), ist C mangels Wohnsitzes und gewöhnlichem Aufenthalt im Inland als steuerlich im Ausland ansässig anzusehen.

Abb. 2: Zahlungen an eine Mitunternehmerschaft

Lösung

Der Musikprofessor C ist gem. § 1 Abs. 4 EStG i. V. m. § 49 EStG in Deutschland beschränkt steuerpflichtig. Aufgrund der Ausübung von Darbietungen (Konzertauftritte der GbR) im Inland handelt es sich bei den zu zahlenden Vergütungen anteilig um inländische Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG. Die Einkommensteuer wird gem. § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG (i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG) anteilig für C im Wege des Steuerabzugs erhoben. Der Steuersatz beträgt 15 % der Einnahmen (§ 50a Abs. 2 Satz 1 EStG) zuzüglich 5,5 % SolZ darauf.

Unbeachtlich für den Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG ist, dass die Verträge mit der Künstler GbR abgeschlossen werden: diese ist zwar zivilrechtlicher Gläubiger der Vergütungen, nach der Systematik des Einkommensteuerrechts kann die GbR aber nicht beschränkt steuerpflichtig sein. Beschränkt steuerpflichtiger Vergütungsgläubiger und damit Steuerschuldner im ertragsteuerrechtlichen Sinne sind vielmehr die einzelnen Gruppenmitglieder (BFH vom 26.07.1995, I B 200/94, BFH/NV 1996, 311).

Ein vergleichbares Thema ergibt sich auch bei Personengesellschaften des deutschen Handelsrechts, die als steuerlich transparent angesehen werden. Entsprechend kann bei Zahlungen z. B. an eine inländische GmbH & Co. KG ein Steuerabzug gem. § 50a Abs. 1 EStG geboten sein, soweit an der GmbH & Co. KG im Ausland ansässige Gesellschafter beteiligt sind. Es empfiehlt sich, Informationen zur Ansässigkeit der Gesellschafter der Personengesellschaft bereits bei Erfassen des Kreditors in den Unternehmenssystemen anzufordern.

Gleiches gilt, wenn die Vergütungen an ein Rechtsgebilde geleistet werden, welches unter Berücksichtigung der Abgrenzungskriterien des Typenvergleichs als ausländische Personengesellschaft klassifiziert wird: Auch hier findet das Steuerabzugsverfahren nach § 50a Abs. 1 EStG hinsichtlich der den einzelnen Mitunternehmern zuzurechnenden Einkünften Anwendung (BMF vom 26.09.2014, BStBl I 2014, 1258, Rz. 2.1.2.).

Beispiel

Die steuerlich in den Niederlanden ansässige Patent C.V. (»Commanditaire Vennootschap«), die einer deutschen Kommanditgesellschaft (KG) entsprechen soll, überlässt einer deutschen GmbH ‒ zeitlich befristet ‒ gewerbliche Schutzrechte (z. B. Patente), die seitens der deutschen GmbH zur Erzielung von Einkünften im Inland verwertet werden. An der Patent C.V. ist die in Belgien ansässige natürliche Person A beteiligt.

Abb. 3: Zahlungen an eine ausländische Personengesellschaft

Lösung

Die Patent C.V. ist zwar zivilrechtlicher Gläubiger der Vergütung, in Deutschland beschränkt steuerpflichtig i. S. d. § 1 Abs. 4 EStG i. V. m. § 49 EStG ist jedoch die in Belgien ansässige natürliche Person A. Aufgrund der Verwertung der überlassenen Schutzrechte im Inland handelt es sich bei der zu zahlenden Vergütung um inländische Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa bzw. Nr. 6 EStG. Die Einkommensteuer wird gem. § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG (i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa bzw. Nr. 6 EStG) im Wege des Steuerabzugs erhoben. Der Steuersatz beträgt 15 % der Einnahmen (§ 50a Abs. 2 Satz 1 EStG) zuzüglich 5,5 % SolZ darauf.

Zu einer möglichen Entlastungsberechtigung von deutscher Abzugsteuer unter Berücksichtigung von § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG siehe Kap. C 5.4.4.

1.2.2 Erzielung inländischer Einkünfte (sachlicher Anwendungsbereich)

Die Vorschrift des § 50a Abs. 1 EStG definiert keine eigene Einkunftsart und begründet demnach auch keine Steuerpflicht. Voraussetzung für eine mögliche Anwendung des Steuerabzugsverfahrens ist vielmehr, dass die in § 50a Abs. 1 EStG aufgeführten inländischen EinkünfteInländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG erzielt werden (sachlicher Anwendungsbereich). Zu nennen sind hier:

Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§§ 15 bis 17 EStG)

für den im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird oder ein ständiger Vertreter bestellt ist (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG);2

die durch im Inland ausgeübte oder verwertete künstlerische, sportliche, artistische, unterhaltende oder ähnliche Darbietungen erzielt werden (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. d EStG) bzw.

aus der Vermietung und Verpachtung von Rechten, die in ein inländisches Register eingetragen sind oder deren Verwertung in einer inländischen Betriebsstätte oder anderen Einrichtung erfolgt (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa EStG);

Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 18 EStG), die im Inland ausgeübt oder verwertet wird oder worden ist (§ 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG);

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG), die im Inland ausgeübt oder verwertet wird oder worden ist (§ 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG);

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) von Sachinbegriffen oder Rechten, die in ein inländisches Register eingetragen sind oder die in einer inländischen Betriebsstätte bzw. anderen Einrichtung verwertet werden, soweit sie nicht zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören (§ 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG);

Sonstige Einkünfte i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG, soweit es sich um Einkünfte aus der Nutzung beweglicher Sachen im Inland oder aus der Überlassung der Nutzung bzw. des Rechts auf Nutzung von gewerblichen, technischen, wissenschaftlichen und ähnlichen Erfahrungen, Kenntnissen und Fertigkeiten, z. B. Plänen, Mustern und Verfahren, handelt, die im Inland genutzt werden oder genutzt worden sind (§ 49 Abs. 1 Nr. 9 EStG).

Wichtig

§ 50a Abs. 1 EStG definiert nicht, was inländische Einkünfte sind. Die Anwendung des Steuerabzugsverfahrens setzt vielmehr voraus, dass der im Ausland ansässige Vertragspartner inländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG erzielt, auf die § 50a Abs. 1 EStG verweist.

Die Erzielung der oben genannten inländischen Einkünfte i. S. d. § 49 EStG setzt voraus, dass die Anknüpfungsmerkmale der einzelnen Einkunftsarten im Inland Inlandverwirklicht werden. Hierunter sind die hoheitlichen Grenzen der Bundesrepublik Deutschland und nicht die Zollgrenzen zu verstehen. Zum Inland zählen damit jenseits des Landgebietes und der inneren Gewässer:

das Küstenmeer (12-Meilen-Zone);

die Freihäfen (Bremerhaven, Cuxhaven, Duisburg);

die Zollausschlüsse (EU-rechtlich Drittlandsgebiet);

Zollfreigebiete;

die Handelsschiffe unter dt. Flagge, solange sie sich in inländischen Gewässern und auf hoher See/internationalen Gewässern befinden (d. h. nicht in ausländischem Hoheitsgebiet);

Luftsäule oberhalb der Staatsfläche, d. h. Flugzeuge, soweit sie deutsches Hoheitsgebiet oder völkerrechtliches Niemandsland überfliegen;

exterritoriale Grundstücke wie ausländische Botschaften im Inland und

bei bestimmten Tätigkeiten der Festlandsockel und die anschließende Wirtschaftszone.

Erzielt der im Ausland ansässige Vertragspartner hingegen inländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG, auf die § 50a Abs. 1 EStG nicht verweist, dürfte der Vergütungsgläubiger zwar regelmäßig beschränkt einkommen- bzw. körperschaftsteuerpflichtig gem. § 1 Abs. 4 EStG bzw. § 2 Nr. 1 KStG sein. Das Steuerabzugsverfahren nach § 50a Abs. 1 EStG findet in diesen Fällen jedoch keine Anwendung. Vielmehr ist in diesen Fällen regelmäßig durch den beschränkt Steuerpflichtigen eine Einkommensteuer- bzw. Körperschaftsteuererklärung abzugeben. Dies ist bspw. bei der Veräußerung von Rechten der Fall, die in ein inländisches Register eingetragen sind oder deren Verwertung in einer inländischen Betriebsstätte oder anderen Einrichtung erfolgt. Durch die Veräußerung erzielt der Vergütungsgläubiger inländische Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. bb EStG, ein Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG unterbleibt jedoch, da dieser lediglich bei der zeitlich befristeten Überlassung von Rechten ‒ und nicht bei der endgültigen Rechteübertragung (Rechtekauf) ‒ Anwendung findet.

Die Problematik der zeitlich befristeten Überlassung von Rechten wird in Kap. C 3.2 im Detail dargestellt.

Ein Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG ist auch dann vorzunehmen, wenn die Einnahmen im Rahmen einer inländischen Betriebsstätte Steuerabzug, Betriebsstättedes im Ausland ansässigen Vertragspartners anfallen (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 03).

Betriebsstätte im Sinne des § 12 AO

1Betriebsstätte ist jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient. 2Als Betriebsstätten sind insbesondere anzusehen:

die Stätte der Geschäftsleitung,

Zweigniederlassungen,

Geschäftsstellen

(…)

Beispiel

Steuerabzug bei Zahlungen an Zweigniederlassungen

Die steuerlich in den Niederlanden ansässige Patent B.V. (»Besloten Vennootschap met beperkte aansprakelijkheid«), einer der deutschen GmbH vergleichbaren Kapitalgesellschaft niederländischen Rechts, überlässt einer deutschen GmbH ‒ zeitlich befristet ‒ gewerbliche Schutzrechte (z. B. Patente). Die deutsche GmbH verwertet die Patente zur Erzielung von Einkünften im Inland. Der entsprechende Vertrag wird über eine deutsche Zweigniederlassung (ZN) der Patent B.V. abgeschlossen. Die Patente sind durch Mitarbeiter der ZN eigenständig entwickelt worden und sind demnach auch der ZN zuzurechnen. Die ZN verfügt über Geschäftsräume in Deutschland und ist für die Verwaltung, Erhaltung, den Schutz und die Vermarktung der gewerblichen Schutzrechte der Patent B.V. ­zuständig.

Abb. 4: Steuerabzug bei Zahlungen an Zweigniederlassungen

Lösung

Die Patent B.V. ist gem. § 2 Nr. 1 KStG i. V. m. § 49 EStG in Deutschland beschränkt steuerpflichtig: mit der Zweigniederlassung unterhält die Patent B.V. eine im Inland belegene Betriebsstätte i. S. d. § 12 AO und erzielt vorliegend inländische Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG.

Da die Vergütungen für die Überlassung gewerblicher Schutzrechte geleistet werden, findet gem. § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG (i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) das Steuerabzugsverfahren Anwendung. Der Steuersatz beträgt 15 % der Einnahmen (§ 50a Abs. 2 Satz 1 EStG) zuzüglich 5,5 % SolZ darauf.

Gem. § 50 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG i. V. m. § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG hat der Steuerabzug jedoch keine abgeltende Wirkung. Die einbehaltenen Steuerabzugsbeträge werden vielmehr im Rahmen der durchzuführenden Veranlagung auf die Körperschaftsteuer angerechnet (§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG).

Durch den Verweis von § 50a Abs. 1 EStG auf § 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist ein Steuerabzug ebenfalls bei grenzüberschreitenden Sondervergütungen Steuerabzug, Sondervergütungenvorzunehmen.

Ein Steuerabzug nach § 50a EStG ist unabhängig von einer Einkünfteerzielungsabsicht des Vergütungsgläubigers vorzunehmen (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 15; a. A. BFH Beschluss vom 02.02.2002, I B 91/09, BFH/NV 2010, 878; Senatsurteil vom 07.11.2001, I R 14/01 (BFHE 197, 287, BStBl II 2002, 861). Fehlt es an einer Einkünfteerzielungsabsicht des Vergütungsgläubigers (wie bspw. bei Amateuren), kann der Vergütungsschuldner ausnahmsweise vom Steuerabzug absehen, wenn ihm gegenüber die fehlende Einkünfteerzielungsabsicht durch den Vergütungsgläubiger substanziell nachgewiesen wurde (BFH, Urteil vom 25.10.2023, I R 35/21, BStBl II 2024, 343). In der Praxis kommt hier insbes. das sog. Freistellungsverfahren nach § 155 Abs. 1 Satz 3 AO in Betracht.

Wichtig

Voraussetzung für die Erhebung der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer im Wege des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 1 EStG auf Ebene des Schuldners der Vergütung ist, dass

der Vertragspartner bzw. Zahlungsempfänger eine im Ausland ansässige natürliche oder juristische Person ist und

der im Ausland ansässige Vergütungsgläubiger inländische Einkünfte i. S. d. § 50a Abs. 1 EStG i. V. m. § 49 EStG erzielt.

Abb. 5: Voraussetzungen für Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG

1 Zu wesentlichen Strukturmerkmalen des Typenvergleichs siehe auch den sog. LLC Erlass (BMF vom 19.03.2004, BStBl I 2004, 411) sowie OFD Frankfurt vom 15.06.2016, IStR 2016, 860.

2 Der ausländische Vergütungsgläubiger erzielt insoweit Betriebseinnahmen eines inländischen Betriebs (§ 50 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG, § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG). Die abgeltende Wirkung des Steuerabzugs greift nicht. Vielmehr sind die nach § 50a EStG einbehaltenen Steuerabzugsbeträge im Rahmen der durchzuführenden Veranlagung zur beschränkten Steuerpflicht auf die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer gem. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG anzurechnen (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 09).

1.3 Abgeltungswirkung und Veranlagung

Der Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG hat grundsätzlich abgeltende Wirkung Abgeltungswirkung(§ 50 Abs. 2 Satz 1 EStG, § 32 Abs. 1 KStG). Die abgeltende Wirkung des Steuerabzugs gilt unter anderem nicht in Fällen, in denen (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 09):

die Einkünfte Betriebseinnahmen eines inländischen Betriebs sind (§ 50 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG, § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG);

der Vergütungsgläubiger während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkt als auch beschränkt einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtig ist (§ 2 Abs. 7 Satz 3 EStG bzw. § 32 Abs. 2 Nr. 1 KStG) oder

die erweiterte beschränkte Einkommensteuerpflicht besteht (§ 2 Abs. 5 Satz 2 AStG).

Die in diesen Fällen durchzuführende VeranlagungVeranlagung zur beschränkten oder unbeschränkten Einkommen- oder Körperschaftsteuer folgt den allgemeinen Regelungen. Die einbehaltenen Steuerabzugsbeträge nach § 50a EStG sind dabei auf die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer anzurechnen (§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG; BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 09).

Erzielt ein im Ausland ansässiger Vergütungsgläubiger inländische Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG) i. S. d. § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG und ist bereits ein Lohnsteuerabzug (§§ 38 ff. EStG) Lohnsteuerabzugauf Ebene des inländischen Arbeitgebers erfolgt, ist der Steuerabzug nach § 50a EStG nicht vorzunehmen (§ 50a Abs. 1 Nr. 1 letzter Hs. EStG). Sofern allerdings ein Lohnsteuerabzug mangels inländischen Arbeitgebers unterbleibt, kann auch die Vergütung für inländische Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dem Steuerabzug gem. § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG unterliegen (z. B. bei im Ausland angestellten Künstlern, die im Inland auftreten, vgl. BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 38).

Liegen die Voraussetzungen für einen Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG nicht vor, kann das Finanzamt des Vergütungsgläubigers ungeachtet dessen zur Sicherung des deutschen Steueranspruchs anordnen, dass der Schuldner der Vergütung für Rechnung des Gläubigers (= Steuerschuldner) die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer von beschränkt Steuerpflichtigen im Wege des Steuerabzugs einzubehalten und abzuführen hat (§ 50a Abs. 7 EStG).

1.4 Vorgehen bei Zweifelsfragen

Der inländische Schuldner der Vergütung haftet für die Einbehaltung und Abführung der Abzugsteuer (§ 50a Abs. 5 Satz 4 EStG; § 73 g EStDV). Bestehen Zweifel hinsichtlich des Status des Vergütungsgläubigers als beschränkt oder unbeschränkt Steuerpflichtiger, hat der Vergütungsschuldner zur Vermeidung eines eigenen Haftungsrisikos Haftungsrisikodaher den Steuerabzug grundsätzlich in voller Höhe vorzunehmen (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 10).

Das Haftungsrisiko und Risikomanagement im Zusammenhang mit dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG wird im Detail in Teil E dargestellt.

Wichtig

Wird der Steuerabzug versäumt und werden 100 % der vertraglich vereinbarten Vergütung direkt an den Vergütungsgläubiger geleistet, haftet der inländische Schuldner der Vergütung regelmäßig für die nicht ordnungsgemäß einbehaltene und abgeführte Steuer i. S. d. § 50a Abs. 1 EStG (§ 50a Abs. 5 Satz 4 EStG; § 73 g EStDV).

2 Das Steuerabzugsverfahren

2.1 Verfahren und Beteiligte

2.1.1 Verfahren und Zuständigkeiten

Das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) hat zum Jahresbeginn 2014 die Außenprüfung, ZuständigkeitZuständigkeit für das Steuerabzugsverfahren bei beschränkt Steuerpflichtigen mit dem Ziel, eine einheitliche Rechtsanwendung zu gewährleisten, übernommen. Bis zum Ende des Jahres 2013 waren hierfür die Finanzbehörden der Länder zuständig. Beim BZSt anzumelden sind somit Vergütungen für künstlerische, sportliche, artistische und unterhaltende Darbietungen sowie deren Verwertung, Rechteüberlassungen und Aufsichtsratstätigkeiten, die nach dem 31.12.2013 beschränkt Steuerpflichtigen zufließen.

Wird ein Steuerabzug nach § 50a Abs. 7 EStG angeordnet, bleiben die Finanzbehörden der Länder ‒ auch bei Vergütungen, die nach dem 31.12.2013 zufließen ‒ örtlich zuständig. Des Weiteren haben die Finanzbehörden der Länder im Rahmen der Veranlagung des Vergütungsschuldners zur Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer sowie bei Außenprüfungen zu überprüfen, ob deutsche Abzugsteuer ordnungsmäßig einbehalten und abgeführt worden ist (§ 73d Abs. 2 EStDV). Der Auffassung des FG Niedersachsen (Urteil vom 10.03.2021, 7 K 1/21), dass die Finanzämter für die Prüfung des Steuerabzugs nach § 50a EStG unzuständig seien und infolgedessen von ihnen erlassene Prüfungsanordnungen nichtig, hat der BFH mit Urteil vom 20.12.2023 (I R 21/21) eine Absage erteilt. In der Praxis ist zu beobachten, dass die Betriebsprüfer sich bei der Würdigung von Sachverhalten regelmäßig mit dem BZSt abstimmen.

Die Durchführung des Steuerabzugsverfahrens bestimmt sich nach den Regeln des § 50a Abs. 5 EStG sowie der §§ 73c ff. EStDV und teilt sich in die folgenden drei vom Vergütungsschuldner vorzunehmenden Schritte aufSteuerabzug, Verfahren:

Steuerabzug bzw. Steuereinbehaltung;

Steueranmeldung sowie

Steuerabführung.

In einem ersten Schritt erfolgt zunächst der eigentliche Steuerabzug, d. h. die Einbehaltung der Abzugsteuer bei Zahlung der Vergütung an den ausländischen Vertragspartner (Vergütungsgläubiger). In einem zweiten Schritt ist die sodann einzubehaltene Abzugsteuer dem BZSt anzumelden. In einem letzten Schritt sind die einzubehaltenen und angemeldeten Abzugsbeträge an das BZSt zu überweisen.

Die Vorschriften über den Steuerabzug bzw. die Steuereinbehaltung sowie die Anmeldung und Abführung der Abzugsteuer i. S. d. § 50a Abs. 1 EStG sind grundsätzlich auch dann anzuwenden, wenn ein DBA die Vergütung im Inland steuerfrei stellt oder die Anwendung eines niedrigeren Steuersatzes vorsieht (§ 50c Abs. 1 Satz 1 EStG).

Der Vergütungsschuldner kann nur dann von einem Steuerabzug absehen bzw. diesen mit einem niedrigeren Steuersatz vornehmen, wenn für bis zum 31.12.2021 zugeflossene Vergütungen das sog. Kontrollmeldeverfahren (§ 50d Abs. 5 EStG a. F.) Anwendung findet, alternativ für ab dem 01.01.2022 zugeflossene Vergütungen die Freistellungsoption des § 50c Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG greift oder im Zeitpunkt der Zahlung bzw. des Zuflusses der Vergütung dem Vergütungsgläubiger eine vom BZSt erteilte Freistellungsbescheinigung (§ 50c Abs. 2 Nr. 1 EStG) vorliegt und diese wirksam ist. Nach Abschaffung des § 50d Abs. 2 Satz 5 EStG (a. F.) durch das AbzStEntModG ist für die Abstandnahme vom Steuerabzug nicht mehr erforderlich, dass die erteilte Freistellungsbescheinigung auch dem Schuldner der Vergütung zum Zeitpunkt der Zahlung der Vergütung vorliegt (BT-Drs. 19/27632, 50). Die Berechtigung, von der Einbehaltung und Abführung der Abzugsteuer nach Maßgabe der erteilten Freistellungsbescheinigung (teilweise) abzusehen, ist vielmehr abhängig von der fortdauernden Wirksamkeit der Freistellungsbescheinigung, d. h. insbesondere der Einhaltung der in dieser aufgeführten (auflösenden) Bedingungen. In der Praxis sollte der Schuldner unter Risikogesichtspunkten jedoch weiterhin auf die Vorlage der erteilten Freistellungsbescheinigung durch den Gläubiger bestehen, sofern er nicht eine Kopie derselben bzw. Mitteilung unmittelbar vom BZSt erhalten hat. Eine Überprüfung der Einhaltung der in dieser aufgeführten Bedingungen obliegt ihm grundsätzlich nicht. Werden ihm jedoch Tatsachen bekannt, anhand derer er erkennen müsste, dass die Bedingungen nicht länger erfüllt sind, wie z. B. grenzüberschreitende Änderung der Adresse oder Bankverbindung des Gläubigers, trifft ihn eine Mitteilungspflicht gegenüber dem BZSt. Er sollte ab diesem Zeitpunkt die Freistellungsbescheinigung als gegenstandslos erachten und den Steuerabzug in voller Höhe vornehmen.

Der bloße Antrag auf Freistellung von deutscher Abzugsteuer ist für das Unterlassen des Steuerabzugs bis zur tatsächlichen Erteilung der beantragten Freistellungsbescheinigung durch das BZSt nicht ausreichend. Dies gilt ungeachtet dessen, dass Freistellungsbescheinigungen rückwirkend ab dem Datum des Antragseingangs beim BZSt erteilt werden (§ 50c Abs. 2 Satz 4 EStG). Wird dennoch vom Steuerabzug Abstand genommen, haftet der Vergütungsschuldner nach § 50a Abs. 5 Satz 5 EStG für die nicht einbehaltene und nicht abgeführte Steuer (§ 73g Abs. 1 EStDV). Eine Inanspruchnahme des Steuerschuldners für nicht ordnungsgemäß einbehaltene Abzugsteuer ist nach § 50a Abs. 5 Satz 6 EStG möglich. Das Kontrollmeldeverfahren bzw. die Freistellungsoption sowie das Freistellungsverfahren werden im Detail in Kap. A 3.2, A 3.4 und A 3.5 dargestellt. Hinsichtlich Haftungsrisiken und Maßnahmen zum Risikomanagement sei auf Kap. E verwiesen.

Wichtig

Der Steuerabzug hat, ungeachtet eventuell anzuwendender abkommensrechtlicher Begünstigungen, in voller Höhe für Rechnung des Vergütungsgläubigers zu erfolgen, sofern im Zeitpunkt der Zahlung keine vom BZSt erteilte und für diesen Zeitpunkt gültige Freistellungsbescheinigung vorliegt oder die Freistellungsoption bzw. das frühere Kontrollmeldeverfahren keine Anwendung findet.

2.1.2 Beteiligte des Steuerabzugsverfahrens

Beteiligte des Steuerabzugsverfahrens sind regelmäßig der Vergütungsschuldner sowie der im Ausland ansässige Gläubiger der Vergütung (= Steuerschuldner). Der Begriff des Vergütungsschuldners Vergütungsschuldnerwird im Gesetz nicht definiert. Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist Vergütungsschuldner, wer zivilrechtlich die Vergütungen schuldet, die auf Ebene des Vergütungsgläubigers zu Einkünften i. S. d. § 50a Abs. 1 EStG (i. V. m. § 49 EStG) führen (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 40). Dies kann jede rechtsfähige oder teilrechtsfähige Person sein und damit auch eine offene Handelsgesellschaft (OHG), Kommanditgesellschaft (KG) oder Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) bzw. vergleichbare ausländische Rechtsformen.

Unerheblich ist, ob der Vergütungsschuldner seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt bzw. seinen Sitz oder Ort der Geschäftsleitung im Inland hat (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 42; BFH, Senatsurteil vom 22.08.2007, I R 46/02, BFHE 218, 385, BStBl II 2008, 190; Senatsbeschluss vom 17.05.2005, I B 108/04, BFH/NV 2005, 1778), da der erforderliche Inlandsbezug nicht über die unbeschränkte bzw. beschränkte Steuerpflicht des Vergütungsschuldners, sondern vielmehr durch die beschränkte Steuerpflicht des Vergütungsgläubigers begründet wird. Ein Steuerabzug wäre somit auch dann vorzunehmen, wenn ein (zwischengeschalteter) Vergütungsschuldner weder beschränkt noch unbeschränkt steuerpflichtig ist.

Beispiel

Eine in London ansässige Künstleragentur promotet die weltweite Tournee eines US-amerikanischen Künstlers. Hierzu schließt die Agentur mit der in den Niederlanden ansässigen Managementgesellschaft des Künstlers einen Vertrag ab, auf dessen Grundlage auch die Gage für den Auftritt in der Frankfurter Messehalle gezahlt wird. Die Zahlung wird von einem Bankkonto der Agentur bei einer Londoner Bank auf das niederländische Konto der Managementgesellschaft vorgenommen. Diese Zahlung unterliegt dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG, da diese mit einer künstlerischen Darbietung, die im Inland ausgeführt worden ist, im Zusammenhang steht.

Eine Ausnahme besteht bei einem Steuerabzug im Zusammenhang mit Vergütungen an Mitglieder eines Aufsichtsrats oder anderen mit der Überwachung der Geschäftsführung von Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen (§ 1 KStG) beauftragte Personen (§ 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG). Da hier tatbestandlich die Überwachung der Geschäfte einer im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft und damit ein steuerinländischer Vergütungsschuldner vorausgesetzt wird.

Vergütungsgläubiger (= Steuerschuldner) Vergütungsgläubigerist die beschränkt steuerpflichtige Person, die in der Regel ‒ aber nicht zwingend ‒ zivilrechtlicher Gläubiger der Vergütung ist (FG Köln vom 18.07.2002, EFG 2002, 1457). Eine Übertragung der Steuerschuldnerschaft durch Abtretung des Vergütungsanspruches auf eine dritte Person ist nicht möglich. Dies gilt ebenso, wenn die dritte Person als bloße Abrechnungsstelle dazwischengeschaltet wird, die die vereinnahmte Vergütung in gleicher Höhe an den Vergütungsgläubiger durchleitet und folglich keine eigenen Einnahmen erzielt und auch kein wirtschaftliches Risiko trägt (FG Niedersachsen vom 23.04.2015, 14 K 171/13, rkr., EFG 2015, 1336).

In der Praxis ist häufig zwischen den Vertragsparteien ein Vermittler zwischengeschaltet. Sofern dieser im eigenen Namen und für eigene Rechnung abrechnet, qualifiziert er selbst als Vergütungsgläubiger und Steuerschuldner. Rechnet der Vermittler jedoch im Namen und für Rechnung des Vermittelten ab, so ist Letzterer aus steuerlicher Sicht Vergütungsgläubiger und Steuerschuldner. Diese Konstellation ist häufig bei Agenturen vorzufinden, die Persönlichkeitsrechte von Künstlern, Fotomodellen oder Personen von öffentlichem Interesse verwerten:

Beispiel

Eine Agentur hat mehrere Fotomodelle unter Vertrag, die mangels Wohnsitzes und gewöhnlichem Aufenthalt im Inland als steuerlich im Ausland ansässig anzusehen sind. Die Agentur schließt ihrerseits namens und im Auftrag der Fotomodelle Verträge mit Werbekunden über die inländische Verwertung von Persönlichkeitsrechten ab. Die Rechnungstellung erfolgt ebenfalls über die Agentur im Namen und für Rechnung der Fotomodelle.

Lösung

Da die Agentur die Verträge mit den Werbekunden namens und im Auftrag der Fotomodelle abschließt, sind diese als Vergütungsgläubiger i. S. d. § 50a Abs. 1 EStG anzusehen. Für die Beurteilung einer möglichen Steuerabzugsverpflichtung auf Ebene des Werbekunden ist demnach auf den Steuerstatus der Fotomodelle ‒ und nicht auf den der Agentur ‒ abzustellen.

Die Fotomodelle sind gem. § 1 Abs. 4 EStG i. V. m. § 49 EStG in Deutschland beschränkt steuerpflichtig. Aufgrund der Verwertung der überlassenen Persönlichkeitsrechte im Inland handelt es sich bei der zu zahlenden Vergütung um inländische Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa bzw. Nr. 6 EStG. Die Einkommensteuer wird gem. § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG (i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa bzw. Nr. 6 EStG) im Wege des Steuerabzugs erhoben. Der Steuersatz beträgt 15 % der Einnahmen (§ 50a Abs. 2 Satz 1 EStG) zuzüglich 5,5 % SolZ darauf. Ein Steuerabzug hat auch dann zu erfolgen, wenn es sich um eine steuerlich im Inland ansässige Agentur handelt. Zum Steuerabzug in der Werbebranche siehe auch Kap. F 2.

Eine Übertragung der Abzugsverpflichtung auf einen Dritten ist nicht mit steuerlicher Wirkung möglich (BMF vom 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, Rz. 40). Die in der Praxis häufig anzutreffende Formulierung in Verträgen, wonach sich der steuerausländische Vergütungsgläubiger für die Entrichtung seiner inländischen Steuern selbst verantwortlich zeichnet, entfaltet daher für den Vergütungsschuldner keine befreiende Wirkung (BFH vom 19.12.2012, I R 80/11). Dieser hat die deutsche Abzugsteuer weiter einzubehalten, anzumelden und abzuführen. Der Vergütungsschuldner kann darüber hinaus weiterhin als Haftungsschuldner in Anspruch genommen werden (§ 50a Abs. 5 Satz 5 EStG).