Pratique de la TVA au Luxembourg E-Book

Jacques Verschaffel

• Herausgeber: Éditions Larcier
• Kategorie: Fachliteratur
• Serie: Vademecum
• Sprache: Französisch
• Veröffentlichungsjahr: 2018

Seitenzahl: 248

Beschreibung

Ce manuel permet d’appréhender les principes de base du régime TVA européen et d’en comprendre son application au Luxembourg, notamment par le biais d’exemples concrets. Ce manuel se veut à la fois théorique, faisant référence tant aux dispositions de la législation luxembourgeoise et de la Directive européenne 2006/112/CE, qu’à la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne, et pratique, mentionnant les obligations administratives d’identification, de dépôt de déclarations… ainsi que leurs conditions.

Leseprobe

EAN : 978-2-87974-806-1

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Cette version numérique de l’ouvrage a été réalisée par Nord Compo pour ELS Belgium. Nous vous remercions de respecter la propriété littéraire et artistique. Le « photoco-pillage » menace l’avenir du livre.

Introduction

Un impôt sur le chiffre d’affaires a été introduit pour la première fois au Grand-Duché de Luxembourg par la loi du 21 juillet 1922. Le taux de cet impôt était fixé à 1 % du chiffre d’affaires. Toutefois, certaines transactions étaient soumises à des taux de 2 %, 5 %, 10 % et 20 %. Étaient exemptées les ventes au détail directement aux particuliers pour leur usage personnel ou celui de leur ménage, ainsi que les affaires des établissements publics et la vente de pains et de farine destinés à la panification par les boulangers. Cet impôt frappait le chiffre d’affaires effectué au Grand-Duché par les personnes qui achetaient pour revendre ou exerçaient un commerce ou une industrie quelconque, de même que le chiffre d’affaires effectué par les coopératives ou associations. Toutefois, l’impôt en cas d’exportation était seulement perçu sur la marge, sauf si celle-ci dépassait 5 % du prix d’achat et si les biens avaient fait l’objet de ventes successives avant l’exportation.

Cet impôt présentait divers inconvénients. Chaque livraison dans la chaîne de distribution du producteur au détaillant était soumise à l’impôt. Il s’agissait donc d’une perception en cascade : la charge fiscale relative à un bien spécifique était d’autant plus importante que ce bien avait été soumis à des ventes successives. De plus, étant donné que cet impôt représentait une charge pour l’acheteur, celui-ci cherchait à la répercuter sur son prix de vente. Il y avait donc cumul de taxes. Ce régime cumulatif engendrait un coût fiscal de nature à freiner la politique d’investissement et donc l’économie en général. Enfin, le fait que le prix était dépendant du nombre de transmissions perturbait l’équilibre de la concurrence nationale et rendait donc le régime contraire aux règles de la concurrence (Articles 95 et 96 du Traité de Rome – Rapport Neumark).

Ainsi, en 1957, conscient de ce que les régimes d’impôts sur le chiffre d’affaires existant à l’époque dans cinq des six futurs États membres, présentaient des caractéristiques de nature à nuire à la concurrence dans le marché commun, le Conseil des ministres de la Communauté européenne a adopté des Directives, sur base des Articles 99 et 100 du Traité de Rome, visant à harmoniser les législations des États membres en matière de taxe sur le chiffre d’affaires. À ce titre, on citera plus particulièrement les 1re et 2e Directives du 11 avril 1967.

Dans ce cadre, un régime TVA a été introduit au Grand-Duché de Luxembourg par la loi du 5 août 1969, laquelle se conformait à ces Directives en ce qu’elle :

□ Éliminait tout cumul de taxes,

□ Introduisait un régime commun de taxe sur la valeur ajoutée,

□ Reprenait les principales modalités d’application de la taxe imposées par les Directives.

La TVA a donc été introduite en tant qu’impôt général sur la consommation exactement proportionnel au prix des biens et services quel que soit le nombre de transactions intervenues dans le processus de production et de distribution antérieur au stade de taxation.

Le 17 mai 1977, le Conseil des Communautés européennes a arrêté une 6e Directive en matière d’harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d’affaires. En conséquence, la loi luxembourgeoise de 1969 a été modifiée et complétée par la loi du 12 février 1979 afin d’adapter le régime luxembourgeois aux nouvelles dispositions européennes.

Le texte coordonné de cette loi du 12 février 1979 a été amendé à différentes reprises, avec un changement majeur entré en vigueur au 1er janvier 1993 lors de l’instauration du marché unique. Ainsi, cette loi du 12 février 1979 est actuellement la base législative principale du régime TVA au Grand-Duché de Luxembourg.

Ce manuel a pour objectif de vous permettre d’appréhender les principes de base du régime TVA Européen et d’en comprendre son application au Luxembourg, notamment par le biais de nombreux exemples. Ce manuel se veut à la fois théorique, faisant référence tant aux dispositions de la législation luxembourgeoise et de la Directive européenne 2006/112/CE, qu’à la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne, et pratique, mentionnant les obligations administratives d’identification, de dépôt de déclarations, etc., ainsi que leurs conditions.

Toutefois, ce manuel n’a pas la prétention d’être exhaustif ; certains régimes particuliers ne sont notamment pas abordés, de même seules les décisions les plus importantes de la Cour de justice de l’Union européenne seront mentionnées.

CHAPITRE 1

Caractéristiques de la TVA

Section 1 : Définition de la TVA

Section 2 : Principe de neutralité de la TVA

Section 3 : Le régime TVA, est-il harmonisé au sein de l’Union européenne ?

Section 1

DÉFINITION DE LA TVA

La TVA est une taxe sur la consommation de biens et services, perçue par étapes successives, à savoir sur chaque transaction dans le processus de production et de distribution et supportée, en définitive, par le consommateur final.

La TVA est une taxe non cumulative, de sorte que les fournisseurs ou prestataires de biens ou services dans la chaîne de distribution ne devraient pas supporter de coût.

La TVA est une taxe sur la consommation, laquelle est collectée par chaque assujetti dans le circuit économique des biens et services.

En principe, la TVA, contrairement à certaines autres taxes, comme la « Sales Tax » aux États-Unis, est non cumulative et neutre pour l’assujetti par le biais du mécanisme de déduction (TVA en aval – TVA en amont), indépendamment du nombre de transactions précédent la consommation finale. Nous verrons toutefois que ce principe connaît des exceptions, notamment dans le secteur financier.

La TVA est transparente. Elle est toujours calculée sur le prix hors TVA.

L’exemple suivant illustre ce principe de base.

EXEMPLE

Fabricant

Grossiste

Détaillant

Consommateur final

Prix de vente

100,00

200,00

300,00

300,00

TVA 17 %

17,00

34,00

51,00

51,00

TVA en aval :

17,00

34,00

51,00

TVA en amont :

-

17,00

34,00

TVA due :

17,00

17,00

17,00

51,00

Un fabricant vent à un grossiste des biens pour EUR 100 et porte EUR 17 de TVA en compte. Le grossiste revend les biens pour EUR 200 à un détaillant et porte EUR 34 de TVA en compte. Finalement le détaillant vend les mêmes biens à un consommateur final pour EUR 300 et EUR 51 de TVA.

Est-ce que la TVA représente un coût pour le fabricant, pour le grossiste, pour le détaillant ou pour le consommateur final ? Non, la TVA représente uniquement un coût pour le consommateur final. Par le biais du mécanisme de déduction les différents vendeurs récupèrent la TVA qu’ils ont payée.

Situation du fabricant

Le fabricant établit une facture pour EUR 100 + EUR 17 de TVA. Le grossiste lui paie EUR 117 et le fabricant paie EUR 17 à l’État.

Situation du grossiste

Le grossiste a donc payé un montant de EUR 17 de TVA au fabricant. Il établit une facture pour EUR 200 + EUR 34 de TVA au détaillant. Le détaillant lui paie EUR 234. Le fabricant ne paie pas EUR 34 à l’État mais peut en déduire le montant de TVA, qu’il a payé au fabricant, en l’occurrence EUR 17, et dès lors lui aussi ne paie que EUR 17 à l’État.

Situation du détaillant

Le détaillant a payé EUR 34 de TVA au grossiste. Il porte un montant en compte de EUR 351 (EUR 300 + EUR 51 TVA) au consommateur final. Le dernier lui paie EUR 351. Le détaillant ne paie pas EUR 51 à l’État mais peut en déduire EUR 34 (le montant de TVA, qu’il a payé au grossiste) et ne paie donc aussi que EUR 17 à l’État.

Au total l’État a donc encaissé la TVA en trois étapes pour un montant total de EUR 51. Pour le consommateur final, la TVA portée en compte par le détaillant n’est pas récupérable et donc un coût final.

Section 2

PRINCIPE DE NEUTRALITÉDE LA TVA

La TVA est déductible dans le chef du client au moment où elle devient exigible dans le chef du fournisseur (article 48, § 2 de la LTVA).

Ainsi, dès lors que l’achat est effectué en vue de réaliser une activité économique, l’acheteur peut reporter la TVA payée à ses fournisseurs comme TVA déductible dans sa déclaration TVA couvrant la période durant laquelle il a reçu une facture conforme à la loi. Il n’est donc pas requis d’avoir déjà effectué les transactions pour lesquelles les frais ont été encourus, l’intention de le faire suffit. Un assujetti qui achète par exemple des biens avec l’intention de les revendre ne doit pas attendre le moment de la vente pour reporter la TVA payée à son fournisseur comme TVA déductible dans sa déclaration.

En effet, un assujetti peut déduire la TVA encourue sur ses achats de biens et services dès lors que ces frais sont nécessaires à l’exercice d’une activité économique, qui octroie un droit à déduction, comme par exemple pour la (re)vente des biens.

Il en va de même en cas d’achats de biens d’investissements, lesquels ne seront pas revendus, mais utilisés dans le cadre de l’exercice de l’activité économique de l’entreprise. Par contre, la déduction de la TVA encourue sur l’achat de biens d’investissement est soumise à une période de régularisation (soit en faveur de l’assujetti, soit en faveur de l’État) durant laquelle la société pourrait être amenée à devoir rembourser une partie de la TVA initialement déduite selon l’évolution de son droit à déduction.

Le droit des assujettis de déduire de la TVA dont ils sont redevables de la TVA due ou acquittée pour les biens acquis et les services reçus par eux constitue un principe fondamental du système commun de la TVA. Ceci a été rappelé à plusieurs reprises par la Cour de justice de l’Union européenne (cf. notamment Affaire du 13 février 2014, Maks Pen, C-18/13 ; Affaire du 15 septembre 2016, Barlis 06, C-516/14).

La Cour a itérativement jugé que le droit à déduction de la TVA fait partie intégrante du mécanisme de la TVA et ne peut, en principe, être limité. Il s’exerce immédiatement pour la totalité de la taxe ayant grevé les opérations effectuées en amont.

Le régime des déductions vise à soulager entièrement l’entrepreneur du poids de la TVA due ou acquittée dans le cadre de toutes ses activités économiques. Le système commun de la TVA garantit, par conséquent, la neutralité quant à la charge fiscale de toutes les activités économiques, quels que soient les buts ou les résultats de ces activités, à condition que lesdites activités soient, en principe, elles-mêmes soumises à la TVA.

En ce qui concerne les conditions matérielles requises pour la naissance du droit à déduction de la TVA, outre l’obligation de disposer d’une facture conforme pour l’achat, les biens ou services invoqués pour fonder ce droit doivent être utilisés en aval par l’assujetti pour les besoins de ses propres opérations taxées et en amont, être fournis par un autre assujetti.

La TVA devrait donc être neutre et ne pas représenter un coût pour les assujettis. Néanmoins, on verra que ceci n’est pas toujours pas le cas, en particulier pour les assujettis actifs dans le secteur financier comme les banques ou les fonds d’investissements.

Section 3

LE RÉGIME TVA, EST-IL HARMONISÉAU SEIN DE L’UNION EUROPÉENNE ?

La Directive 2006/112 du Conseil européen adoptée et amendée à différentes reprises est la base d’un régime TVA européen harmonisé. Toutefois, cette Directive laisse plusieurs options aux États membres, de sorte que des divergences parfois non négligeables existent entre les régimes TVA des différents États membres.

DIFFÉRENCESDETAUX

La Directive fixe le taux standard de TVA à minimum 15 %, mais ne prévoit aucun taux maximal. Il y a donc de grandes divergences de taux entre États membres.

Le taux standard, applicable au Grand-Duché de Luxembourg, est de 17 %, taux standard le plus bas de l’UE. Par contre le taux standard applicable en Hongrie par exemple est de 27 %.

OPTIONSOUVERTESAUX ÉTATSMEMBRESPARLA DIRECTIVE 2006/112/EC

D’une part, sur certains points, la Directive laisse la possibilité aux États membres de choisir le régime applicable. Il en est ainsi, par exemple, de l’introduction de la notion de « groupe TVA ». Ainsi cette notion existe dans certains États membres et non dans d’autres. La Directive laisse aussi une certaine flexibilité aux États membres quant à la désignation de la personne redevable de la taxe. Ainsi, les États membres appliquent de façon plus ou moins large le mécanisme de l’auto-liquidation (cf. Chapitre 2, Section 5).

D’autre part, la Directive donne aussi la possibilité aux États membres d’accorder à leurs assujettis le droit d’opter pour la taxation de certaines opérations en principe exonérées.

Ainsi, les transactions suivantes sont en principe exonérées de TVA :

l’octroi et la négociation de crédit ;

les opérations portant sur les actions, les parts de sociétés ou d’associations, les obligations et les autres titres ;

la gestion de fonds communs de placement ;

les livraisons de biens immeubles, l’affermage et la location de biens immeubles.

La Directive prévoit que les États membres peuvent accorder à leurs assujettis le droit d’opter pour la taxation de ces opérations. L’avantage de l’option pour la taxation est qu’en contrepartie la TVA encourue sur les achats en relation avec cette activité taxée par option devient alors déductible. Alors que si cette même activité était exonérée, la TVA sur les achats y relatifs constituerait un coût pour l’entreprise.

DIFFÉRENCESD’INTERPRÉTATIONJURISPRUDENTIELLESOUADMINISTRATIVES

Un autre frein à une totale harmonisation réside dans la mise en pratique des dispositions, et dès lors dans l’interprétation de celles-ci par les différentes administrations fiscales ou tribunaux.

La Directive prévoit qu’est « assimilé à une livraison de biens effectuée à titre onéreux le prélèvement, par un assujetti, d’un bien de son entreprise qu’il destine à ses besoins privés ou ceux de son personnel, qu’il transmet à titre gratuit ou, plus généralement, qu’il affecte à des fins étrangères à son entreprise, lorsque ce bien ou les éléments le composant ont ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la TVA.

Toutefois, ne sont pas assimilés à une livraison de biens effectuée à titre onéreux les prélèvements effectués pour les besoins de l’entreprise pour donner descadeaux de faible valeur et des échantillons. »

Comme expliqué ci-dessus, l’impact de la TVA doit être neutre dans la chaîne de distribution, le coût en étant supporté par le consommateur. Ainsi, en principe, lorsqu’un assujetti donne un bien gratuit, il ne peut pas déduire la TVA qu’il a encourue sur son achat puisque celui-ci n’est pas effectué en vue de l’exercice d’une activité économique. Cependant, il est fait exception à cette règle lorsque le bien donné peut qualifier de « cadeau de faible valeur ». Les cadeaux commerciaux de faible valeur sont des objets distribués dans le cadre de relations professionnelles, qui, généralement, ne sont pas de la même nature que les biens produits ou vendus par la société et dont le coût est porté en frais généraux dans l’entreprise. Les cadeaux de fin d’année aux clients fidèles, par exemple, dès lors que leur valeur peut être considérée comme étant « faible » n’empêchent pas la récupération de la TVA encourue sur leurs achats.

Que faut-il comprendre par « cadeaux de faible valeur » ? Ni la Directive, ni les Règlements européens n’en donne une définition.

Certains États membres comme la Belgique ont introduit des dispositions définissant cette notion et donnant donc une certitude de traitement que certains assujettis peuvent apprécier ou ne pas apprécier. En Belgique le montant des « cadeaux de faible valeur » est fixé à EUR 50 hors TVA.

Le Grand-Duché de Luxembourg n’a pas fixé de montant. Un assujetti doit dès lors déterminer lui-même, sous le contrôle de l’Administration, s’il s’agit d’un cadeau de faible valeur. Pour cela, il faut tenir compte de l’ensemble des circonstances au cas par cas.

DÉCLARATIONSÀDÉPOSERETDÉLAISDEDÉPÔTDESDÉCLARATIONS TVA

Un assujetti, identifié à la TVA, doit déposer des déclarations TVA dans lesquelles il reporte tous les achats reçus et les transactions effectuées, dans le champ d’application de la TVA.

Certains États membres, comme le Grand-Duché de Luxembourg, exigent en règle générale le dépôt des déclarations mensuelles ainsi que des déclarations récapitulatives annuelles.

Dans certains autres pays, comme la Belgique, un assujetti est en principe uniquement tenu de déposer des déclarations périodiques.

Le délai de dépôt des déclarations TVA n’est pas le même non plus dans tous les États membres. Ainsi les déclarations périodiques belges par exemple sont en principe à déposer au plus tard le 20 du mois qui suit la période concernée et aucun délai supplémentaire n’est possible. Par contre, la date légale pour déposer des déclarations périodiques luxembourgeoises est le 15 du mois qui suit la période concernée. La date légale pour le dépôt des déclarations récapitulatives annuelles est le 30 avril de l’année qui suit l’année concernée.

DIFFÉRENCESD’ATTITUDEDESAUTORITÉSFISCALES

Les méthodes d’audit et de contrôle relèvent de l’autorité des États membres et peuvent varier largement d’un État membre à l’autre.

Aussi, dans le respect d’une certaine proportionnalité, les États membres peuvent fixer les amendes et intérêts de retard au montant qu’ils considèrent nécessaire. Il y a donc également de grandes différences entre États membres à ce sujet.

CHAPITRE 2

Les cinq questions fondamentales de la TVA

Section 1 : Question 1 : Le prestataire ou fournisseur est-il un assujetti à la TVA ?

Section 2 : Question 2 : Est-ce une transaction entrant dans le champ d’application de la TVA ?

Section 3 : Question 3 : Où est localisée la transaction ?

Section 4 : Question 4 : Est-ce qu’une exonération est applicable ?

Section 5 : Question 5 : Qui est le redevable de la TVA ?

Afin de déterminer le traitement TVA applicable à une transaction, il y a lieu de se poser cinq questions. Ces cinq questions étant l’une et l’autre tout aussi importantes, de même que l’ordre dans lequel il faut les considérer.

Ces questions sont les suivantes :

QUESTION 1 : LEPRESTATAIREOUFOURNISSEUREST-ILUNASSUJETTIÀLA TVA ?

Si le prestataire ou fournisseur n’est pas assujetti à la TVA, la transaction ne tombera pas dans le champ d’application de la taxe. Ainsi les autres questions n’ont plus lieu d’être posées. Le non assujetti n’a aucune obligation de TVA ni aucun droit. Il ne devrait dès lors pas s’identifier à la TVA. Par contre, la TVA, qui lui a été portée en compte, ne sera pas récupérable, donc représentera un coût dans son chef.

EXEMPLE

Une personne physique possède un ordinateur et le vend. Si la personne n’effectue pas une activité économique et ne qualifie donc pas d’assujetti, la vente sera hors du champ d’application de la TVA. Aucune TVA n’est due sur la vente et le vendeur n’aura pas le droit de déduire (récupérer) la TVA qu’il a payée sur l’achat de l’ordinateur.

Par contre, si cette même transaction est effectuée par un assujetti, il faut passer à la 2e question.

QUESTION 2 : EST-CEUNETRANSACTIONENTRANTDANSLECHAMPD’APPLICATIONDELA TVA ?

La législation TVA liste quatre types d’opérations passibles de la TVA :

les livraisons de biens effectuées à titre onéreux, à l’intérieur du pays par un assujetti dans le cadre de son entreprise

les prestations de services effectuées à titre onéreux, à l’intérieur du pays par un assujetti dans le cadre de son entreprise

les acquisitions intracommunautaires effectuées à titre onéreux, à l’intérieur du pays par un assujetti dans le cadre de son entreprise ou par une personne morale non assujettie

les importations de biens en provenance de pays tiers

On notera dès lors que la seule introduction de biens sur le territoire fiscal du Grand-Duché en provenance de pays tiers déclenche l’exigibilité de la taxe au Luxembourg. Ainsi, une opération qui ne rentre pas dans une de ces quatre catégories ne tombe pas dans le champ d’application de la TVA. Cependant, on verra plus tard, notamment dans le Chapitre 2, Section 2, que ces quatre catégories sont définies de façon très large et qu’en conséquence, il est rare qu’une transaction effectuée à titre onéreux soit exclue de ces catégories.

QUESTION 3 : OÙESTLOCALISÉELATRANSACTION ?

Après avoir conclu qu’un assujetti effectue une transaction entrant dans le champ d’application de la TVA, il est bien entendu important de déterminer quel État a le droit de taxer cette transaction, en particulier lorsqu’on est en présence de transactions transnationales et/ou de parties établies dans des pays différents. Des dispositions très précises existent à cette fin, lesquelles seront expliquées dans le Chapitre 2, Section 3.

EXEMPLE

Si un assujetti établi au Luxembourg effectue une livraison de biens transportés du Grand-Duché de Luxembourg vers la Belgique, il est important de pouvoir déterminer si cette livraison doit être soumise à la TVA luxembourgeoise ou TVA belge.

QUESTION 4 : LATRANSACTIONPEUT-ELLEBÉNÉFICIERD’UNEEXONÉRATION ?

Après avoir conclu qu’un assujetti a effectué une transaction entrant dans le champ d’application de la TVA et déterminé le lieu de taxation de cette transaction, il y a lieu de s’interroger sur l’existence ou non, dans la législation du pays de taxation, d’une exonération applicable à cette transaction.

EXEMPLE

On a déterminé qu’un assujetti établi au Grand-Duché de Luxembourg a effectué une livraison de biens, qui est taxable au Luxembourg. Si aucune exonération ne s’applique, la TVA luxembourgeoise est due.

Par contre si une exonération s’applique, ce qui est par exemple le cas des livraisons intra-communautaires de biens, aucune TVA luxembourgeoise ne sera due. Ainsi, la question suivante relative au débiteur de la TVA n’a pas lieu d’être.

QUESTION 5 : QUIESTLEDÉBITEURDELATAXE ?

Finalement, si on a conclu qu’un assujetti a effectué une transaction entrant dans le champ d’application de la TVA et déterminé le lieu de taxation de cette transaction ainsi que l’absence d’une exonération, il s’agit ensuite de s’interroger quant au débiteur de la taxe vis-à-vis de l’Administration. Est-ce que l’assujetti qui effectue la transaction est le redevable de la TVA ou par contre est-ce que la TVA devient exigible dans le chef de son client ?

Chacune de ces questions est ci-après développée et expliquée.

Section 1

QUESTION 1 : LE PRESTATAIREOU FOURNISSEUR EST-ILUN ASSUJETTI À LA TVA ?

La notion d’assujetti est définie par l’article 4 de la loi du 12 février 1979 concernant la Taxe sur la Valeur Ajoutée (ci-après « LTVA ») comme étant « quiconque accomplissant d’une façon indépendante et à titre habituel des opérations relevant d’une activité économique généralement quelconque, quels que soient les buts et les résultats de cette activité et quel qu’en soit le lieu. »

La qualité d’assujetti ou non du prestataire ou fournisseur est déterminante. En effet, la TVA ne peut être exigible sur la fourniture de biens ou la prestation de services que si le fournisseur ou prestataire est un « assujetti ».

Chaque mot dans la définition susmentionnée a son importance et ne peut être ignoré.

La définition se réfère à « quiconque » sans autre distinction. L’assujetti peut être aussi bien une personne morale (quelle que soit la forme légale : une SA, une S.à r.l., une ASBL,…) qu’une personne physique.

Acquiert la qualité d’assujetti quiconque a de bonne foi l’intention de réaliser une activité économique moyennant contrepartie. Le terme « activité économique » comprend « toute activité tendant à la réalisation de recettes, et notamment les activités de producteur, de commerçant, ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, les activités agricoles, les activités des professions libérales et les activités comportant l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en retirer des recettes ayant un caractère de permanence »1 .

L’activité économique vise en principe toujours à la réalisation d’un chiffre d’affaires. Toutefois, il se peut que pour des raisons indépendantes de la volonté de la personne concernée (faillite, études de rentabilité présentant des résultats négatifs,…), la phase préparatoire n’aboutisse pas à la réalisation d’opérations générant des revenus. Pour autant, la Cour de justice de l’Union européenne a confirmé que la qualité d’assujetti reste acquise, ainsi que le droit à déduction de la TVA en amont qui en découle2. Il ne peut en être autrement qu’en cas de fraude ou abus3.

L’activité économique doit être accomplie d’une façon indépendante. Un employé travaille et effectue bien entendu des prestations de services mais il ne travaille pas d’une façon indépendante puisqu’il travaille à titre dépendant sous la supervision et l’autorité de son employeur. Dès lors un employé n’agit pas en tant qu’assujetti et ses prestations ne sont pas soumises à la TVA.

En outre, la définition se réfère à « quels que soient les buts ». Comme mentionné, l’activité économique vise à la réalisation d’un chiffre d’affaires mais pas à la réalisation d’un bénéfice. Ainsi une ASBL, qui n’a pas le but de réaliser un profit, peut qualifier d’assujetti si elle effectue à titre habituel des opérations relevant d’une activité économique. Les termes « à titre habituel » sont repris dans la loi luxembourgeoise et non dans la Directive européenne 2006/112. Ces termes n’ont pas été définis dans la législation luxembourgeoise et doivent donc être appréciés au cas par cas. Ainsi, l’organisation d’un barbecue lors de la fête nationale par une ASBL pourrait être qualifiée comme « à titre habituel » si ce barbecue est organisé chaque année.

Finalement la définition se réfère à « quel qu’en soit le lieu ». Le lieu où l’activité économique est exercée ne devrait pas impacter la qualification d’assujetti. Ainsi, une société établie au Grand-Duché de Luxembourg peut avoir comme seule activité l’achat et la vente de biens en dehors du Luxembourg. Même si ces biens n’entrent jamais sur le territoire du Grand-Duché, ni même sur le territoire de l’Union européenne, la société effectue une activité économique et ainsi qualifie d’assujetti avec tous les droits (par exemple le droit à déduction de la TVA encourue sur ses frais) et obligations (dépôts des déclarations TVA, paiement de la TVA due, etc.) y relatifs.

CATÉGORIESD’ASSUJETTIS

Il existe différentes catégories d’assujettis :

Assujettis « ordinaires » : sociétés commerciales, industrielles,… ;

Assujettis exonérés : médecins,… ;

Assujettis mixtes : banques, sociétés immobilières,… ;

Assujettis partiels : société holding mixte,… ;

Non-assujettis : société holding pure, salariés,…

ASSUJETTIS « ORDINAIRES »

Un assujetti dit « ordinaire » est un assujetti qui n’effectue que des transactions tombant dans le champ d’application de la TVA et ne bénéficiant pas d’une exonération de TVA qui viendrait limiter le droit à déduction de la TVA en amont. Une société produisant, par exemple, des biscuits, un bureau de réviseurs d’entreprise, un magasin de vêtements, etc., sont des assujettis « ordinaires ».

ASSUJETTIS « EXONÉRÉS »

Les assujettis dits « exonérés » sont ceux qui n’effectuent que des transactions exonérées de TVA et n’ouvrant pas droit à déduction de la TVA encourue en amont, avec toutefois des exceptions (voir Chapitre 6). Ces assujettis souvent oublient ou ignorent qu’ils peuvent avoir des obligations TVA.

Ainsi, un « assujetti exonéré » ne doit pas porter de TVA en compte sur ces ventes, mais n’a par contre pas de droit à déduction. Ainsi un médecin est un assujetti. Il effectue notamment des prestations de services (soins médicaux) d’une façon indépendante et à titre habituel contre rémunération. Il ne doit pas porter de TVA en compte sur ses prestations médicales à ses patients mais n’a aucun droit à déduction.

Qualifier comme assujetti peut entraîner des conséquences. Si un assujetti « exonéré » établi au Grand-Duché de Luxembourg effectue des acquisitions intracommunautaires de biens, transportés d’un autre État membre vers le Luxembourg pour un montant qui excède EUR 10.000 sur base annuel, ou reçoit des prestations de services d’un prestataire établi en dehors du Grand-Duché, le lieu de taxation pour la TVA est le Luxembourg et le redevable est le preneur. Ainsi, cet assujetti « exonéré » devra être identifié à la TVA au Grand-Duché de Luxembourg et payer la TVA sur ces acquisitions ou prestations.

EXEMPLE

Un médecin établi au Luxembourg a besoin de services légaux d’un avocat belge, assujetti. Étant donné qu’il qualifie comme assujetti, le lieu de la prestation effectuée par l’avocat est le Grand-Duché de Luxembourg. En effet, comme nous l’analyserons plus en détail (Chapitre 2, Section 3) selon la règle de base déterminant le lieu de taxation des prestations de services, le lieu des prestations de services fournies à un assujetti est l’endroit où cet assujetti a établi le siège de son activité économique. De plus, sur base des dispositions déterminant le redevable de la TVA que nous analyserons également plus en détail (Chapitre 2, Section 5), le preneur, le médecin, est redevable de la TVA luxembourgeoise. Ainsi, il doit s’identifier à la TVA, déposer une déclaration, dite « simplifiée », dans laquelle il doit reporter la TVA due sur cette prestation reçue et ensuite la payer à l’État.

ASSUJETTIS « MIXTES »

Un assujetti dit « mixte » est un assujetti qui effectue à la fois des transactions exonérées qui octroient un droit à déduction de la TVA et des transactions taxables qui n’octroient pas un droit à déduction de la TVA.

Une banque peut par exemple aussi bien effectuer des transactions, qui octroient un droit à déduction de la TVA (comme la location de coffres-forts ou l’octroi des prêts à des entités, établies en dehors de l’Union européenne), que des transactions qui n’octroient pas de droit à déduction (comme les opérations de paiement et de virement ou l’octroi de crédits à des entités, établies dans l’Union européenne).

Pour les assujettis dits « mixtes », le calcul du montant de TVA en amont déductible et du montant de la TVA en amont qu’il faut exclure de la déduction doit suivre des règles très précises. Celles-ci seront développées en détail par la suite (voir Chapitre 6).

ASSUJETTIS « PARTIELS »

Un assujetti dit « partiel » est un assujetti qui effectue à la fois des transactions, qui entrent dans le champ d’application de la TVA (octroyant ou non un droit à déduction de la TVA) et des transactions, qui n’entrent pas dans le champ d’application de la TVA.