Bilanzsteuerrecht und Buchführung E-Book

Bernfried Fanck

• Herausgeber: Schäffer Poeschel
• Kategorie: Fachliteratur
• Serie: Finanz und Steuern
• Sprache: Deutsch
• Veröffentlichungsjahr: 2024

Seitenzahl: 1756

Beschreibung

Fundierte Antworten zu allen Fragen des Bilanzrechts nach Handels- und Steuerrecht. Weiterer Schwerpunkt sind Darstellungen zum Unternehmenssteuerrecht, insbesondere zu Besonderheiten bei der Bilanzierung von unterschiedlichen Unternehmensformen. Darüber hinaus enthält das Buch Ausführungen zur Bilanzberichtigung und zur Bilanzänderung im Rahmen der Betriebsprüfung. Neben rechtlichen Fragestellungen werden auch Buchungssätze zu einzelnen Sachverhalten in Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung dargestellt. In der Neuauflage mit allen Änderungen durch Gesetze, Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen. Rechtsstand: 1. Januar 2024 Die digitale und kostenfreie Ergänzung zu Ihrem Buch auf myBook+: - E-Book direkt online lesen im BrowserJetzt nutzen auf mybookplus.de.  

Leseprobe

Bilanzsteuerrecht und Buchführung

Finanz und Steuern

Band 1

Bernfried Fanck / Harald Guschl / Jürgen Kirschbaum / Heribert Schustek / Thilo Haug / Tanja Leibold

Bilanzsteuerrecht und Buchführung

17. Auflage

Schäffer-Poeschel Verlag Stuttgart

Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek

Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.dnb.de/ abrufbar.

Print: ISBN 978-3-7910-5838-2  Bestell-Nr. 20182-0005

ePub: ISBN 978-3-7910-5840-5  Bestell-Nr. 20182-0101

ePDF: ISBN 978-3-7910-5839-9 Bestell-Nr. 20182-0154

Fanck/Guschl/Kirschbaum/Schustek/Haug/Leibold

Bilanzsteuerrecht und Buchführung

17. Auflage, März 2024

© 2024 Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft · Steuern · Recht GmbHwww.schaeffer-poeschel.de

[email protected]

Produktmanagement: Ruth KuonathLektorat: Petra Bandl

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Schäffer-Poeschel Verlag StuttgartEin Unternehmen der Haufe Group SE

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Inhaltsübersicht

Teil A Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

1 Einführung

2 Allgemeine Buchführungspflicht nach Handelsrecht

3 Steuerliche Buchführungspflicht

4 Sonstige Aufzeichnungspflichten

5 Inhalt der Buchführungspflicht

6 Handelsrechtliche und steuerliche Aufbewahrungspflichten

7 Bewilligung von Erleichterungen

8 Verletzung von Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten und ihre Folgen

9 Unterschiede bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 und § 5 EStG

Teil B Technik der doppelten Buchführung

1 Grundlagen der Buchführung

2 Funktion der doppelten Buchführung

3 Organisation der Buchführung

Teil C Begriff des Gewinns, Gewinn- und Verlustrechnung und steuerliche Gewinnermittlungsarten

1 Allgemeines

2 Gewinn- und Verlustrechnung als Bestandteil des Jahresabschlusses

3 Gewinnermittlungsarten

Teil D Wirtschaftsgut

1 Begriff des Wirtschaftsguts

2 Zurechnung

3 Anteile an einem Wirtschaftsgut

Teil E Abgrenzung des Betriebsvermögens vom Privatvermögen

1 Grundsätze

2 Grundstücke im Betriebsvermögen

3 Forderungen und Verbindlichkeiten

Teil F Einlagen und Entnahmen

1 Einlagen

2 Entnahmen

3 Sonderfälle von Einlagen, Entnahmen

Teil G Bilanzierungs- und Bewertungsgrundsätze

1 Unterscheidung zwischen Bilanzierung und Bewertung

2 Handelsrechtliche Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB)

3 Allgemeine Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung und Bewertung

4 Grundsatz der Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) für die steuerliche Gewinnermittlung

5 Konkrete handelsrechtliche und steuerliche Bilanzierungsgrundsätze (Überblick)

6Konkrete handelsrechtliche und steuerliche Bewertungsgrundsätze (Bewertungsmaßstäbe)

7 Bewertungsvereinfachungsmethoden

Teil H Bewertungsmaßstäbe

1 Bedeutung der Anschaffungs- und Herstellungskosten

2 Anschaffungskosten

3 Herstellungskosten und ihre Ermittlung

4 Ansatz eines niedrigeren Werts

Teil I Besondere Anschaffungsvorgänge

1 Erwerb gegen Renten- oder Ratenzahlungen

2 Erwerb durch Tausch

3 Mietkauf und Leasing

4 Übertragung stiller Reserven

5 Erhalt von Zuschüssen

6 Schwund

7 Erwerb von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren

8 Unentgeltlicher Erwerb (fiktive Anschaffungskosten)

Teil J Abschreibungen

1 Allgemeine Grundsätze

2 Absetzung für Abnutzung (AfA)

3 AfA für Gebäude, Gebäudeteile und Außenanlagen

4 Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (AfaA)

5 Absetzung für Substanzverringerung (AfS)

6 Erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen

7 Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG)

Teil K Bilanzierung bestimmter Aktivposten

1 Grundstücke

2 Immaterielle Wirtschaftsgüter

3 Wertpapiere und Beteiligungen

4 Forderungen

5 Aktive Rechnungsabgrenzungsposten

6 Geleistete Anzahlungen

Teil L Bilanzierung bestimmter Passivposten

1 Grundsätze zur Bewertung von Verbindlichkeiten

2 Darlehensverbindlichkeiten

3 Valutaverbindlichkeiten

4 Erhaltene Anzahlungen

5 Rückstellungen

6 Übernommene Verbindlichkeiten und Rückstellungen

7 Passive Rechnungsabgrenzungsposten

8 Rücklagen

9 Steuerfreie Rücklagen

Teil M Besonderheiten bei bestimmten Gewinn- und Verlust-Posten

1 Umsatzerlöse und aktivierte Eigenleistungen

2 Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren

3 Löhne und Gehälter

4 Provisionsaufwand und -ertrag durch Kommissionsgeschäfte

5 Erträge aus Wertpapieren und Beteiligungen

6 Diskontaufwand und -ertrag sowie Finanzkosten bei Wechselgeschäften

Teil N Bilanzberichtigung und Bilanzänderung sowie Berichtigungstechnik und Mehr- und Wenigerrechnung

1 Grundsätze der Bilanzberichtigung

2 Grundsätze der Bilanzänderung

3 Technik der Bilanzberichtigung und Bilanzänderung

4 Gewinnberichtigung im Rahmen der Mehr- und Wenigerrechnung (MWR)

Teil O Betriebseröffnung, Betriebserwerb, Betriebsübertragung, Betriebsaufgabe

1 Betriebseröffnung

2 Betriebserwerb

3 Betriebsübertragung und Betriebsaufgabe

Teil P Verträge unter Verwandten

1 Allgemeines

2 Arbeitsverträge mit Ehegatten

3 Arbeitsverträge mit Kindern

4 Andere Verträge unter nahen Angehörigen

Teil Q Besonderheiten bei Personengesellschaften

1 Begriff der Mitunternehmerschaft

2 Besonderheiten bei der steuerlichen Gewinnermittlung einer Mitunternehmerschaft

3 Verteilung von Gewinn und Verlust und buchmäßige Behandlung

4 Behandlung der Beteiligung eines Mitunternehmers im Betriebsvermögen seines Einzelbetriebs

5 Besonderheiten bei der Gründung von Personengesellschaften

6 Besonderheiten beim Eintritt oder Ausscheiden eines Mitunternehmers

7 Realteilung

8 Besonderheiten bei der GmbH & Co. KG

9 Besonderheiten bei der typischen stillen Gesellschaft

10 Besondere Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften für bestimmte Personengesellschaften

Teil R Besonderheiten beim Abschluss von Kapitalgesellschaften

1 Grundlegende Unterschiede zur Personengesellschaft

2 Besondere Gliederungsvorschriften für Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung

3 Besondere Bewertungs- und Bilanzierungsvorschriften

4 Ausschüttungssperren

5 Konzernabschluss

6Genossenschaften

7 Steuerbilanz und steuerliche Ausgleichsposten

8 Buchung der Gewinnverwendung

9 Rechnungslegung nach IFRS

Teil S Komplexe Übungsfälle

Teil T Lösungen zu den komplexen Übungsfällen

Autoren

Bernfried Fanck

Professor

an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg

Harald Guschl

Oberregierungsrat

hauptamtlicher Dozent an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg

Jürgen Kirschbaum

Professor

an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg

Heribert Schustek

Professor

an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg Dipl. Finanzwirt (FH)

Dr. Thilo Haug

Professor

an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg

Dr. Tanja Leibold

Professorin

an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg

Bearbeiterübersicht:

Fanck: A, B, K (4 bis 6), M, R

Guschl: H (1, 2 und 4), I, L (1 bis 7), S, T Kirschbaum: C, G, N, S, T

Schustek: H (3), J, K (1 bis 3), Q, S, T Haug: D, E, F, O, P, S, T

Leibold: L (8 und 9), S, T

Vorwort zur 17. Auflage

Mit dem vorliegenden Buch geben die Verfasser eine vertiefende Darstellung des handelsrechtlichen Bilanzrechts und des ertragsteuerlichen Bilanzsteuerrechts sowie des Unternehmenssteuerrechts. Dabei wird wegen des engen sachlichen Zusammenhangs neben der rechtlichen Problematik auch die buchmäßige Behandlung einzelner Positionen, ja sogar einzelner Geschäftsvorfälle dargestellt.

Das Buch ist als Lehrbuch für Studenten an den Universitäten, den Hochschulen und Fachhochschulen sowie zur Vorbereitung auf die Bilanzbuchhalterprüfung und Steuerberaterprüfung ebenso geeignet wie als Nachschlagewerk für Praktiker in der Finanzverwaltung, in der Steuerberatung und im Betrieb. Dafür sorgen die Verfasser, die als langjährige Praktiker und als Professoren an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg steuerrechtliches Wissen vermitteln.

Mit dieser Auflage wurde das Autorenteam durch Prof. Dr. Tanja Leibold ergänzt, die einige Bearbeitungsteile von Prof. Jürgen Kirschbaum übernommen hat.

Das Lehrbuch berücksichtigt die aktuelle Rechtslage zum 31.12.2023. Neben zahlreichen Gesetzesänderungen sind die einschlägigen BMF-Schreiben und Veröffentlichungen in der Fachliteratur sowie die aktuelle Rechtsprechung eingearbeitet.

Ludwigsburg, im Januar 2024Bernfried FanckHarald GuschlJürgen KirschbaumHeribert SchustekDr. Thilo HaugDr. Tanja Leibold

Abkürzungsverzeichnis

AAbschnitta. A.anderer Ansichta. a. O.am angegebenen OrtABAnfangsbestandAbschn.AbschnittAE AOAnwendungserlass zur Abgabenordnung (BStBl I 1998, 630)a. F.alte FassungAfAAbsetzung für AbnutzungAfaAAbsetzung für außergewöhnliche wirtschaftliche oder technische AbnutzungAfSAbsetzung für SubstanzverringerungAGAktiengesellschaftAKAnschaffungskostenAOAbgabenordnunga. o. Aufwandaußerordentlicher Aufwanda. o. Ertragaußerordentlicher Ertrag Art. ArtikelAVAnlagevermögenAVmGAltersvermögensgesetzAz.AktenzeichenBaWüBaden-WürttembergBBBetriebs-Berater (Zeitschrift)BBauGBundesbaugesetzBd.BandBdF (BMF)Bundesminister der Finanzen BerlinFG BerlinfördergesetzBewGBewertungsgesetzBFABankenfachausschuss des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V.BFHBundesfinanzhofBFHEEntscheidung des BundesfinanzhofsBFH/NVSammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH BGBl I Bundesgesetzblatt Teil IBGHBundesgerichtshofBGHZEntscheidungen des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen bgND betriebsgewöhnliche NutzungsdauerBilMoGBilanzrechtsmodernisierungsgesetz BiRiLiG Bilanzrichtlinien-GesetzBLPBruttolistenpreisBMF (BdF)Bundesminister der Finanzen BMG BemessungsgrundlageBR-DrucksacheDrucksache des BundesratsBStBl IBundessteuerblatt Teil IBT-DrucksacheDrucksache des BundestagsBuchst.BuchstabeBVBetriebsvermögenBVerfGBundesverfassungsgerichtBWBaden-WürttembergBwBuchwertbzw.beziehungsweiseDBDer Betrieb (Zeitschrift)dergl.dergleichend. h.das heißtd. s.das sindDStRDeutsches Steuerrecht (Zeitschrift)DStZDeutsche Steuerzeitung (Zeitschrift)EBEröffnungsbilanzEFGEntscheidung der Finanzgerichte (Zeitschrift)EGHGBEinführungsrecht zum HGBEG AOEinführungsgesetz zur Abgabenordnunge. K.eingetragene(r) Kaufmann/ KauffrauErl.ErlassEStEinkommensteuerEStÄREinkommensteueränderungsrichtlinien EStDV Einkommensteuer-Durchführungsverordnung EStG Einkommensteuer-GesetzEStHEinkommensteuer-HinweiseEStREinkommensteuer-RichtlinienEuGHEuropäischer GerichtshofEuroEGGesetz zur Einführung des Euro (Euroeinführungsgesetz) vom 09.06.1998 (BGBl 1988,2342)evtl.eventuellEWWU Europäische Wirtschafts- und Währungsgemeinschaft f., ff. folgende, fortfolgendeFAFinanzamtFEKFertigungseinzelkostenFGFinanzgerichtFGKFertigungsgemeinkostenFifoFirst in – first outFinMin Ba-WüFinanzministerium Baden-Württemberg FK FertigungskostenFKPGGesetz zur Umsetzung des Föderalen Konsolidierungsprogramms FL FertigungslöhneFÖJGGesetz zur Förderung eines freiwilligen ökologischen Jahres (FÖJ-Förderungsgesetz – FÖJG)FördGGesetz über Sonderabschreibungen und Abzugsbeträge im Fördergebiet (Fördergebietsgesetz)FRFinanz-Rundschau (Zeitschrift)FVGFinanzverwaltungs-GesetzGbRGesellschaft des bürgerlichen RechtsGdbRGesellschaft des bürgerlichen RechtsGenGGenossenschafts-GesetzGewStGewerbesteuerGewStDVGewerbesteuer-Durchführungsverordnung GewStG Gewerbesteuer-GesetzGewStRGewerbesteuer-RichtlinienGGGrundgesetzggf.gegebenenfallsgl. A.gleicher AnsichtGmbHGesellschaft mit beschränkter HaftungGmbHGGesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung GoB Grundsätze ordnungsmäßiger BuchführungGoSGrundsätze ordnungsmäßiger Speicherbuchführung GrESt GrunderwerbsteuerGrEStGGrunderwerbsteuer-Gesetz GuV-Rechnung Gewinn- und VerlustrechnungGWGgeringwertiges Wirtschaftsgut, geringwertige Wirtschaftsgüter HB HandelsbilanzHBeglG 2004Haushaltsbegleitgesetz 2004HdR-EKüting/Pfitzer/Weber, Handbuch der Rechnungslegung Einzelabschluss (Loseblatt)HFAHauptfachausschuss des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V.HFRHöchstrichterliche Finanzrechtsprechung (Zeitschrift) HGB HandelsgesetzbuchHifoHighest in – first outHKHerstellungskostenh. L.herrschende Lehreh. M.herrschende MeinungHSHalbsatzIABInvestitionsabzugsbetragi. d. F.in der Fassungi. d. R.in der Regeli. H. v.in Höhe vonIKRIndustriekontenrahmeninkl.inklusiveInvZulGInvestitionszulagengesetzi. S. d.im Sinne des/deri. S. v.im Sinne voni. V. m.in Verbindung mitJbFStJahrbuch der Fachanwälte für Steuerrecht JStG JahressteuergesetzKapCoRiLiGKapitalgesellschaften- und Co.-RichtliniengesetzKapStKapitalertragsteuerKGKommanditgesellschaftKGaAKommanditgesellschaft auf AktienKiLStKirchenlohnsteuerKj.KalenderjahrKlnKölnKösdiKölner SteuerdialogKStKörperschaftsteuerKStDVKörperschaftsteuer-Durchführungsverordnung KStG Körperschaftsteuer-GesetzKStRKörperschaftsteuer-RichtlinienKVStGKapitalverkehrsteuer-GesetzKWGGesetz über das KreditwesenLGLeasing-GeberLifoLast in – first outLNLeasing-NehmerLofoLowest in – first outLStLohnsteuerLStDVLohnsteuer-DurchführungsverordnungLuFLand- und Forstwirtschaftm. E.meines Erachtensm. w. N.mit weiteren NachweisenMGKMaterialgemeinkostenMKMaterialkostenMWRMehr- und Weniger-RechnungMWStMehrwertsteuer (Umsatzsteuer)NDNutzungsdauern. F.neue FassungNJWNeue Juristische Wochenschrift (Zeitschrift)Nr.NummerNRWNordrhein-WestfalenOFDOberfinanzdirektionOHGOffene HandelsgesellschaftPartGPartnerschaftsgesellschaftPart GGPartnerschaftsgesellschaftsgesetz PB PrüferbilanzPublGPublizitätsgesetzRRichtlinieRAPRechnungsabgrenzungspostenRBWRestbuchwertrd.rundRennwLottGRennwett- und Lotteriegesetz RfE Rücklage für ErsatzbeschaffungRFHReichsfinanzhofRhPfRheinland-Pfalzrkr.rechtskräftigRn.RandnummerRNDRestnutzungsdauerRStBl IReichssteuerblatt Teil IRz.RandzifferS.Seites.sieheSchlHolSchleswig-Holstein SchutzbauG SchutzbaugesetzSEStEGGesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher VorschriftenSKSelbstkostens. o.siehe obenso. betr. Aufw.sonstige betriebliche Aufwendungen so. betr. Ertr. sonstige betriebliche Erträgesog.sogenannte/r/sSolZSolidaritätszuschlagSopoSonderposten mit RücklageanteilSt.StückStÄndGSteueränderungsgesetzStBSteuerbilanzStBpDie steuerliche Betriebsprüfung SteuerStud Steuer und Studium (Zeitschrift) StEuglG Steuer-EuroglättungsgesetzStGBStrafgesetzbuchstl.steuerlichstl. BPsteuerliche BetriebsprüfungSTEdSteuer-Eildienst (Zeitschrift)StMBGGesetz zur Bekämpfung des Missbrauchs und zur Bereinigung des SteuerrechtsStOGStandortsicherungsgesetzStpfl.SteuerpflichtigerStuWSteuer und Wirtschaft (Zeitschrift)StWSteuer-Warte (Zeitschrift)s. u.siehe untenszt.seinerzeitTWTeilwertTz.Textzifferu.undu.a.. unter anderemu. Ä.und Ähnlicheu. E.unseres Erachtensu. f.und folgendeUmwGUmwandlungsgesetzUmwStErl.UmwandlungssteuererlassUmwStGGesetz über steuerliche Maßnahmen bei ¾nderung der Unternehmensform (Umwandlungssteuergesetz)UntStFGGesetz zur Fortentwicklung des Unternehmersteuerrechts USt UmsatzsteuerUStAEUmsatzsteuer-AnwendungserlassUStDVUmsatzsteuerDurchführungsverordnung UStG Umsatzsteuer-GesetzUStRUmsatzsteuer-Richtlinienusw.und so weiteru. U.unter UmständenUVUmlaufvermögenVAGGesetz über die Beaufsichtigung der privaten Versicherungsunternehmen (Versicherungsaufsichtsgesetz)VermBGVermögensbildungsgesetzVersStDVVersicherungssteuer-Durchführungsverordnung Vfg. Verfügungvgl.vergleichev. H.vom HundertVOVerordnungVorStVorsteuer (Eingangs-Umsatzsteuer)VStVermögenssteuerVStGVermögenssteuer-GesetzVStRVermögenssteuer-RichtlinienVVaGVersicherungsverein auf GegenseitigkeitWGWechselgesetzWj.WirtschaftsjahrWj. 01, 02, 03erstes Wj., zweites Wj., drittes Wj. (in Beispielen) WPg Die Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift)WStDVWechselsteuer-Durchführungsverordnung WStG Wechselsteuer-Gesetzz. B.zum BeispielZiff.ZifferZPOZivilprozessordnungz. T.zum TeilZVGGesetz über die Zwangsversteigerung und Zwangsverwaltung

Teil A Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

1 Einführung

1.1 Begriffsbezeichnungen

Der Begriff »Aufzeichnungen« ist als Oberbegriff für alle Buchungen innerhalb und außerhalb einer kaufmännischen Buchführung zu verstehen. Da jedoch in den verschiedenen Vorschriften regelmäßig zwischen »Bücher und Aufzeichnungen führen« unterschieden wird, bietet sich für die Darstellung dieses Problembereichs folgende begriffliche Unterscheidung an:

• Der Begriff »Buchführungspflicht« wird für die Buchführungs- und Aufzeichnungspflicht des Handels-, Gesellschafts- und Genossenschaftsrechts verwendet. Das Gleiche gilt für die entsprechende steuerliche Pflicht.

• Der Begriff »Sonstige Aufzeichnungspflichten« wird für alle übrigen Aufzeichnungen verwendet, die nach speziellen Gesetzen und Verordnungen für irgendwelche Zwecke vorgeschrieben sind.

1.2 Buchführung als Zweig des betrieblichen Rechnungswesens

Das betriebliche Rechnungswesen als System zur Erfassung und Analyse betrieblicher Mengen- und Wertbewegungen wird allgemein in die vier Bereiche

•Buchführung (als Zeitabschnittsrechnung),

•Kosten- und Leistungsrechnung (als Betriebsbuchführung, Betriebsabrechnung und Kalkulation),

•Betriebsstatistik (als Vergleichs- und Kontrollrechnung) und

•Planung (als Vorausschaurechnung) gegliedert.

Diese vier Zweige hängen zwar eng zusammen und ergänzen sich gegenseitig, haben aber ihre eigenen Verfahren und Anwendungsgebiete. Umfang und Bedeutung der einzelnen Zweige sind in erster Linie von der Art und Größe des Betriebs abhängig.

a) Buchführung

Die Buchführung (auch Geschäftsbuchführung oder Finanzbuchführung genannt) ist eine Zeitabschnittsrechnung. Ihre wichtigste Aufgabe besteht darin, den Stand und die Veränderungen des Anlage- und Umlaufvermögens sowie des Eigen- und Fremdkapitals fortlaufend und systematisch aufzuzeichnen. Das Gleiche gilt für die Erträge und Aufwendungen eines Geschäftsjahres (Wirtschaftsjahres). Aufgrund dieser Aufzeichnungen muss es möglich sein, zum Schluss des Geschäftsjahres einen Abschluss (Schlussbilanz, Gewinn- und Verlustrechnung sowie einen Anhang hierzu) zu erstellen.

Die aus der Buchführung erkennbaren wichtigen Grunddaten der Veränderungen des Vermögens und der Schulden sowie der Erträge und Aufwendungen sind allerdings nicht nur für den Eigenbedarf des Betriebs bedeutsam, sondern allgemein (z. B. für den Gläubigerschutz, die Besteuerung). Aus diesem Grunde wurden schon sehr früh den Kaufleuten gesetzlich ganz bestimmte Pflichten zur Aufzeichnung ihrer verschiedenartigen Geschäftsvorgänge auferlegt.

b) Kosten- und Leistungsrechnung

Die Kosten- und Leistungsrechnung (auch als Betriebsbuchführung bezeichnet) ist eine rein innerbetriebliche Verrechnung. Durch sie werden die Kosten des Betriebs erfasst, ausgewertet sowie den erzeugten Produkten und erbrachten Leistungen zugerechnet. Diese Aufgabe gliedert sich insbesondere in die Kostenartenrechnung (systematische Erfassung der Kosten), die Kostenstellenrechnung (Verrechnung der Kosten nach Kostenstellen) und die Kostenträgerrechnung (Verrechnung der Kosten auf die erzeugten Produkte und erbrachten Leistungen). Die Kostenträgerrechnung umfasst auch die Kalkulation (mit ihren verschiedenen Arten und Verfahren bzw. Methoden).

c) Betriebsstatistik

Im Rahmen der Betriebsstatistik (auch Vergleichs- und Kontrollrechnung genannt) werden betriebliche Kennzahlen ermittelt und für Betriebszwecke ausgewertet. Diese Kennzahlen dienen insbesondere dem Zweck, die Entwicklung des Betriebs zu verfolgen, zu kontrollieren und marktwirtschaftlich zu überwachen. Durch sie können auch Grundlagen und Erkenntnisse für betriebliche Planungen gewonnen werden. Für diese Vergleichs- und Kontrollrechnung können i. d. R. viele Daten aus der Buchführung sowie aus der Kosten- und Leistungsrechnung entnommen werden.

d) Planung

Bei der betrieblichen Planung handelt es sich um eine Vorausschaurechnung für den Betrieb. Auch für diese Vorausschaurechnung wird z. T. auf die Ergebnisse der Buchführung sowie der Kosten- und Leistungsrechnung zurückgegriffen. Die größte Schwierigkeit für die Planung liegt in der Vorausschätzung der zukünftigen Entwicklung des Betriebs. Hierbei spielen evtl. Strukturwandlungen, Konjunkturschwankungen und Veränderungen am Absatzmarkt eine wichtige Rolle.

2 Allgemeine Buchführungspflicht nach Handelsrecht

2.1 Gesetzliche Grundlagen

Unter »Allgemeiner Buchführungspflicht nach Handelsrecht« ist die allgemeine Buchführungs- und Aufzeichnungspflicht des Handels-, Gesellschafts- und Genossenschaftsrechts zu verstehen. Durch Art. 1 des Bilanzrichtlinien-Gesetzes vom 19.12.1985 (BGBl I 1985, 2355) wurden die Bestimmungen über die Führung der Handelsbücher sowohl der Einzelkaufleute und Personenhandelsgesellschaften, als auch der Kapitalgesellschaften und Genossenschaften sowie für Unternehmen bestimmter Geschäftszweige im Dritten Buch des HGB (§§ 238–342a) zusammengefasst. Die grundlegenden Bestimmungen über die Pflicht des Kaufmanns »Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen« enthalten die §§ 238–241a HGB (mit weiteren Regelungen in den §§ 242–261 HGB über die Eröffnungsbilanz, den Jahresabschluss, die Aufbewahrung und Vorlage). Diese Bestimmungen gelten grundsätzlich für alle Kaufleute, insbesondere jedoch für die Einzelkaufleute und die Personenhandelsgesellschaften. Darüber hinaus wurden für bestimmte juristische Personen sowie für Unternehmen bestimmter Geschäftszweige besondere Regelungen als ergänzende Vorschriften in das HGB aufgenommen und zwar für:

•Kapitalgesellschaften (AG, KGaA und GmbH) und bestimmte Personenhandelsgesellschaften mit Kapitalgesellschaften als Gesellschaftern (vgl. § 264a HGB) in den §§ 264– 289f HGB (vgl. auch § 91 AktG und § 41 GmbHG). Auch die Bestimmungen über den Konzernabschluss und Konzernlagebericht (§§ 290–315e), die Prüfung (§§ 316–324a), die Offenlegung, Veröffentlichung und Vervielfältigung sowie Prüfung durch den Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers (§§ 325–329), die Verordnungsermächtigung für Formblätter und andere Vorschriften (§ 330) sowie die Vorschriften über Strafgelder, Bußgelder und Zwangsgelder (§§ 331–335c) wurden in das HGB übernommen.

• Eingetragene Genossenschaften in den §§ 336–339 HGB (vgl. auch § 33 GenG).

•Unternehmen bestimmter Geschäftszweige in den §§ 340–341y HGB. Diese ergänzenden Vorschriften gelten für Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsinstitute (§§ 340– 340o HGB), für Versicherungsunternehmen und Pensionsfonds (§§ 341–341p HGB) sowie für bestimmte Unternehmen des Rohstoffsektors (§§ 341q–341y).

Außerdem wurden Regelungen geschaffen für die Anerkennung und Übertragung bestimmter Aufgaben auf ein privates Rechnungslegungsgremium (§ 342 HGB) und für die Bildung eines Rechnungslegungsbeirats (§ 342a HGB).

2.2 Zur Buchführung verpflichtete Personen, Beginn und Beendigung der Buchführungspflicht, Befreiung von der Buchführungspflicht

Nach § 238 Abs. 1 HGB ist jeder Kaufmann zur Buchführung verpflichtet. Die Buchführungspflicht ist daher eng mit der Kaufmannseigenschaft verknüpft. Das Vorliegen der Kaufmannseigenschaft ist nicht nur für die andauernde Buchführungspflicht maßgebend, sondern auch für deren Beginn und die Beendigung.

Der Istkaufmann (§ 1 HGB) ist bereits mit Beginn des Handelsgewerbes buchführungspflichtig, weil er auch ohne Eintragung ins Handelsregister Kaufmann ist. Istkaufmann ist, wer ein Handelsgewerbe betreibt, ohne Kleingewerbetreibender zu sein. Die Kaufmannseigenschaft wird also, wie die Negativformulierung in § 1 Abs. 2 HGB (»es sei denn«) zeigt, bei jedem Gewerbetreibenden vermutet.

Der Kannkaufmann (§ 2 HGB) erlangt die Kaufmannseigenschaft erst mit seiner Eintragung in das Handelsregister. Erst ab diesem Zeitpunkt beginnt bei ihm die handelsrechtliche Buchführungspflicht. Kannkaufleute sind Kleingewerbetreibende, die nach Art und Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Gewerbebetrieb nicht benötigen (§ 1 Abs. 2 HGB). Diese Kleingewerbetreibenden sind berechtigt, sich in das Handelsregister eintragen zu lassen, sie sind hierzu jedoch nicht verpflichtet. Sind sie eingetragen, so gelten sie nach § 2 HGB als Kaufleute. Sie können aber auf ihren Antrag hin auch wieder aus dem Handelsregister gelöscht werden mit der Folge, dass ihre Kaufmannseigenschaft wieder erlischt.

Land- und forstwirtschaftliche Unternehmen, die nach Art und Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erfordern, erlangen gem. § 3 Abs. 2 HGB mit der Eintragung im Handelsregister zugleich die Kaufmannseigenschaft. Freiberufler können nicht ins Handelsregister eingetragen werden. Ihnen fehlt also die Kaufmannseigenschaft.

Kaufleute i. S. v. § 5 HGB, die zu Unrecht als solche im Handelsregister eingetragen sind, unterliegen nicht der Buchführungspflicht nach § 238 HGB (Baumbach/Hopt, Handelsgesetzbuch § 238 Rz. 8). Gleiches gilt für Scheinkaufleute. Dies sind Personen, die zwar nicht Kaufleute sind, die aber im Geschäftsverkehr den Anschein erwecken, Kaufmann oder (insbesondere persönlich haftender) Gesellschafter einer Handelsgesellschaft zu sein und sich deshalb gegenüber gutgläubigen Dritten entsprechend ihres Verhaltens als Kaufmann behandeln lassen müssen. Als Umstände, die eine solche Verhaltensweise dokumentieren, können in Betracht kommen: das Führen einer Firma, das Auftretenlassen von Prokuristen, die Verwendung von Allgemeinen Geschäftsbedingungen oder aufwendigen Briefköpfen mit mehreren Geschäftskonten, die Eintragung in Branchenverzeichnissen usw. Buchführungspflichtig sind aber Unternehmen, die ursprünglich als Handelsgewerbe i. S. v. § 1 Abs. 2 HGB einzustufen waren und demzufolge ins Handelsregister eingetragen wurden, nunmehr aber nur noch ein Kleingewerbe betreiben, und bei denen eine Löschung aus dem Handelsregister unterblieben ist. Diese Unternehmen fallen nicht unter § 5 HGB, sondern sind als Kannkaufleute nach § 238 i. V. m. § 2 HGB verpflichtet, Bücher zu führen (Beck’scher Bilanz-Kommentar § 238 Rz. 22). Diese Verpflichtung erlischt erst, wenn auf Antrag eine Löschung im Handelsregister erfolgt.

Der Formkaufmann (§ 6 HGB) ist stets buchführungspflichtig. Als Formkaufleute werden die Handelsgesellschaften bezeichnet. Es sind dabei zu unterscheiden:

• Handelsgesellschaften als Personengesellschaften

Das sind die OHG und die KG. Betreiben diese Gesellschaften ein Kleingewerbe oder verwalten sie nur ihr eigenes Vermögen, erlangen sie erst mit der Eintragung ins Handelsregister den Status einer Handelsgesellschaft (§§ 105 Abs. 2 und 161 Abs. 2 HGB). Die Buchführungspflicht beginnt demzufolge auch erst mit der konstitutiven Eintragung. Wird dagegen ein vollkaufmännisches Gewerbe nach § 1 Abs. 2 HGB betrieben, liegt bereits mit Aufnahme der Tätigkeit eine Handelsgesellschaft vor (§ 123 Abs. 2 und 161 Abs. 2 HGB), sodass auch die Buchführungspflicht zu diesem Zeitpunkt einsetzt. Die spätere Eintragung ins Handelsregister wirkt nur deklaratorisch. Zu beachten ist aber bei der vermögensverwaltenden OHG oder KG, dass sich die Einkunftsart nach wie vor nach den Regelungen des Einkommensteuerrechts richtet. Die reine Immobilienverwaltungsgesellschaft, die nicht gewerblich tätig ist und auch keine gewerblich geprägte Personengesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG darstellt, erzielt somit ungeachtet ihrer handelsrechtlichen Kaufmannseigenschaft als OHG oder KG gleichwohl nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Diese Überschusseinkunftsart entzieht sich aber ertragsteuerlich einer Gewinnermittlung (§ 2 Abs. 2 EStG), so dass die §§ 140 und 141 AO nicht anzuwenden sind. Trotz ihrer auf § 238 HGB basierenden handelsrechtlichen Buchführungspflicht muss eine solche nur Grundbesitz verwaltende VermögensverwaltungsOHG oder -KG für steuerliche Zwecke eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach den §§ 8, 9, 11 EStG vorlegen. Gleiches gilt für reine Kapitalverwaltungsgesellschaften (Holdings), die nicht gewerblich tätig oder gewerblich geprägt sind, mit ihren Einkünften nach § 20 EStG.

• Handelsgesellschaften als Kapitalgesellschaften

Dazu zählen AG, KGaA und GmbH. Nicht dazu rechnen die Genossenschaften, die Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit und die Vereine. Nicht für alle Kapitalgesellschaften sind die Pflichten zur Erstellung des Jahresabschlusses, die Veröffentlichungspflichten und die Prüfungspflichten gleich umfangreich. § 267 und § 267a HGB teilen daher die Kapitalgesellschaften in verschiedene Größenklassen ein.

Die eingetragenen Genossenschaften gelten als Kaufleute (§ 17 GenG). Für sie sind daher die gleichen Buchführungspflichten und Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung maßgebend, wie für die Kaufleute allgemein. Die eingetragenen Genossenschaften sind Gesellschaften von nicht geschlossener Mitgliederzahl, die die Förderung des Erwerbs oder der Wirtschaft ihrer Mitglieder mittels gemeinschaftlichen Geschäftsbetriebs bezwecken (§ 1 GenG). Sie entstehen mit der Eintragung in das Genossenschaftsregister. Die Buchführungspflicht beginnt jedoch wie beim Istkaufmann u. U. bereits vor der Eintragung in das Genossenschaftsregister.

Von der Pflicht zur Buchführung und zur Erstellung eines Inventars sind allerdings solche Einzelkaufleute nach § 241a HGB befreit, die an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren nicht mehr als 600 000 € Umsatzerlöse und 60 000 € Jahresüberschuss aufweisen. Bei Neugründungen greift die Befreiung schon ein, wenn diese Werte am ersten Abschlussstichtag nach der Neugründung nicht überschritten werden. In § 242 Abs. 4 HGB ist klargestellt, dass solche Einzelkaufleute auch keine Eröffnungsbilanz, Schlussbilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung erstellen müssen.

3 Steuerliche Buchführungspflicht

Für die Besteuerung sehen die §§ 140 ff. AO mehrere Möglichkeiten einer Buchführungspflicht vor. Hierbei handelt es sich um eine besonders konkretisierte Pflicht des Steuerpflichtigen, bei der Ermittlung des steuerlichen Sachverhalts mitzuwirken (vgl. § 90 Abs. 1 AO).

3.1 Buchführungspflicht nach § 140 AO

Nach § 140 AO müssen Personen, die nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen Bücher und Aufzeichnungen zu führen haben, diese Pflicht auch für die Besteuerung erfüllen (abgeleitete Buchführungspflicht). Die insbesondere aus dem Handelsrecht sich ergebende Buchführungspflicht gilt somit gleichermaßen als steuerliche Verpflichtung. Diese Pflicht besteht jedoch nur, soweit die Aufzeichnungen für steuerliche Zwecke bedeutsam sind. Von der Buchführungspflicht sind vor allem diejenigen Gewerbetreibenden betroffen, die zu den Kaufleuten gehören. Auch ausländische Unternehmen mit inländischen Einkünften, die nach ausländischen Gesetzen buchführungspflichtig sind, fallen unter die Vorschrift des § 140 AO (BFH vom 14.11.2018 I R 81/16).

Da die allgemeine (außersteuerliche) Buchführungspflicht durch den Grundsatz des § 140 AO ausdrücklich zur steuerlichen Pflicht erklärt wird, kann sie allein für steuerliche Zwecke erzwungen werden.

Beispiel

Ein selbstständiger Handelsvertreter, dessen Jahresüberschuss regelmäßig 60 000 € übersteigt, zeichnet lediglich täglich seine betrieblichen Einnahmen und Ausgaben in Form einer EinnahmeÜberschuss-Rechnung auf.

Lösung: Da es sich bei ihm um einen Istkaufmann handelt (§ 1 HGB), ist er nach § 238 Abs. 1 HGB zur Buchführung verpflichtet. Gleichzeitig hat er diese Pflicht gemäß § 140 AO für steuerliche Zwecke zu erfüllen. Also genügen seine Aufzeichnungen den gesetzlichen Anforderungen nicht.

3.2 Besondere Buchführungspflicht nach § 141 Abs. 1 AO

Aufgrund der Regelung des § 140 AO allein würde für bestimmte Steuerpflichtige (z. B. bestimmte Land- und Forstwirte) steuerlich keine Buchführungspflicht bestehen. Damit für alle Steuerpflichtigen die Besteuerung aber möglichst gerecht und zutreffend durchgeführt werden kann, musste auch für die bedeutenderen Fälle dieses Personenkreises eine entsprechende Verpflichtung vorgesehen werden. Gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte, die nicht bereits nach § 140 AO buchführungspflichtig sind, sind daher nach § 141 Abs. 1 AO unter bestimmten Voraussetzungen verpflichtet, für steuerliche Zwecke Bücher zu führen.

Die

Voraussetzungen

dafür sind:

bei Land und Forstwirten

mehr als …

bei Gewerbetreibenden

mehr als …

•

Gesamtumsatz

i. S. d. § 19 Abs. 3 Satz 1 UStG im Kalenderjahr

600 000 €

600 000 €

•

selbstbewirtschaftete

land- und forstwirtschaftliche Flächen

mit einem

Wirtschaftswert

nach § 46 BewG (diese Alternative entfällt mit Wirkung vom 01.01.2025)

25 000 €

•

Gewinn

aus Gewerbebetrieb im Wirtschaftsjahr

60 000 €

•

Gewinn

aus Land- und Forstwirtschaft im Kalenderjahr

60 000 €

Diese Grenzen beziehen sich stets nur auf einen einzelnen Betrieb, auch wenn der Steuerpflichtige mehrere Betriebe der gleichen Einkunftsart hat. Für das Entstehen der Buchführungspflicht genügt es, wenn eine der genannten Wertgrenzen überschritten ist. Bei Gewerbetreibenden, welche diese Grenzen überschreiten, ergibt sich die Buchführungspflicht aber regelmäßig schon aus dem Handelsrecht (vgl. §§ 1, 238, 241a HGB).

Bis zum 31.12.2024 ist bei Land- und Forstwirten der Wirtschaftswert aller selbst bewirtschafteten Flächen maßgebend, unabhängig davon, ob sie in seinem Eigentum stehen oder nicht (§ 141 Abs. 1 Satz 3 AO). Es zählen daher auch gepachtete Flächen dazu. Wirtschaftswert ist der Wert, der nach den Bestimmungen für die Einheitsbewertung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens zu ermitteln ist (umgerechnet auf Euro). Erforderlichenfalls ist für die Frage der Buchführungspflicht eine eigene (fiktive) Ermittlung des Wirtschaftswerts durchzuführen. Das ist z. B. dann der Fall, wenn der Land- und Forstwirt fremde Flächen mitbewirtschaftet oder Flächenänderungen nicht zu einer Wertfortschreibung des Einheitswerts des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft geführt haben. In vielen Fällen wird jedoch auf die Ergebnisse der Ermittlung des Wirtschaftswerts im Zuge der Einheitswertfeststellung zurückgegriffen werden können. Eine Bindungswirkung besteht jedoch nicht (BFH vom 16.12.1982 BStBl II 1983, 257).

Soweit die Wertgrenzen in § 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 AO sich auf den Gewinn beziehen, ist bei Gewerbetreibenden auf den Gewinn des Wirtschaftsjahres und bei den Land- und Forstwirten auf den Gewinn des Kalenderjahres abzustellen; vgl. hierzu § 4a EStG. Der Gewinn der Land- und Forstwirte ist dabei zeitanteilig aus zwei Wirtschaftsjahren zu ermitteln (§ 4a Abs. 2 Nr. 1 EStG). Dadurch wird bei stark schwankenden Gewinnen eine gewisse Nivellierung erreicht.

Beispiel

Lösung: Für den Veranlagungszeitraum 02 ergeben sich somit folgende Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft:

Es besteht für L noch keine Buchführungspflicht, obwohl im Wirtschaftsjahr 02/03 der Gewinn die Grenze von 60 000 € überschritten hat.

Für die Berechnung der Grenzen des § 141 Abs. 1 Nr. 4 und 5 AO sind erhöhte Absetzungen oder Sonderabschreibungen außer Betracht zu lassen (§ 7a Abs. 6 EStG). Ebenso ist der Freibetrag des § 13 Abs. 3 EStG bei der Ermittlung dieser Grenzen nicht zu berücksichtigen. Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers einer Personengesellschaft ist bei der Ermittlung des maßgeblichen Betriebsgewinns der Personengesellschaft einzubeziehen (vgl. AE AO zu § 141 Tz. 1).

Eine Besonderheit besteht für Land- und Forstwirte, die freiwillig Bücher führen. Sie können wählen zwischen der Ermittlung des Gewinns nach Durchschnittsätzen (§ 13a Abs. 1 und Abs. 3–7 EStG) oder der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich bzw. durch Vergleich der Betriebseinnahmen mit den Betriebsausgaben (§ 13a Abs. 2 EStG). Wählen sie die Sonderregelung des § 13a Abs. 2 EStG, so sind sie vier aufeinander folgende Wirtschaftsjahre daran gebunden.

Unter die Regelung des § 141 Abs. 1 AO fallen aber nur gewerbliche Unternehmer (§ 15 Abs. 2 EStG) sowie Land- und Forstwirte, nicht jedoch die selbstständig Tätigen mit Einkünften nach § 18 EStG. Also sind selbstständig Tätige niemals zur Buchführung verpflichtet, sie können aber selbstverständlich freiwillig Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen.

Auch die nach § 141 Abs. 1 AO buchführungspflichtigen Unternehmer haben aufgrund jährlicher Bestandsaufnahmen Abschlüsse zu machen. Hierbei sind die Vorschriften der §§ 238, 240, 241, 242 Abs. 1 und 243–256 HGB sinngemäß anzuwenden, soweit sich nicht aus den Steuergesetzen etwas anderes ergibt (§ 141 Abs. 1 Satz 2 AO). Vgl. auch Ausführungen zu 5.

3.3 Beginn und Wegfall der Buchführungspflicht

Für die unter § 140 AO fallenden Steuerpflichtigen richten sich der Beginn und das Ende der Buchführungspflicht nach dem HGB oder dem jeweiligen anderen Gesetz. Für die daraus abgeleitete steuerliche Buchführungspflicht ist daher eine besondere Regelung nicht erforderlich gewesen. Beginn und Ende sind bei diesem Personenkreis jeweils vom Eintreten oder Enden der Kaufmannseigenschaft abhängig (vgl. 2.2). Für die unter § 141 Abs. 1 AO fallenden Steuerpflichtigen gilt für den Beginn und das Ende der Buchführung folgendes:

a)Entscheidend ist nicht allein das objektive Vorliegen der Merkmale des § 141 Abs. 1 AO.

b)Die Buchführungspflicht beginnt