Internationales und Europäisches Steuerrecht E-Book

Florian Haase

• Herausgeber: C.F. Müller
• Kategorie: Fachliteratur
• Sprache: Deutsch
• Veröffentlichungsjahr: 2023

Beschreibung

Wer sich mit dem (deutschen) Steuerrecht beschäftigt, kommt nicht mehr ohne Grundkenntnisse im Internationalen Steuerrecht aus. Hier setzt das vorliegende Lehrbuch an: Es führt in diejenigen Rechtsnormen und Verwaltungsvorschriften ein, die zu beachten sind, wenn ein steuerrechtlicher Sachverhalt Auslandsbeziehungen aufweist. Erläutert werden die Grundprinzipien und Strukturen des deutschen Internationalen Steuerrechts sowie des Europäischen Steuerrechts. Dabei wird besonderer Wert auf Systematik und Verständlichkeit gelegt; viel wichtiger als Spezialwissen nämlich ist die sichere Beherrschung der großen Leitlinien. Dargestellt werden – unter besonderer Berücksichtigung des Ertragsteuerrechts – die verschiedenen Arten persönlicher und sachlicher Steuerpflichten, die Konsequenzen der Begründung und Aufgabe steuerlicher Anknüpfungspunkte im Inland, das deutsche Außensteuerrecht nebst den Grundzügen von Verrechnungspreisen, das Recht der Doppelbesteuerungsabkommen sowie das Europäische Steuerrecht (mit Schwerpunkt auf den Grundfreiheiten und der Frage, wann eine nationale steuerliche Norm als gemeinschaftsrechtswidrig einzustufen ist). 50 in die systematische Darstellung eingearbeitete Beispielsfälle stellen stets den praktischen Bezug her.

Leseprobe

Internationales und Europäisches Steuerrecht

von

Dr. jur. Florian Haase, M.I.TaxProfessor für Deutsches, Internationales und Europäisches Steuerrecht an der IU Internationale Hochschule, Bad Honnef

Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht, Rödl & Partner, Hamburg

7., neu bearbeitete Auflage

www.cfmueller.de

Schwerpunkte

Eine systematische Darstellung der wichtigsten Rechtsgebiete anhand von Fällen Begründet von Professor Dr. Harry Westermann †

Widmung

Dem Gedenken an meine Mutter

Impressum

Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek

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ISBN 978-3-8114-8926-4

E-Mail: [email protected]

Telefon: [phone]Telefax: [phone]

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© 2023 C.F. Müller GmbH, Heidelberg

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Vorwort

Die Arbeiten an der 7. Auflage meines Lehrbuchs fallen in eine Zeit des fast grenzenlosen Umbruchs. Die hochtrabenden Pläne der OECD für eine neue Weltsteuerordnung waren lange deutlich ins Stocken geraten, jedenfalls auf der Ebene der EU. Das Einstimmigkeitsprinzip hatte eine den sog. Pillar 2 umsetzende Richtlinie lange Zeit verhindert, doch nun ist die Richtlinie verabschiedet, trotz einer gesicherten fehlenden Datengrundlage und trotz einer nie dagewesenen Komplexität der Regelungen, die in der Breite der Steuerverwaltung nicht vollziehbar sein werden. Das „MLI 2.0“ für die Umsetzung des sog. Pillar 1 ist für 2023 angekündigt, aber auch hier sind noch entscheidende Fragen offen. Unlängst hat gar der langjährige OECD-Vormann Pascal Saint-Amans das „sinkende Schiff“ verlassen.

Kann es da ein Zufall sein, dass im März 2022 ein erster Vorschlag einer „UN Convention on Tax“ vorgelegt wurde? Nicht nur sollen damit das UN- und das OECD-Musterabkommen ausgedient haben, sondern auch das geltende Verrechnungspreissystem soll nach dem Vorbild einer GKKB abgelöst werden. Verbindliche Streitbeilegungsmechanismen sind hingegen nicht vorgesehen und auch nicht erwünscht, hingegen sehr erwünscht ist eine stärkere Beteiligung der Entwicklungsländer, die in der OECD-Welt kaum repräsentiert waren. Insofern haben Steuerprofessoren (auch der Autor dieser Zeilen) schon seit langem die UN als die vermutlich geeignetere Organisation auserkoren, die Steuerprobleme dieser Welt zu lösen – wenn sie denn überhaupt so dramatisch ausfallen, wie allenthalben gern seitens des BMF behauptet wird.

Ungeachtet des Vorstehenden ist die EU allerdings auch nicht untätig geblieben. DAC7 und ATAD III, die sog. Unshell-Richtlinie, sind ins Werk gesetzt worden, und die sog. DEBRA-Richtlinie hat durchaus für eine inhaltliche Überraschung gesorgt. Ein richtiger öffentlicher Diskurs in alle Richtungen hat jedenfalls vor dem Richtlinienvorschlag nicht stattgefunden, stattdessen ist die Geschwindigkeit im „Gesetzgebungsverfahren“ seit ATAD I unverändert hoch geblieben. Der EuGH sorgt einmal mehr für eine inkonsistente Rechtsprechung, sei es zu den sog. finalen Verlusten, sei es zur Frage der Substanz in In- und Outbound-Fällen. Erklärungen sind dem Gericht nach wie vor fremd, und zuweilen scheint es auch mit dem Steuerrecht zu fremdeln.

Nach wie vor gilt daher für den steuerlichen Nachwuchs, insbesondere im internationalen Steuerrecht, dass der Steuerrechtskundige dauerhaft vor Arbeitslosigkeit geschützt sein wird. Dies gilt, wie sich zeigt, auch in Krisensituationen und Zeiten des Umbruchs, wie wir ihn gerade erleben. Bei aller Komplexität der Regelungen hoffe ich daher für diese Auflage umso mehr, dass es mir gelungen ist, die Darstellung auf ein verdauliches Maß zu reduzieren, das noch ausreichend Systematik und Freude am Umgang mit Rechtsnormen erkennen lässt. Denn ohne Leidenschaft und Freude wird es derzeit immer schwieriger, im IStR einen Sinn zu erkennen.

Hinweisen möchte ich wiederum auf die 3. Auflage des „Klausurenkurs im Internationalen und Europäischen Steuerrecht“, der in der Reihe „Schwerpunkte Klausurenkurs“ des C.F. Müller Verlags erscheint und den ich gemeinsam mit meinem langjährigen Kollegen und Freund Herrn Matthias Hofacker, RA/StB, M.I.Tax, verfasst habe. Der Klausurenkurs geht auf Anregungen von Studierenden an Hochschulen v.a. in Hamburg und Bremen zurück, die über die in diesem Lehrbuch enthaltenen kleinen Fälle hinaus ihr erworbenes Wissen „am großen Fall“ testen möchten. Die Verzahnung mit dem Klausurenkurs wird an passender Stelle optisch hervorgehoben (▸ Siehe hierzu …).

Ich danke ferner – same procedure as every year – der Geschäftsführung und den Mitarbeitern des C.F. Müller Verlags, allen voran Frau Stefanie Kleinschroth und Team, für die wiederum reibungslose Betreuung bei der Verlegung.

Fragen, Anregungen und Kritik erbitte ich an [email protected].

Das Buch ist auf dem Rechtsstand von Januar 2023.

Hamburg, im Winter 2022/23

Florian Haase

Aus dem Vorwort zur 1. Auflage

Die Zahl der steuerrechtlichen Lehrstühle an den juristischen und betriebswirtschaftlichen Fakultäten deutscher Universitäten vermag noch nicht zu befriedigen, sie nimmt aber zu. Erfreulicherweise legen die Lehrstuhlinhaber dabei auch vermehrt einen Schwerpunkt auf das Internationale Steuerrecht. Diese Entwicklung kann nur als zwingend bezeichnet werden, weil die Zukunftsmusik in den nationalen Steuerrechten der Mitgliedsstaaten der Europäischen Union und damit auch im deutschen Steuerrecht allein im Internationalen und insbesondere im Europäischen Steuerrecht spielen wird. Der Weg zu einem originär Europäischen Steuerrecht im Sinne einer europäischen Abgabenhoheit ist zwar noch weit, jedoch wird es auf lange Sicht kaum eine Alternative geben. Jedenfalls lässt sich sagen, dass schon heute niemand, der sich mit dem deutschen Steuerrecht beruflich oder aus anderen Gründen beschäftigt, ohne Grundkenntnisse im Internationalen Steuerrecht auskommt. Auch wer nicht als Rechtsanwalt oder Steuerberater, sondern als Unternehmer tätig ist, sollte sich mit dem Internationalen Steuerrecht auseinandersetzen. Es gibt heute kaum ein auch nur mittelständisches Unternehmen, das sich im Geschäftsalltag nicht Berührungen mit dem Ausland und damit auch mit ausländischem Steuerrecht ausgesetzt sieht.

Hier setzt das vorliegende Lehrbuch an. Erläutert werden die Grundprinzipien und Strukturen des deutschen Internationalen Steuerrechts sowie des Europäischen Steuerrechts. Dabei habe ich – unter bewusster Inkaufnahme von Vereinfachungen – besonderen Wert auf die Systematik und die Verständlichkeit gelegt, auch wenn dadurch der Detailreichtum gelitten haben mag. Viel wichtiger als Spezialwissen nämlich ist zunächst die sichere Beherrschung der großen Leitlinien. Alles Weitere muss einer späteren Spezialisierung vorbehalten bleiben, die auch in der Nische „Internationales Steuerrecht“ jedenfalls teilweise unerlässlich ist.

Das Buch wendet sich vornehmlich an Studierende der Rechtswissenschaften und deckt insoweit den Wahlpflichtbereich der Prüfungsordnungen ab. Es kann aber auch von Studierenden der betriebswirtschaftlichen Steuerlehre und von Praktikern mit Gewinn gelesen werden, die sich in das Internationale Steuerrecht einarbeiten möchten. Dies gilt insbesondere für jene Berufsanfänger, die die Steuerberaterprüfung anstreben. Über die Anmerkungen im Text zur Beratungspraxis und die in das Buch eingearbeiteten 50 Beispielsfälle wird auch insoweit bereits immer wieder ein praktischer Bezug hergestellt. Dargestellt werden – unter besonderer Berücksichtigung des Ertragsteuerrechts – die verschiedenen Arten persönlicher und sachlicher Steuerpflichten, die Konsequenzen der Begründung und Aufgabe steuerlicher Anknüpfungspunkte im Inland, das Außensteuerrecht nebst den Grundzügen von Verrechnungspreisen, das Recht der Doppelbesteuerungsabkommen sowie das Europäische Steuerrecht (hier liegt der Schwerpunkt auf den Grundfreiheiten und der Frage, wann eine nationale steuerliche Norm als gemeinschaftsrechtswidrig einzustufen ist).

Natürlich kommt man bei der Arbeit im Internationalen Steuerrecht ohne ein gewisses Vorwissen im nationalen Steuerrecht und im Europarecht nicht aus. Es wird daher vorausgesetzt, dass der in dieser Schwerpunkte-Reihe von Dieter Birk (Band 17/3: Steuerrecht) und Rudolf Streinz (Band 12: Europarecht) vermittelte Stoff jedenfalls im Grundsatz beherrscht wird. Auf diese und andere Bücher (ua der Schwerpunkte- Reihe) wird auch in den Fußnoten verwiesen, damit die Grundlagen ggf noch einmal nachgearbeitet werden können. Wer bereits als Studierender die Bereitschaft zeigt, sich mit der komplizierten Materie des Internationalen Steuerrechts auseinander zu setzen, wird nicht nur auf eine intellektuelle Herausforderung und die Arbeit in einem internationalen Umfeld mit Berührungen zu fremden Sprachen (die Arbeitssprache des Internationalen Steuerrechts ist Englisch), Rechtsordnungen und Kulturen hoffen dürfen, sondern langfristig vor Arbeitslosigkeit geschützt sein.

Am 12. März 2007 hat die Bundesregierung den Kabinettentwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 veröffentlicht. In der Tat wird die seit langem erwartete Unternehmensteuerreform die Besteuerung von Personen- und Kapitalgesellschaften in einigen Bereichen grundlegend ändern. Man denke nur an die Abschaffung der kaum beherrschbaren Vorschrift der Gesellschafterfremdfinanzierung (§ 8a KStG). Das System des deutschen Internationalen Steuerrechts wird durch die Unternehmensteuerreform indes nicht angetastet. Insoweit mögen im Anhang zu diesem Buch einige Hinweise genügen, ohne dass die Aktualität leidet.

Anregungen, Fragen oder Kritik bitte ich zu richten an folgende mail-Adresse: [email protected]

Das Buch ist auf dem Rechtsstand von Mai 2007.

Hamburg, im Mai 2007

Florian Haase

Inhaltsverzeichnis

 Vorwort

 Aus dem Vorwort zur 1. Auflage

 Inhaltsverzeichnis

 Abkürzungsverzeichnis

 Verzeichnis der häufig zitierten Literatur

 Nützliche Links zum Internationalen und Europäischen Steuerrecht im Internet

 § 1Die internationale Dimension des Steuerrechts

  A.Einführung1 – 10

  B.Grundlagen11 – 48

   I.Begriffsbestimmungen11 – 43

    1.Regelungsgegenstand des Internationalen Steuerrechts11, 12

    2.Regelungsgegenstand des Europäischen Steuerrechts13 – 16

    3.Strukturprinzipien im Internationalen Steuerrecht17 – 22

    4.Doppelbesteuerung als Grundproblem23 – 43

     a)Ursachen23 – 28

     b)Erscheinungsformen29 – 38

      aa)Juristische Doppelbesteuerung30 – 32

      bb)Wirtschaftliche Doppelbesteuerung33 – 35

      cc)Virtuelle Doppelbesteuerung36 – 38

     c)Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung39 – 43

   II.Rechtsquellen44 – 48

  C.Begründung, Ausschluss und Beschränkung des Besteuerungsrechts49 – 91

   I.Allgemeiner Verstrickungs- und Entstrickungstatbestand51 – 68

    1.Verstrickung bei Begründung des Besteuerungsrechts53 – 56

    2.Entstrickung bei Ausschluss/Beschränkung des Besteuerungsrechts57 – 68

   II.Wegzugsbesteuerung bei natürlichen Personen (§ 6 AStG)69 – 76

    1.Tatbestand71 – 73

    2.Rechtsfolge74 – 76

   III.Entstrickung und Schlussbesteuerung bei Körperschaften (§ 12 KStG)77 – 82

   IV.Verstrickung und Entstrickung bei Kapitalgesellschaftsanteilen (§ 17 EStG)83 – 90

   V.Exkurs: Entstrickung bei Umwandlungsvorgängen91

  D.Prüfungsreihenfolge bei internationalen Sachverhalten92 – 100

 § 2Die unbeschränkte Steuerpflicht im Ertragsteuerrecht

  A.Persönliche Steuerpflicht101 – 192

   I.Einkommensteuer102 – 146

    1.Unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 1 EStG)102 – 131

     a)Natürliche Personen104 – 112

     b)Inland113 – 115

     c)Wohnsitz (§ 8 AO)116 – 124

     d)Gewöhnlicher Aufenthalt (§ 9 AO)125 – 131

    2.Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 2 EStG)132 – 137

     a)Deutsche Staatsangehörige134

     b)Angehörige (§ 15 AO)135

     c)Zusätzlich: beschränkte Steuerpflicht im Ansässigkeitsstaat136, 137

    3.Unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag (§ 1 Abs. 3 EStG)138 – 141

    4.Ergänzungstatbestand für EU- und EWR-Familienangehörige142 – 146

   II.Körperschaftsteuer147 – 187

    1.Unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 1 KStG)147 – 162

     a)Körperschaften/Personenvereinigungen/Vermögensmassen149 – 151

     b)Inland (§ 1 Abs. 3 KStG)152

     c)Geschäftsleitung (§ 10 AO)153 – 161

     d)Sitz (§ 11 AO)162

    2.Ausländische Rechtsgebilde163 – 176

     a)Gesellschaftsrechtliche Vorfragen166 – 169

     b)Jüngste Entwicklungen170 – 174

     c)Einordnung in den Kanon des § 1 Abs. 1 KStG175, 176

    3.Optionsmodell für Körperschaften (§ 1a KStG)177 – 187

     a)Mangelnde Rechtsformneutralität der Besteuerung178

     b)Unternehmensumwandlung179

     c)Der neue Weg zur Körperschaftsteuer: Optionsantrag nach § 1a KStG180

     d)Antragsverfahren181

     e)Wirkungen bei der laufenden Besteuerung182

     f)Leistungsbeziehungen zum Gesellschafter183

     g)Zur Nutzung überlassene Wirtschaftsgüter184

     h)Besteuerung des Übergangs zur Körperschaftsteuer185

     i)Rückoption186

     j)Auswirkung auf andere Steuern187

   III.Gewerbesteuer188 – 192

    1.Besondere Terminologie des Gewerbesteuerrechts188

    2.Gewerbetreibende als Steuersubjekte189 – 192

  B.Sachliche Steuerpflicht193 – 350

   I.Grundlegendes zum Besteuerungsumfang194 – 234

    1.Einkommensteuer194 – 206

     a)Unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 1 EStG)194, 195

     b)Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 2 EStG)196

     c)Unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag (§ 1 Abs. 3 EStG)197 – 206

    2.Körperschaftsteuer207

    3.Gewerbesteuer208 – 234

     a)Beschränkung auf den stehenden inländischen Gewerbebetrieb208 – 210

     b)Zum Erfordernis einer inländischen Betriebsstätte211 – 234

      aa)Geschäftseinrichtung oder Anlage216 – 218

      bb)Feste Geschäftseinrichtung oder Anlage219, 220

      cc)Dem Unternehmen dienende feste Geschäftseinrichtung oder Anlage221 – 224

      dd)Regelbeispiele225 – 234

   II.Die einzelnen Einkunftsarten bei der unbeschränkten Steuerpflicht235 – 298

    1.Einkommensteuer235 – 282

     a)Systematisierung der Einkünfte im Internationalen Steuerrecht235 – 241

     b)Ausländische Einkünfte (§ 34d EStG)242 – 253

     c)Besondere Besteuerungsregeln für im Ausland erzielte Einkünfte254 – 282

      aa)Einkommensermittlung und Währungsumrechnung255 – 259

      bb)Negative Einkünfte mit Auslandsbezug (§ 2a EStG)260 – 270

      cc)Verluste aus einer ausländischen Personengesellschaft (§ 15a EStG)271, 272

      dd)Abzugsbeschränkungen bei steuerfreien Einkünften273 – 277

      ee)Sonderbetriebsausgabenabzug bei Vorgängen mit Auslandsbezug278

      ff)Wechsel zur beschränkten Steuerpflicht (et vice versa)279 – 282

    2.Körperschaftsteuer283, 284

    3.Gewerbesteuer285 – 298

     a)Vorbemerkungen285, 286

     b)Hinzurechnungsvorschriften bei grenzüberschreitenden Sachverhalten287 – 293

      aa)Streubesitzdividenden ausländischer Körperschaften (§ 8 Nr 5 GewStG)287 – 289

      bb)Anteile am Verlust ausländischer Personengesellschaften (§ 8 Nr 8 GewStG)290, 291

      cc)Weitere Regelungen292, 293

     c)Kürzungsvorschriften bei grenzüberschreitenden Sachverhalten294 – 298

      aa)Gewinnanteile ausländischer Personengesellschaften (§ 9 Nr 2 GewStG)294

      bb)Ausländischer Betriebsstättengewinn und Gewinnanteile ausländischer Kapitalgesellschaften (§ 9 Nr 3, 7, 8 GewStG)295 – 298

   III.Unilaterale Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei der unbeschränkten Steuerpflicht299 – 350

    1.Vorbemerkungen299

    2.Einkommensteuer300 – 342

     a)Zentralnorm des § 34c EStG – Grundlegendes300 – 304

     b)Spezialnorm des § 32d Abs. 5 EStG – Grundlegendes305

     c)Spezialnorm des § 50d Abs. 10 Satz 5 EStG306

     d)Anrechnung ausländischer Steuern (§ 34c Abs. 1 EStG)307 – 331

      aa)Unbeschränkt Steuerpflichtige und Steuersubjektidentität314 – 318

      bb)Ausländische Einkünfte (§ 34d EStG)319

      cc)Belastung mit einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer320 – 325

      dd)Grenzen der Anrechnung (§ 34c Abs. 1 Satz 1 HS 2, Satz 2 EStG)326 – 331

     e)Alternativer Steuerabzug (§ 34c Abs. 2 EStG)332 – 336

     f)Obligatorischer Steuerabzug (§ 34c Abs. 3 EStG)337 – 339

     g)Steuerpauschalierung und Steuererlass (§ 34c Abs. 5 EStG)340 – 342

    3.Körperschaftsteuer343 – 346

    4.Gewerbesteuer347 – 350

 § 3Die beschränkte Steuerpflicht im Ertragsteuerrecht

  A.Persönliche Steuerpflicht351 – 374

   I.Einkommensteuer352 – 368

    1.Beschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4 EStG)352 – 354

    2.Erweiterte beschränkte Steuerpflicht (§ 2 AStG)355 – 368

     a)Natürliche Person deutscher Staatsangehörigkeit357

     b)Zehn-Jahres-Zeitraum und fünf Jahre unbeschränkte Steuerpflicht358

     c)Wegfall der unbeschränkten Steuerpflicht359

     d)Fehlende inländische Ansässigkeit und niedrige Besteuerung360 – 365

     e)Wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland (§ 2 Abs. 3 AStG)366

     f)Rechtsfolge367, 368

   II.Körperschaftsteuer369 – 372

    1.Beschränkte Steuerpflicht nach § 2 Nr 1 KStG369, 370

    2.Optionsmodell für Körperschaften (§ 1a KStG)371

    3.Steuerpflicht nach § 2 Nr 2 KStG und § 3 Abs. 2 Satz 1 KStG372

   III.Gewerbesteuer373, 374

  B.Sachliche Steuerpflicht375 – 439

   I.Grundlegendes zum Besteuerungsumfang376 – 401

    1.Einkommensteuer376 – 398

     a)Beschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4 EStG)376 – 392

      aa)Vorbemerkungen376

      bb)Inländische Einkünfte (§ 49 EStG)377 – 392

     b)Erweiterte beschränkte Steuerpflicht (§ 2 AStG)393 – 398

    2.Körperschaftsteuer399 – 401

   II.Besondere Besteuerungsregeln für beschränkt Steuerpflichtige402 – 432

    1.Einkommensteuer402 – 426

     a)Isolierende Betrachtungsweise (§ 49 Abs. 2 EStG)402 – 408

     b)Steuererhebung an der Quelle (§ 50a EStG)409 – 422

      aa)Vorbemerkungen/Quellensteuerabzug bei nationalen Sachverhalten409, 410

      bb)Tatbestände des Quellensteuerabzugs bei beschränkter Steuerpflicht411 – 415

      cc)Durchführung des Steuerabzugs416 – 422

     c)Zusammenfassung der Unterschiede zur unbeschränkten Steuerpflicht423 – 426

    2.Körperschaftsteuer427 – 432

   III.Unilaterale Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei der beschränkten Steuerpflicht433 – 439

    1.Vorbemerkungen433

    2.Einkommensteuer (§ 50 Abs. 3 EStG)434 – 438

    3.Körperschaftsteuer439

 § 4Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen

  A.Überblick über die Regelungsbereiche440 – 445

   I.Allgemeines440, 441

   II.BEPS-Projekt der OECD442

   III.Anti-Tax-Avoidance Directives443

   IV.Pillar 1 und 2444, 445

  B.Einkunftsberichtigung bei verbundenen Unternehmen446 – 518

   I.Grundprobleme der Verrechnungspreise und Fremdvergleichsgrundsatz446 – 452

   II.Rechtsgrundlagen für die Einkunftsberichtigung453 – 484

    1.Allgemeine Korrekturvorschriften455

    2.§ 1 AStG als spezielle Korrekturnorm bei Auslandsbeziehungen456 – 467

     a)Tatbestand457 – 462

      aa)Einkünfteminderung bei einem Steuerpflichtigen458

      bb)Geschäftsbeziehung zum Ausland (§ 1 Abs. 4 AStG)459

      cc)Nahe stehende Person (§ 1 Abs. 2 AStG)460 – 462

     b)Rechtsfolge463 – 467

    3.Rangfolge der Korrekturnormen und praxistypische Fallkonstellationen468, 469

    4.Dokumentationsanforderungen und Mitwirkungspflichten470 – 484

     a)Problem der steuerlichen Erfassung grenzüberschreitender Sachverhalte471 – 473

     b)Erweiterte Mitwirkungspflichten (§ 90 Abs. 3 AO)474 – 482

     c)Exkurs: (Public) Country-by-country-Reporting483

     d)Immaterielle Wirtschaftsgüter und Verrechnungspreise (DEMPE)484

   III.Methoden der Verrechnungspreisermittlung485 – 518

    1.Überblick485 – 491

    2.Die sog. Standardmethoden492 – 503

     a)Dritt- oder Preisvergleichsmethode494

     b)Kostenaufschlagsmethode495, 496

     c)Wiederverkaufspreismethode497, 498

     d)Rangfolge der Verrechnungspreismethoden499 – 503

    3.Die sog. Funktionsanalyse als Mittel der Methodenwahl504 – 518

     a)Zuordnung von Funktionen und Risiken504 – 512

     b)Auswirkungen der Funktionsanalyse auf das steuerliche Ergebnis513 – 518

  C.Die sog. Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7 ff AStG)519 – 557

   I.Tatbestand der Hinzurechnungsbesteuerung522 – 545

    1.Negative Anwendungsvoraussetzungen523 – 531

     a)Keine Scheingesellschaft nach § 41 AO525

     b)Keine Zurechnung nach § 39 AO526

     c)Kein Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten nach § 42 AO527, 528

     d)Keine Anwendung des Investmentsteuergesetzes529 – 531

    2.Die Tatbestandsmerkmale der Hinzurechnungsbesteuerung im Einzelnen532 – 545

     a)Beteiligung an ausländischer Zwischengesellschaft (§ 7 AStG)532 – 539

      aa)Tatbestand und Rechtsfolge der Hinzurechnungsbesteuerung (§ 7 Abs. 1 Satz 1 AStG)532

      bb)Ausnahmen (§ 7 Abs. 1 Satz 2 AStG)533

      cc)Gewinnverteilung (§ 7 Abs. 1 Satz 3 AStG)534

      dd)Beschränkte Steuerpflicht (§ 7 Abs. 1 Satz 4 AStG)535

      ee)Beherrschung (§ 7 Abs. 2 AStG)536

      ff)Nahestehen (§ 7 Abs. 3 AStG)537

      gg)Erweiterung des Nahestehens (§ 7 Abs. 4 AStG)538

      hh)Bereichsausnahme InvStG (§ 7 Abs. 5 AStG)539

     b)Zwischeneinkünfte und Niedrigbesteuerung (§ 8 AStG)540 – 544

      aa)Aktivkatalog (§ 8 Abs. 1 AStG)540

      bb)Motiv-/Substanztest (§ 8 Abs. 2 AStG)541

      cc)Territoriale Reichweite des Motiv-/Substanztests (§ 8 Abs. 3 AStG)542

      dd)Informationsaustausch als Voraussetzung (§ 8 Abs. 4 AStG)543

      ee)Niedrigbesteuerung (§ 8 Abs. 5 AStG)544

     c)Freigrenze (§ 9 AStG)545

   II.Rechtsfolgen/Technik der Hinzurechnung (§ 10 AStG)546 – 554

    1.Hinzurechnungsbetrag (§ 10 AStG)546 – 554

     a)Grundregel (§ 10 Abs. 1 AStG)546 – 549

     b)Steuerliche Behandlung (§ 10 Abs. 2 AStG)547

     c)Ermittlung (§ 10 Abs. 3 und 4 AStG)548

     d)Sonstiges (§ 10 Abs. 5 und 6 AStG)549

    2.Kürzungsbetrag bei Gewinnausschüttungen (§ 11 AStG)550

    3.Steueranrechnung (§ 12 AStG)551, 552

     a)Grundtatbestand (§ 12 Abs. 1 AStG)551

     b)Steueranrechnung bei mittelbaren Beteiligungen (§ 12 Abs. 2 AStG)552

    4.Kapitalanlagegesellschaften (§ 13 AStG)553

    5.Betriebsstätten und Abkommensanwendung (§ 20 AStG)554

   III.Prüfungsschema zur Hinzurechnungsbesteuerung555

   IV.Sonstiges556, 557

    1.Sondertatbestand für ausländische Familienstiftungen556

    2.Verfahrens- und Erklärungspflichten in der Hinzurechnungsbesteuerung557

  D.Hybride Gestaltungen558

  E.Aufwendungen für Rechteüberlassungen559

 § 5Das Recht der Doppelbesteuerungsabkommen

  A.Aufbau und Anwendung von DBA560 – 600

   I.Vorbemerkungen560 – 563

   II.Steuerpolitische Grundüberlegungen564 – 571

   III.Funktion von Doppelbesteuerungsabkommen572, 573

   IV.Rechtsnatur, Zustandekommen und Geltungsrang574 – 580

   V.Auslegungsmethoden581 – 587

   VI.Systematik und Prüfungsreihenfolge588 – 600

  B.Struktur des OECD-Musterabkommens 2017601 – 774

   I.Prüfung des Anwendungsbereiches601 – 616

    1.Räumlicher Anwendungsbereich (Art. 30 OECD-MA)602

    2.Zeitlicher Anwendungsbereich (Art. 31 f OECD-MA)603

    3.Sachlicher Anwendungsbereich (Art. 2 OECD-MA)604, 605

    4.Persönlicher Anwendungsbereich (Art. 1 OECD-MA)606 – 616

     a)Personen (Art. 3 OECD-MA)607

     b)Abkommensrechtliche Ansässigkeit (Art. 4 OECD-MA)608 – 616

      aa)Grundregeln608 – 610

      bb)Sonderfall Personengesellschaften611 – 616

   II.Zuweisung der Besteuerungsrechte617 – 723

    1.Rangfolge der Einkunftsartikel – Grundregeln617 – 624

    2.Die einzelnen Einkunftsartikel625 – 722

     a)Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen (Art. 6 OECD-MA)625 – 631

      aa)Erfasste Einkünfte626 – 629

      bb)Zuweisung des Besteuerungsrechts630, 631

     b)Unternehmensgewinne (Art. 7 OECD-MA)632 – 667

      aa)Erfasste Einkünfte634 – 636

      bb)Zuweisung des Besteuerungsrechts637 – 647

      cc)Einkunftsabgrenzung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte (§ 1 Abs. 5 AStG)648 – 659

      dd)Sonderfall Personengesellschaften660 – 667

     c)Seeschifffahrt, Binnenschifffahrt und Luftfahrt (Art. 8 OECD-MA)668, 669

      aa)Erfasste Einkünfte668

      bb)Zuweisung des Besteuerungsrechts669

     d)Verbundene Unternehmen (Art. 9 OECD-MA)670 – 673

     e)Dividenden (Art. 10 OECD-MA)674 – 681

      aa)Erfasste Einkünfte675

      bb)Zuweisung des Besteuerungsrechts676 – 681

     f)Zinsen (Art. 11 OECD-MA)682 – 687

      aa)Erfasste Einkünfte682, 683

      bb)Zuweisung des Besteuerungsrechts684 – 687

     g)Lizenzgebühren (Art. 12 OECD-MA)688 – 693

      aa)Erfasste Einkünfte689, 690

      bb)Zuweisung des Besteuerungsrechts691 – 693

     h)Veräußerungsgewinne (Art. 13 OECD-MA)694 – 701

      aa)Erfasste Einkünfte und Systematik695, 696

      bb)Zuweisung des Besteuerungsrechts697 – 701

     i)Einkünfte aus unselbstständiger Arbeit (Art. 15 OECD-MA)702 – 711

      aa)Erfasste Einkünfte und Systematik704, 705

      bb)Zuweisung des Besteuerungsrechts706 – 711

     j)Aufsichts-/Verwaltungsratsvergütungen (Art. 16 OECD-MA)712

     k)Künstler und Sportler (Art. 17 OECD-MA)713, 714

     l)Ruhegehälter (Art. 18 OECD-MA)715

     m)Öffentlicher Dienst (Art. 19 OECD-MA)716 – 718

     n)Studenten (Art. 20 OECD-MA)719

     o)Andere Einkünfte (Art. 21 OECD-MA)720 – 722

    3.Besteuerungsrechte bei Vermögen (Art. 22 OECD-MA)723

   III.Die Anwendung des Methodenartikels724 – 767

    1.Befreiungsmethode (Art. 23 A OECD-MA)725 – 732

     a)Wirkungsweise725 – 727

     b)Besondere Voraussetzungen für die Freistellung728, 729

     c)Freistellung unter Progressionsvorbehalt730 – 732

    2.Anrechnungsmethode (Art. 23 B OECD-MA)733 – 739

     a)Wirkungsweise734, 735

     b)Durchführung der Anrechnung736 – 739

    3.Problemfälle740 – 767

     a)Abschließende Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Quellenstaat?740 – 754

      aa)Besondere DBA-Klauseln741 – 747

      bb)Unilaterale Regelungen748 – 754

     b)Versagung von Entlastungsansprüchen im Quellenstaat Deutschland755 – 757

      aa)Quellensteuerentlastung bei Zurechnungskonflikten756

      bb)Quellensteuerentlastung bei optierenden Gesellschaften757

     c)Dreieckssachverhalte758 – 767

      aa)Grundfall758 – 765

      bb)Sonderfall Personengesellschaften766, 767

   IV.Besondere Bestimmungen768 – 774

    1.Gleichbehandlung (Art. 24 OECD-MA)768, 769

    2.Verständigungsverfahren (Art. 25 OECD-MA)770 – 772

    3.Informationsaustausch/Amtshilfe (Art. 26 und 27 OECD-MA)773, 774

  C.Multilaterales Instrument775 – 793

   I.Vorbemerkungen775 – 777

   II.Aufbau und Inhalt des Multilateralen Instruments778 – 784

    1.Allgemeines778 – 780

    2.Aufbau781 – 784

   III.Methodik der Anwendung785 – 793

    1.Allgemeines785 – 790

    2.Überblick über Optionen und Wahlmöglichkeiten791 – 793

     a)Abwahl einzelner Artikel zur Gänze ohne weitere Bedingung791

     b)Abwahl einzelner Artikel oder einzelner Absätze unter bestimmten Voraussetzungen792

     c)Artikel mit Optionsmöglichkeit793

  D.Vorschlag für eine „UN Convention on Tax“794

 § 6Europäisches Steuerrecht

  A.Grundlagen795 – 825

   I.Europarecht und die Steuerrechtssouveränität der EU-Mitgliedsstaaten795 – 806

    1.Indirekte Steuern796 – 799

    2.Direkte Steuern800 – 802

    3.Perspektiven803 – 806

   II.Anwendung und Auslegung des Unionsrechts807 – 825

    1.Grundsatz des Anwendungsvorrangs807 – 814

    2.Auslegungsprinzipien815 – 818

    3.Durchsetzung des Unionsrechts819 – 825

     a)Gerichtshof der Europäischen Union und Gericht 819 – 821

     b)Vorabentscheidungsverfahren (Art. 267 AEUV)822, 823

     c)Die Rolle des Bundesverfassungsgerichts824, 825

  B.Europäisches Primärrecht: Die Grundfreiheiten826 – 885

   I.Prüfungsreihenfolge826 – 828

   II.Schutzbereich der Grundfreiheiten829 – 854

    1.Allgemeine Grundfreiheitslehren829 – 836

     a)Adressat der Grundfreiheiten und persönlicher Anwendungsbereich829 – 831

     b)Sachlicher Anwendungsbereich832 – 835

      aa)(Wirtschaftliche) Betätigung im Anwendungsbereich einer Grundfreiheit832

      bb)Grenzüberschreitender Bezug833 – 835

     c)Räumlicher Anwendungsbereich836

    2.Die einzelnen Grundfreiheiten837 – 849

     a)Warenverkehrsfreiheit (Art. 28 ff AEUV)838

     b)Arbeitnehmerfreizügigkeit (Art. 45 AEUV)839, 840

     c)Niederlassungsfreiheit (Art. 49 und 54 AEUV)841 – 844

     d)Dienstleistungsfreiheit (Art. 56 ff AEUV)845, 846

     e)Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 63 ff AEUV)847 – 849

    3.Rangverhältnisse zwischen den Grundfreiheiten und allgemeines Diskriminierungsverbot (Art. 18 AEUV)850

    4.Verhältnis der Grundfreiheiten zum Abkommensrecht851 – 854

   III.Beeinträchtigung von Grundfreiheiten855 – 866

    1.Grundfreiheiten als Diskriminierungsverbote855 – 863

    2.Grundfreiheiten als Beschränkungsverbote864 – 866

   IV.Rechtfertigung von Beeinträchtigungen867 – 884

    1.Vorbemerkungen868 – 870

    2.Geschriebene Rechtfertigungsgründe des AEU-Vertrags871

    3.Richterrechtlich entwickelte Rechtfertigungsgründe872 – 884

     a)Zwingende Gründe des Allgemeinwohls872 – 874

     b)Besonders wichtige Fallgruppen875 – 884

      aa)Abwehr von Steuerumgehungen875, 876

      bb)Wirksamkeit der Steueraufsicht877, 878

      cc)Kohärenz des Steuersystems879 – 882

      dd)Marks & Spencer und die Folgen: Aufteilung der Besteuerungsbefugnis883, 884

   V.Verhältnismäßigkeitsprüfung885

  C.Europäisches Sekundärrecht (im Bereich der direkten Steuern)886 – 931

   I.Fusionsrichtlinie886 – 894

    1.Historie und Zwecksetzung886, 887

    2.Exkurs: Grundprinzipien von Umwandlungsvorgängen mit Auslandsbezug888 – 894

   II.Mutter/Tochter-Richtlinie895 – 900

    1.Zwecksetzung895, 896

    2.Persönlicher Anwendungsbereich897, 898

    3.Sachlicher Anwendungsbereich899

    4.Rechtsfolgen und Umsetzung in nationales deutsches Recht900

   III.Zinsrichtlinie (nunmehr Common Reporting Standards)901 – 909

    1.Zwecksetzung901

    2.Persönlicher Anwendungsbereich902

    3.Sachlicher Anwendungsbereich903

    4.Rechtsfolgen und Umsetzung in nationales deutsches Recht904 – 908

    5.Common Reporting Standards909

   IV.Zins/Lizenzgebühren-Richtlinie910 – 914

    1.Zwecksetzung910

    2.Persönlicher Anwendungsbereich911

    3.Sachlicher Anwendungsbereich912

    4.Rechtsfolgen und Umsetzung in nationales deutsches Recht913, 914

   V.ATAD-Richtlinien I–III915

   VI.DAC6-Richtlinie916 – 931

    1.Einführung916

    2.Jüngere steuerpolitische Entwicklungen917, 918

    3.Drei Regelungswerke in der Diskussion919 – 931

     a)Richtlinie (EU) 2018/822919 – 922

      aa)Allgemeines919

      bb)Meldepflichtige Personen920

      cc)Meldepflichtige Gestaltungen921

      dd)Meldeprozess und Sanktionen922

     b)Der sog. Länderentwurf923 – 926

      aa)Allgemeines923

      bb)Meldepflichtige Personen924

      cc)Meldepflichtige Gestaltungen925

      dd)Meldeprozess und Sanktionen926

     c)Umsetzungsgesetz zur Richtlinie (EU) 2018/822927 – 930

      aa)Allgemeines927

      bb)Meldepflichtige Personen928

      cc)Meldepflichtige Gestaltungen929

      dd)Meldeprozess und Sanktionen930

     d)Unterschiede der Regelungswerke im Überblick931

 § 7Substanz- und Verkehrsteuern und Doppelbesteuerung

  A.Vorbemerkungen932

  B.Substanzsteuern933 – 959

   I.Erbschaft- und Schenkungsteuer933 – 954

    1.Steuergegenstand und Anknüpfungsmerkmale für die Besteuerung933 – 944

     a)Persönliche Steuerpflicht934 – 938

      aa)(Erweitert) Unbeschränkte Steuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Nr 1 und 2 ErbStG)935, 936

      bb)Beschränkte Steuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Nr 3 ErbStG)937

      cc)Erweitert beschränkte Steuerpflicht (§ 4 AStG)938

     b)Sachliche Steuerpflicht939 – 944

      aa)(Erweitert) Unbeschränkte Steuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Nr 1 und 2 ErbStG)939, 940

      bb)Beschränkte Steuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Nr 3 ErbStG)941 – 943

      cc)Erweitert beschränkte Steuerpflicht (§ 4 AStG)944

    2.Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung945 – 954

     a)Unilaterale Maßnahmen945 – 950

     b)Bilaterale Maßnahmen951 – 954

   II.Grundsteuer955 – 959

    1.Steuergegenstand und Anknüpfungsmerkmale für die Besteuerung955

    2.Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung956 – 959

     a)Unilaterale Maßnahmen956, 957

     b)Bilaterale Maßnahmen958, 959

  C.Verkehrsteuern960 – 981

   I.Umsatzsteuer960 – 974

    1.Steuergegenstand und Anknüpfungsmerkmale für die Besteuerung960 – 965

    2.Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung966 – 974

     a)Unilaterale Maßnahmen966 – 970

     b)Bilaterale Maßnahmen971 – 974

   II.Grunderwerbsteuer975 – 980

    1.Steuergegenstand und Anknüpfungsmerkmale für die Besteuerung975

    2.Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung976 – 980

     a)Unilaterale Maßnahmen976

     b)Bilaterale Maßnahmen977 – 980

   III.Versicherungsteuer981

 Sachverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

aA

anderer Ansicht, am Anfang

aaO

am angegebenen Ort

Abl.

EG Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften (Jahr, Nummer und Seite)

Abs.

Absatz

aE

am Ende

aF

alte Fassung

AG

Die Aktiengesellschaft (Jahr und Seite), Aktiengesellschaft

allg.

allgemein(e)

amtl.

amtlich(e)

Anh.

Anhang

Anm.

Anmerkung

AO

Abgabenordnung

Art.

Artikel

AStG

Außensteuergesetz

Aufl.

Auflage

Az.

Aktenzeichen

BB

Der Betriebsberater (Jahr und Seite)

Bd.

Band

bearb.

bearbeitet

Begr.

Begründung

BFH

Bundesfinanzhof

BFH/NV

Sammlung nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH

BGB

Bürgerliches Gesetzbuch

BGBl.

Bundesgesetzblatt (Jahr und Seite)

BGH

Bundesgerichtshof

Bl.

Blatt

BMF

Bundesministerium für Finanzen

BR

Bundesrat

bspw

beispielsweise

BStBl.

Bundessteuerblatt

BT

Besonderer Teil, Bundestag

BVerfG

Bundesverfassungsgericht

BVerfGE

Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts (Band und Seite)

bzgl

bezüglich

bzw

beziehungsweise

DB

Der Betrieb (Jahr und Seite)

DBA

Doppelbesteuerungsabkommen

ders.

derselbe

dh

das heißt

dies.

dieselbe, dieselben

Diss.

Dissertation

DStR

Deutsches Steuerrecht (Jahr und Seite)

DStZ

Deutsche Steuerzeitung (Jahr und Seite)

DZWiR

Deutsche Zeitschrift für Wirtschaftsrecht (Jahr und Seite)

EFG

Entscheidungen der Finanzgerichte

EFTA

European Free Trade Association

EG

(Vertrag zur Gründung der) Europäische(n) Gemeinschaft(en)

Einl.

Einleitung

ErbStG

Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz

ErbSt-MA

Musterabkommen der OECD für die Erbschaft- und Schenkungsteuer

ErbStR

Erbschaftsteuerrichtlinien

EStDV

Einkommensteuer-Durchführungsverordnung

EStG

Einkommensteuergesetz

EStR

Einkommensteuerrichtlinien

etc

et cetera

EU

Europäische Union

EuGH

Europäischer Gerichtshof

EuGHE

Amtliche Sammlung der Entscheidungen des EuGH

EWG

Europäische Wirtschaftsgemeinschaft

f (f)

folgende

FA

Finanzamt

FG

Finanzgericht

Fn

Fußnote

FS

Festschrift

gem.

gemäß

GewStDV

Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung

GewStG

Gewerbesteuergesetz

GewStR

Gewerbesteuerrichtlinien

GG

Grundgesetz

ggf

gegebenenfalls

ggü

gegenüber

GmbH

Gesellschaft mit beschränkter Haftung

GmbHG

Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung

GmbHR

GmbH-Rundschau (Jahr und Seite)

grds

grundsätzlich

GrErwStG

Grunderwerbsteuergesetz

GrS

Großer Senat

GrStG

Grundsteuergesetz

HGB

Handelsgesetzbuch

hL

herrschende Lehre

hM

herrschende Meinung

Hrsg.

Herausgeber

idF

in der Fassung

idR

in der Regel

iE

im Ergebnis

INF

Die Information (Jahr und Seite)

InvG

Investmentgesetz

InvStG

Investmentsteuergesetz

iSd

im Sinne des, im Sinne der

IStR

Internationales Steuerrecht (Jahr und Seite)

iVm

in Verbindung mit

IWB

Internationale Wirtschaftsbriefe

IZA

Informationszentrale für Auslandsbeziehungen

KG

Kommanditgesellschaft

KStG

Körperschaftsteuergesetz

KStR

Körperschaftsteuerrichtlinien

LStDV

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung

Ltd.

Limited

maW

mit anderen Worten

mE

meines Erachtens

Mio.

Millionen

MLI

Multilaterales Instrument

mwN

mit weiteren Nachweisen

nF

neue Fassung

NJW

Neue Juristische Wochenschrift (Jahr und Seite)

Nr

Nummer

NWB

Neue Wirtschaftsbriefe

OECD

Organization for Economic Cooperation and Development

OECD-MA

OECD-Musterabkommen

OECD-MK

OECD-Musterkommentar

OFD

Oberfinanzdirektion

oHG

offene Handelsgesellschaft

RegE

Regierungsentwurf

RFH

Reichsfinanzhof

RFHE

Entscheidungen des Reichsfinanzhofs

RIW

Recht der internationalen Wirtschaft (Jahr und Seite)

RL

Richtlinie

Rn

Randnummer

Rspr

Rechtsprechung

S.

Seite

sa

siehe auch

SE

Societas Europaea

s.o.

siehe oben

sog.

sogenannt (e/er)

Stbg

Die Steuerberatung (Jahr und Seite)

str.

strittig

stRspr

ständige Rechtsprechung

s.u.

siehe unten

Tz.

Textziffer

ua

unter anderem

UmwG

Umwandlungsgesetz

UmwStG

Umwandlungssteuergesetz

UR

Umsatzsteuerrundschau (Jahr und Seite)

UStG

Umsatzsteuergesetz

UStR

Umsatzsteuerrichtlinien

usw

und so weiter

uU

unter Umständen

va

vor allem

Verf.

Verfasser

vGA

verdeckte Gewinnausschüttung

vgl

vergleiche

Vorbem.

Vorbemerkung

zB

zum Beispiel

ZIV

Zinsinformationsverordnung

ZK

Zollkodex

ZollVG

Zollverwaltungsgesetz

zT

zum Teil

Verzeichnis der häufig zitierten Literatur

Beermann, Albert/Gosch, Dietmar

Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, Online-Produkt, 2022

Birk, Dieter/Desens, Marc/Tappe, Henning

Steuerrecht, 25. Auflage, Heidelberg 2022

Boruttau, Ernst Pau

Grunderwerbsteuergesetz, 19. Auflage, München 2019

Brandis, Peter/Heuermann, Bernd

EStG/KStG/GewStG, Kommentar, München, Loseblatt, 162. EG, Mai 2022

Buck-Heeb, Petra

Kapitalmarktrecht, 12. Auflage, Heidelberg 2022

Flick, Hans/Wassermeyer, Franz/Baumhoff, Hubertus/Schönfeld, Jens

Außensteuerrecht, Kommentar, 1. Auflage, Köln 1973, Loseblatt, 101. EL, Juli 2022

Frotscher, Gerrit

Internationales Steuerrecht, 5. Auflage, München 2020

ders.

Körperschaftsteuer/Gewerbesteuer, 2. Auflage, München 2008

Glanegger, Peter/Güroff, Georg

Gewerbesteuergesetz, 10. Auflage, München 2021

Grotherr, Siegfried/Herfort, Claus/Strunk, Günther

Internationales Steuerrecht, 3. Auflage, Achim 2010

Gosch, Dietmar

Körperschaftsteuergesetz, 4. Auflage, München 2022

Herrmann, Carl/Heuer, Gerhard/Raupach, Arndt

Einkommen- und Körperschaftsteuergesetz, Köln, Loseblatt, Stand: 312. EL, September 2022

Hübschmann, Walter/Hepp, Ernst/Spitaler, Armin

Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, Köln, Loseblatt, Stand: 269. EL, August 2022

Kellersmann, Dietrich/Treisch, Corinna/Lampert, Steffen/Heinemann, Daniela

Europäische Unternehmensbesteuerung II, 2. Auflage, Wiesbaden 2013

Kirchhof, Paul, Seer, Roman

Kompaktkommentar zum EStG, 21. Auflage, Köln 2022

Klein, Franz

Abgabenordnung, Kommentar, 16. Auflage, München 2022

Korn, Klaus

Einkommensteuergesetz, Bonn, Loseblatt, Stand: 138. Aktualisierung, November 2022

Lenski, Edgar/Steinberg, Wilhelm

Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, Loseblatt, Stand: 142. EL, August 2022

Meincke, Jens Peter/Hannes, Frank/Holz, Michael

Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 18. Auflage, München 2021

Mössner, Manfred ua

Steuerrecht international tätiger Unternehmen, 5. Auflage, Köln 2018

Reith, Thomas

Internationales Steuerrecht, München 2004

Schaumburg, Harald

Internationales Steuerrecht, 5. Auflage, Köln 2022

Schmidt, Ludwig

Einkommensteuergesetz, 41. Auflage, München 2022

Schwarz, Bernhard/Pahlke, Armin

Abgabenordnung, Online-Produkt, 207. Aktualisierung, September 2022

Schweitzer, Michael/Dederer, Hans-Georg

Staatsrecht III, 12. Auflage, Heidelberg 2020

Streck, Michael

Körperschaftsteuergesetz, 10. Auflage, München 2022

Streinz, Rudolf

Europarecht, 11. Auflage, Heidelberg 2019

Strunk, Günther/Kaminski, Bert/Köhler, Stefan

Außensteuergesetz/Doppelbesteuerungsabkommen, Kommentar, Bonn, Loseblatt, Stand: 62. Aktualisierung, März 2022

Thiel, Jochen/Lüdtke-Handjery, Alexander

Bilanzrecht, 5. Auflage, Heidelberg 2005

Tipke, Klaus/Kruse, Heinrich Wilhelm

Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, Köln, Loseblatt, Stand: 171. EL, August 2022

Tipke, Klaus/Lang, Joachim

Steuerrecht, 24. Auflage, Köln 2021

Troll, Max/Gebel, Dieter/Jülicher, Marc/Gottschalk, Paul

Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, München, Loseblatt, Stand: 63. EL, Februar 2022

Troll, Max/Eisele, Dirk

Grundsteuergesetz, 12. Auflage, München 2021

Vogel, Klaus/Lehner, Moris

Doppelbesteuerungsabkommen, 7. Auflage, München 2021

Vögele, Alexander/Borstell, Thomas/Bernhardt, Lorenz

Handbuch der Verrechnungspreise, 5. Auflage, München 2020

Wassermeyer, Franz/Baumhoff, Hubertus

Verrechnungspreise international verbundener Unternehmen, Köln 2014

Wassermeyer, Franz

Doppelbesteuerung, Kommentar, Loseblatt, München, Stand: 158. EL, August 2022

Weber-Grellet, Heinrich

Europäisches Steuerrecht, 2. Auflage, München 2016

Zenthöfer, Wolfgang

Einkommensteuer, 14. Auflage, Stuttgart 2021

Nützliche Links zum Internationalen und Europäischen Steuerrecht im Internet

www.internationales-steuerrecht.de

www.competence-site.de

www.pinkernell.de/us_steuer.htm

www.bundesfinanzhof.de

www.bundesfinanzministerium.de

www.bzst.bund.de

www.taxation.de

https://taxation-customs.ec.europa.eu/national-tax-websites_en

www.steuerzahler.de

www.lfst.bayern.de

www.lemaitre.de

www.oecd.org

www.taxtopics.net

www.ibfd.org

www.irs.gov

www.iww.de/index.cfm

www.sis-verlag.de

www.steuerrat24.de

www.swiss-tax.ch

www.finanztip.de

www.taxation.ch

https://curia.europa.eu/jcms/jcms/Jo2_7024/de/

www.eur-lex.europa.eu/de/index.htm

§ 1Die internationale Dimension des Steuerrechts

A.Einführung

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„Das Kapital ist ein scheues Reh.“ Insbesondere aus dem Umfeld von Börsenmaklern und Aktienhändlern ist dieser Satz immer wieder zu hören. Man hört ihn so häufig, dass sich längst nicht mehr mit Bestimmtheit ausmachen lässt, wer ihn eigentlich geprägt hat. So wird er neben dem Ökonomen P.J. Dunning unter anderem – und ohne Anspruch auf Vollständigkeit – Karl Marx, Bertolt Brecht, dem ehemaligen Bundeswirtschaftsminister Karl Schiller und schließlich Theo Waigel zugeschrieben. Letzterer spielt unter den Genannten eine besondere Rolle. Er war noch zu einer Zeit Bundesfinanzminister (1997/1998), für die das Bundesverfassungsgericht die Besteuerung von Einkünften aus sog Spekulationsgeschäften (nunmehr: private Veräußerungsgeschäfte) bei Wertpapieren im Sinne des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr 2 EStG aF wegen struktureller Vollzugsdefizite für verfassungswidrig erklärt hat[1].

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Abgesehen jedoch von der damit angesprochenen schlichten Nichterklärung steuerpflichtiger Einkünfte (das ist – nota bene – kein Kavaliersdelikt, sondern Steuerhinterziehung, § 370 AO) bedarf es auf der rein nationalen Ebene und in den Grenzen des geltenden Rechts durchaus einiger Kreativität der Steuerpflichtigen (oder ihrer Berater), Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des § 20 EStG ganz oder teilweise gar nicht erst im steuerbaren Bereich anfallen zu lassen. Ein Gleiches gilt für die übrigen Einkunftsarten im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG und insbesondere für diejenigen unter ihnen, deren Einkunftsquelle[2] nicht so beweglich ist wie das eingangs bemühte scheue Reh (namentlich Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, § 19 EStG, oder Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, § 21 EStG).

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Geht es um die immer weiter ausufernde normative Verdichtung gerade in diesem Bereich, zeigen sich Unmut und Verdruss der Steuerpflichtigen in besonderem Maße. Schließlich haben vor allem Arbeitnehmer, bei denen die Einkommensteuer aus Gründen der Vereinfachung als Vorauszahlung im Wege des Lohnsteuerabzugs (§§ 38 ff EStG) erhoben wird[3], kaum eine Möglichkeit, ihre Steuerlast durch Gestaltungen oder gar gezielte Steuerplanung zu senken: Der Steuersatz der Einkommensteuer ist ceteris paribus vom Nordseebad List auf Sylt (geografisch der nördlichste Ort Deutschlands) bis Einödsbach bei Oberstdorf (geografisch der südlichste Ort Deutschlands) identisch, so dass ein Steuerwettbewerb im Inland jedenfalls insoweit nicht denkbar ist[4]. Auch eine Steuerflucht[5] wird man innerhalb Deutschlands kaum beobachten können.

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Außerhalb der Fesseln des nationalen Steuerrechts jedoch eröffnen sich für unser Reh nicht nur weitere Wiesen und Weiden, sondern ein schier unerschöpfliches Paradies, welches in doppeltem Sinne eine grenzenlose, in der Steuerrechtspraxis aber häufig trügerische Freiheit suggeriert: Eine sanktionslose Verlagerung von Einkunftsquellen scheint – jedenfalls in der Europäischen Union – durch die europarechtlich verbürgten Grundfreiheiten[6] gesichert, auch wenn die Finanzverwaltung mit den Regelungen über sog. Funktionsverlagerungen (§ 1 Abs. 3 Sätze 9 ff AStG) und einem allgemeinen Entstrickungskonzept gegenzusteuern sucht und die Bundesrepublik Deutschland inzwischen großflächig von dem Instrument des Auskunftsabkommens Gebrauch macht. Und dass der Steuerpflichtige vorbehaltlich wirtschaftlicher Gründe sowie vorbehaltlich der Nichtfeststellung einer gesetzlichen Missbilligung im Einzelfall[7] nicht zur Zahlung von Steuern verpflichtet ist, sondern im Gegenteil den der Besteuerung zugrunde liegenden Sachverhalt (vgl § 38 AO) so gestalten darf, dass eine geringere oder gar keine Steuerbelastung entsteht, entspricht der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs[8].

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Es ist nicht einsichtig, warum letztgenannter Grundsatz nur gelten soll, wenn der Steuerpflichtige im Rahmen einer bereits bestehenden persönlichen Steuerpflicht (vgl § 1 EStG und §§ 1, 2 KStG)[9] aufgrund rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten die Nichtsteuerbarkeit oder die fehlende oder reduzierte Steuerpflicht von Einkünften herbeiführt. Der Grundsatz darf auch bemüht werden, wenn der Steuerpflichtige gar nicht erst in die deutsche Steuerpflicht hineinwächst oder er diese wieder verlässt. An verschiedenen Stellen – namentlich bei der beschränkten Steuerpflicht – lässt zudem auch der Gesetzgeber erkennen, dass die Regelungen über die Steuerbarkeit bestimmter Sachverhalte notwendig lückenhaft bleiben[10], so dass es dem Steuerpflichtigen freistehen muss, ob er sich dem nationalen Steuerrecht der Bundesrepublik Deutschland oder einem anderen Steuerrechtsregime unterstellen möchte.

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Nie war es einfacher als heute, binnen Sekunden erhebliche Vermögenswerte in das Ausland zu transferieren. Auch die Mobilität der Steuerpflichtigen hat ein nie gekanntes Ausmaß angenommen und das Vor-Corona-Niveau fast wieder erreicht. Hinzu kommt, dass die Staaten, die sich in der Staatengemeinschaft als gleichberechtigte Rechtssubjekte gegenüberstehen, miteinander in einen Steuerwettbewerb eingetreten sind, dessen Ende noch immer nicht absehbar ist und der im Angesicht von Pillar 1[11] und 2[12] härter denn je geworden ist. All dies führt letztlich dazu, dass die Staaten um wirtschaftlich rege und finanzkräftige Steuerpflichtige konkurrieren, weil sich der stetig steigende Finanzbedarf anderenfalls nicht mehr hinreichend decken lässt. In einem Wohlfahrtsstaat wie der Bundesrepublik Deutschland zeigt sich dies beinahe täglich aufs Neue, und wenn wirtschaftliche Krisen hinzutreten, wie 2008 die sog. Finanzkrise und 2020 die durch Covid-19 ausgelöste und sich zum Jahreswechsel 2022/23 ausweitende Rezession, kumulieren sich diese Probleme schnell.

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Es nimmt daher nicht Wunder, dass das scheue Reh nicht nur gehegt und gepflegt, sondern zuweilen regelrecht angelockt werden muss. Der Lockruf muss dabei nicht einmal primär international ausgerichtet sein. Auch im rein nationalen Bereich werden dem Steuerpflichtigen gelegentlich Möglichkeiten offeriert, sich – ungeachtet der konkreten Gründe für seine Situation – weitergehender als bislang der deutschen Besteuerung zu unterstellen (man denke nur an das Gesetz zur Förderung der Steuerehrlichkeit vom 23.12.2003[13]). Nicht wenige Steuerpflichtige haben diese Chance genutzt und ihr Kapital zurück in das Inland überführt.

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Gleichwohl hat die internationale Steuerplanung[14] in den vergangenen Jahren stark an Attraktivität gewonnen. Ihre Bedeutung wird in der Zukunft noch weiter zunehmen, weil das Reh dem (weitergesponnenen) Sprichwort nach immer von der hohen zur niedrigeren Besteuerung flieht. Die zunehmende Regelungsdichte, das Nebeneinander nationaler Steuerhoheiten, die Verteilung von Besteuerungsansprüchen zwischen den Staaten durch Doppelbesteuerungsabkommen und auch rein faktische Schwierigkeiten (etwa Sprachbarrieren oder unterschiedliche Kulturen und Rechtstraditionen) haben dabei zu einer Komplexität geführt, die auch von dem Kundigen nicht immer leicht zu durchschauen ist. Hinzu kommt, dass die internationale Beweglichkeit von Steuerpflichtigen und Einkunftsquellen gegenläufige Reaktionen der Finanzverwaltungen hervorruft, die nicht eben zur Vereinfachung des Steuerrechts und einer praxistauglicheren Anwendung führen. Oftmals entstehen dadurch weitere administrative und sonstige Belastungen des Steuerpflichtigen, wie es beispielsweise für Verrechnungspreise seit dem Jahr 2003 im Bereich der sog. erweiterten Mitwirkungspflichten bei Auslandssachverhalten gemäß § 90 Abs. 3 AO[15] zu beobachten ist und was mit den Anzeigepflichten für grenzüberschreitende Steuergestaltungen (§§ 138d ff AO) einen besonders beklagenswerten Niederschlag gefunden hat. Die (deutsche) internationale Steuerpolitik befindet sich vor diesem Hintergrund in einem Spannungsfeld zwischen Steuerwettbewerb, Steuerkoordinierung und dem Kampf gegen Steuervermeidung[16], und mal schlägt das Pendel in die ein oder andere Richtung aus, ohne dass ein klarer roter Faden erkennbar wäre. Der Attraktivität des Standorts Deutschlands jedenfalls sind viele Initiativen und Maßnahmen jedenfalls nicht zuträglich, von der an sich für alle Beteiligten wünschenswerten Rechtssicherheit und Rechtsklarheit einmal ganz abgesehen.

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Natürlich ist es die Aufgabe des deutschen Steuergesetzgebers, deutsches Besteuerungssubstrat zu sichern, aber man muss auch sehen, dass eine Verlagerung von Einkunftsquellen und Besteuerungssubstrat vom Inland in das Ausland (Outbound-Fall) oder vom Ausland in das Inland (Inbound-Fall) nicht stets steuermotiviert ist[17]. Auch rein betriebswirtschaftliche oder sonstige außersteuerrechtliche Gründe können dazu führen, dass sich ein Steuerpflichtiger einem anderen als dem bisher anwendbaren Steuerrecht bzw auch mehreren nationalen Besteuerungsrechten unterworfen sieht oder sich diesen bewusst unterwerfen möchte. Im für ihn günstigsten Fall kann dies dazu führen, dass Einkünfte in keinem der betroffenen Staaten besteuert werden (sog. weiße Einkünfte). Weitaus häufiger aber ist es der Fall, dass mehrere Jurisdiktionen einen Sachverhalt besteuern möchten (sog. Doppel- und Mehrfachbesteuerung[18]). Auch der „worst case“ des Steuerrechts, eine Besteuerung ohne einen entsprechenden Liquiditätszufluss (sog. dry income), kommt im internationalen Kontext häufiger zum Tragen, so etwa bei der sog. Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG.

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Das Steuerrecht ist klassische Eingriffsverwaltung.[19] Eingriffsverwaltung bedeutet, dass nach Tatbestand und Rechtsfolge klar definiert sein muss, was vom Steuerpflichtigen erwartet wird, damit er sein Verhalten danach ausrichten kann. Dies verlangt in besonderem Maße nach Regeln, die sich mit den vorstehenden, lediglich skizzierten Problemen befassen. Dies sind die Normen des Internationalen und – für das Gebiet der Europäischen Union – Europäischen Steuerrechts. Hierzu nachstehend im Einzelnen.

Juristische und betriebswirtschaftliche Lehrbücher zum Internationalen und Europäischen Steuerrecht (Auswahl):Brähler, Internationales Steuerrecht, 8. Auflage, Wiesbaden 2014; Frotscher, Internationales Steuerrecht, 5. Auflage, München 2020; Grotherr/Herfort/Kaminski/Rundshagen/Endert/Gebhardt, Internationales Steuerrecht, 4. Auflage, Achim 2022; Jacobs, Internationale Unternehmensbesteuerung, 8. Auflage, München 2016; Kellersmann/Treisch/Lampert/Heinemann, Europäische Unternehmensbesteuerung I, 2. Auflage, Wiesbaden 2013; Kellersmann/Heinemann/Treisch, Europäische Unternehmensbesteuerung II, 2. Auflage, Wiesbaden 2013; Kluge, Das internationale Steuerrecht, 4. Auflage, München 2002; Mössner ua, Steuerrecht international tätiger Unternehmen, 5. Auflage, Köln 2018; Musil/Weber-Grellet, Europäisches Steuerrecht, 2. Auflage, München 2022; Reith, Internationales Steuerrecht, München 2004; Rose/Watrin, Internationales Steuerrecht, 7. Auflage, Berlin 2016; Rupp/Knies/Faust/Hüll, Internationales Steuerrecht, 5. Auflage, Stuttgart 2022; Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 3. Auflage, Köln 2011; Wilke/Weber, Internationales Steuerrecht, 15. Auflage, Herne 2020.

B.Grundlagen

I.Begriffsbestimmungen

1.Regelungsgegenstand des Internationalen Steuerrechts

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An Definitionen des Begriffs „Internationales Steuerrecht“ mangelt es nicht[20]. Eine andere Frage ist, ob Differenzierungen und Abgrenzungen in der Sache weiterführen und insbesondere, ob sich daraus Unterschiede in der materiellen Besteuerungsfolge ableiten lassen. Dies ist nicht der Fall. Gleichwohl wird man sich auf Folgendes einigen können: Der Begriff „Internationales Steuerrecht“ ist ein Oberbegriff, der in die Unterbegriffe „Außensteuerrecht“ und „Abkommensrecht“ zerfällt. Unter dem sog. Abkommensrecht versteht man das Recht der Doppelbesteuerungsabkommen[21] (DBA; inkl. des sog. MLI – Multilaterales Instrument) und damit jene Regeln, die zwei (oder mehr) Staaten im Vertragswege miteinander vereinbaren. Das nationale Gesetzesrecht hingegen, das sich mit grenzüberschreitenden Sachverhalten befasst und bei dem der Normgeber nur ein einzelner Staat ist, bildet den Gegenstand des Außensteuerrechts.

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Wassermeyer hat zu Recht darauf hingewiesen, dass es sich bei diesen Begriffen nicht um Rechtsbegriffe, sondern reine Ordnungsbegriffe handelt[22]. Sie sind daher lediglich beschreibender Natur, was dazu führt, dass sich die Definitionsversuche des Oberbegriffs „Internationales Steuerrecht“ stets in Nuancen unterscheiden. Vorzugswürdig erscheint es, ungeachtet der Frage nach dem Normgeber und der Normentstehung dem Internationalen Steuerrecht die Gesamtheit aller Rechtsvorschriften zuzuordnen, die sich auf Sachverhalte mit Auslandsbezug beziehen[23]. Etwas enger und problemfokussierter ließe sich auch formulieren, dass zum Internationalen Steuerrecht all jene Regeln zählen, die unmittelbar oder mittelbar die Abgrenzung von Besteuerungsansprüchen zwischen Staaten zum Gegenstand haben.

2.Regelungsgegenstand des Europäischen Steuerrechts

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Der Begriff „Europäisches Steuerrecht“ wird im Schrifttum erst in jüngerer Zeit zunehmend verwendet[24]. Der Grund hierfür ist darin zu sehen, dass es ein originäres Europäisches Steuerrecht in dem Sinne, dass der Normgeber eines der Organe der Europäischen Union wäre, jedenfalls für den Bereich des Ertragsteuerrechts kaum gibt.

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Von einigen Vorschriften des AEU-Vertrags, die einen eher allgemeinen Charakter aufweisen[25], sowie von wenigen Richtlinien[26] abgesehen, war es bislang im Wesentlichen nur der Bereich der indirekten Steuern und hier vor allem der Umsatzsteuer, der aufgrund europarechtlicher Vorgaben derart eng mit Europäischem (Sekundär-)Recht verzahnt war, dass man von einem originären Europäischen Steuerrecht sprechen konnte.

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Der allseits präsente Einfluss der europarechtlichen Grundfreiheiten[27] (Primärrecht) auf das nationale Steuerrecht sowie die zentrale Bedeutung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH), die diesem in seiner Rolle als Motor der Harmonisierung bei der Auslegung des Europarechts zukommt, rechtfertigen es jedoch längst, das Europäische Steuerrecht als Teildisziplin des Steuerrechts anzuerkennen[28]. In diesem weit verstandenen Sinne lässt sich zum Gebiet des Europäischen Steuerrechts jenes europäische Recht rechnen, das „Steuern zum Gegenstand hat, mit Steuern in Zusammenhang steht und sich auf die nationalen Steuerrechtsordnungen auswirkt“[29].

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Es ist – nicht zuletzt im Hinblick auf die Auslegung von Normen und die Behandlung von Normenkollisionen – zu beachten, dass es sich bei den meisten Rechtsnormen, die zum Internationalen oder Europäischen Steuerrecht gehören, nicht um originär internationales oder europäisches Recht handelt. „International“ oder „europäisch“ sind allenfalls die der Besteuerung zugrundeliegenden Sachverhalte. Im Übrigen muss der Rechtsanwender eine Norm nach den allgemeinen Regeln der juristischen Dogmatik in die aus dem nationalen Recht bekannte Normenpyramide einordnen und aus der Einordnung entsprechende Schlüsse für den Geltungsrang der Norm ziehen. Jeder Staat wendet bei der Besteuerung stets nur sein eigenes Recht an[30]: Eine Norm wie § 34c EStG etwa hat den Rang eines einfachen Bundesgesetzes, während DBA als völkerrechtliche Verträge erst über ein Zustimmungs- und Transformationsgesetz gemäß Art. 59 Abs. 2 Satz 1 GG im innerstaatlichen Recht gelten. DBA haben daher auch nur den Rang des Transformationsgesetzes, wenngleich sie als leges speciales dem einfachen Bundesrecht vorgehen[31]. Richtlinien der EU (Art. 288 Abs. 3 AEUV) schließlich bedürfen ebenfalls der Umsetzung in innerstaatliches Recht, während zB Verordnungen (Art. 288 Abs. 2 AEUV) verbindlich und unmittelbar in den Mitgliedsstaaten gelten[32]. Ein Gleiches gilt für die Grundfreiheiten des AEU-Vertrags.

3.Strukturprinzipien im Internationalen Steuerrecht

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Die Normen des Internationalen Steuerrechts lassen sich häufig auf bestimmte Muster und Strukturen zurückführen. Diese sollten schon deshalb sicher beherrscht werden, weil sie bei der Auslegung der Normen herangezogen werden können. Zudem können so auch unbekannte Sachverhalte einer zumindest vertretbaren Lösung zugeführt werden. Wenn der Einzelgewerbetreibende A mit Wohnsitz und Aufenthalt in der Schweiz der natürlichen Person B mit Wohnsitz und gewöhnlichem Aufenthalt in den Niederlanden einen Gebrauchtwagen verkauft und aus dem Verkauf einen Gewinn erzielt, stellt sich die Frage, ob Deutschland diesen Sachverhalt besteuern darf. Die Frage ist zu verneinen, weil kein Anknüpfungspunkt zum inländischen Hoheitsgebiet besteht. Aus dem Völkerrecht ist bekannt, dass ein Staat seine Hoheitsgewalt immer nur auf seinem Hoheitsgebiet ausüben kann[33]. Für das Internationale Steuerrecht hat das zur Folge, dass ein bestimmter Sachverhalt nur dann der Besteuerung unterworfen werden darf, wenn eine hinreichend enge Verbindung zum Hoheitsgebiet des besteuernden Staates besteht (sog. genuine link)[34].

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Da dieser Grundsatz nach Art. 25 Satz 2 GG[35] zu den sog. allgemeinen Regeln des Völkerrechts gehört, ist er vorrangig vor dem einfachen Bundesrecht zu beachten. Wie die hinreichend enge Verbindung im Einzelnen ausgestaltet sein muss, lässt das Völkerrecht offen. Es besteht daher ein Ermessensspielraum der Staaten. Das Bundesverfassungsgericht formuliert diesbezüglich für das nationale deutsche Recht: „Der rechtlichen Möglichkeit, Ausländer zu Abgaben heranzuziehen, sind durch das Erfordernis der Anknüpfung etwa an die Staatsangehörigkeit, Niederlassung, Wohnsitz oder Aufenthalt im Inland, die Verwirklichung eines Abgabentatbestandes im Inland oder die Herbeiführung eines abgabenrechtlich erheblichen Erfolges im Inland deutliche Grenzen gesetzt.“ Erforderlich ist aber lediglich, so das Bundesverfassungsgericht weiter, ein „Mindestmaß“ an „Sachnähe“[36].

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Die Steuerrechte nahezu aller Staaten haben in Beachtung dieser völkerrechtlichen Vorgaben Anknüpfungspunkte für die Besteuerung festgelegt und daraus verschiedene Arten der persönlichen und sachlichen Steuerpflicht entwickelt[37]. Was die Frage der persönlichen Steuerpflicht, also die Frage nach dem Steuersubjekt („Wer ist steuerpflichtig?“) anbelangt, ist die Verwirklichung des Staatsangehörigkeitsprinzips die weitestreichende Möglichkeit eines Staates, sich eines Besteuerungszugriffs zu versichern. Ein Staat besteuert sonach seine Staatsangehörigen unabhängig davon, auf welchem Staatsgebiet sie sich aufhalten.

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In der Reichweite etwas zurückgenommen ist demgegenüber das Ansässigkeits- oder Wohnsitzprinzip, nach dem allein auf die Gebietszugehörigkeit abgestellt wird[38]. Den diese Prinzipien anwendenden Staat nennt man den sog. Ansässigkeitsstaat[39]. Die Staatsangehörigkeit ist dabei irrelevant. Beide Prinzipien jedoch dienen in der Regel als Grundlage für die unbeschränkte Steuerpflicht und damit der Besteuerung des Welteinkommens als der weitestreichenden Ausprägung der sachlichen Steuerpflicht („In welchem Umfang wird besteuert?“: Welteinkommens- oder Universalitätsprinzip). Aus deutscher Sicht beispielsweise kann der Steuertatbestand (§ 38 AO) bei der unbeschränkten Steuerpflicht daher auch im Ausland verwirklicht werden, so dass auch dort erzielte Einkünfte (und damit meist sog. ausländische Einkünfte[40]) in die inländische Bemessungsgrundlage eingehen.

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Während sich die Staaten auf nationaler Ebene in der Regel entweder für das Staatsangehörigkeitsprinzip oder das Ansässigkeitsprinzip entscheiden[41], gilt dies für Vereinbarungen zweier Staaten in Doppelbesteuerungsabkommen nicht in gleicher Weise. Bezüglich der Bestimmung der sog. Ansässigkeit für abkommensrechtliche Zwecke findet sich in Art. 4 Abs. 2 Buchstabe c OECD-MA[42] hilfsweise eine (bei Wohnsitzen in mehr als einem Staat) kumulative bzw (mangels eines Wohnsitzes in beiden Staaten) alternative Anknüpfung an die Staatsangehörigkeit.

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Im Rahmen der persönlichen Steuerpflicht – hier namentlich der beschränkten Steuerpflicht – greifen die Staaten jedoch auch auf sachliche Anknüpfungspunkte zurück. Infolgedessen werden bei fehlender Ansässigkeit des Steuerpflichtigen im Inland (das ist der sog. Quellenstaat) der Besteuerung nur Einkünfte aus inländischen Einkunftsquellen (Quellenprinzip) bzw Einkünfte aus inländischen Vermögensgegenständen (Belegenheitsprinzip) unterworfen. Die Beschränkung des Steueranspruchs auf inländische Steuergüter ist Ausdruck des sog. Territorialitätsprinzips[43]. Der sachlichen Steuerpflicht unterliegen mithin nur sog. inländische Einkünfte[44].

Eng mit dem Begriff des Quellenstaats verwandt ist der Begriff der sog. Quellensteuer. Der Begriff der „Quellensteuer“ wird, was das Ertragsteuerrecht anbelangt, in den deutschen Steuergesetzen nicht definiert. Im EStG findet der Begriff lediglich Erwähnung in der Überschrift zu § 50h EStG sowie in der „Absichtserklärung“ des § 51a Abs. 2e Satz 1 EStG. Ferner ist er in § 26 Abs. 6 Satz 4 und Satz 7 KStG, in § 34 Abs. 11c Satz 4 KStG, in § 5 Abs. 6 Satz 1 und Satz 3 FVG, in § 20 Abs. 4 Satz 2 REITG enthalten. In der Regel wird das Wort „Quellensteuer“ in diesen Normen im Zusammenhang mit ausländischen Quellensteuern gebraucht; lediglich in § 51a Abs. 2e Satz 1 EStG und in § 20 Abs. 4 Satz 2 REITG sind explizit inländische, dh Quellensteuern angesprochen, die auf der Grundlage nationalen deutschen Steuerrechts erhoben werden.

Eine Definition der Quellensteuer sucht man also vergebens, ebenso wie das deutsche Steuerrecht eine zusammenhängende gesetzliche Kodifizierung von Quellensteuern im Bereich der Ertragsteuern vermissen lässt. Vielmehr sind die Abzugsteuertatbestände über die Einzelsteuergesetze, namentlich das EStG, verstreut. Interessant, aber nicht weiterführend ist in diesem Zusammenhang IAS (International Accounting Standards) 12 65A: „Wenn ein Unternehmen Dividenden an seine Anteilseigner zahlt, dann kann es sein, dass es erforderlich ist, einen Teil der Dividenden im Namen der Anteilseigner an die Steuerbehörden zu zahlen. In vielen Ländern wird diese Steuer als Quellensteuer bezeichnet.“ Dies ist zwar auch keine Definition, aber immerhin der Versuch einer Beschreibung von Quellensteuern in einem speziellen Fall, nämlich für den Bereich der (nach deutschen Begrifflichkeiten) Kapitalertragsteuer.

Aus Gesetzen und Verwaltungsanweisungen lässt sich der Eindruck gewinnen, als verstünden der deutsche Gesetzgeber und die deutsche Finanzverwaltung unter Quellensteuern in einem sehr weiten Verständnis all jene Steuern, die zulasten des Steuerpflichtigen von dritter Stelle (meist durch den Leistenden der steuerpflichtigen Bezüge) einbehalten werden, so dass dem Steuerpflichtigen nur noch ein Nettobetrag zufließt. Nicht hingegen wird hinsichtlich des Begriffs danach differenziert, ob die Quellensteuer eine Abgeltungswirkung entfaltet oder ob es sich bei den zugrunde liegenden Einkünften um nationale oder grenzüberschreitende Einkünfte handelt. Auch der wirtschaftliche Sachverhalt, der der Besteuerung zugrunde liegt, ist insoweit unerheblich. Von Quellensteuern spricht man daher zB bei der Lohnsteuer ebenso wie im Bereich der Abzugsteuer auf grenzüberschreitende Lizenzzahlungen.